IVA importazione yacht: no esenzione per uso personale

La Corte di Cassazione ha confermato la pretesa dell’Agenzia delle Dogane per il mancato versamento dell’IVA sull’importazione di uno yacht. Sebbene l’imbarcazione fosse formalmente intestata a una società estera per attività di noleggio, i giudici hanno ritenuto tale attività simulata. L’uso effettivo del natante era prevalentemente personale e ricreativo da parte dell’imprenditore, considerato il proprietario di fatto e quindi unico soggetto tenuto al pagamento dell’imposta. Irrilevante, ai fini fiscali, la precedente assoluzione dell’imprenditore in sede penale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 8 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

IVA importazione yacht: la Cassazione nega l’esenzione se l’uso è personale

La recente sentenza n. 8032/2024 della Corte di Cassazione offre importanti chiarimenti in materia di IVA sull’importazione di yacht. Il caso analizzato riguarda la pretesa del fisco nei confronti di un noto imprenditore per il mancato versamento dell’imposta su un’imbarcazione di lusso. La Corte ha stabilito che, qualora l’attività di noleggio sia solo di facciata e l’uso prevalente sia quello personale, l’esenzione fiscale non è applicabile e l’imposta è dovuta dal proprietario di fatto.

I fatti di causa

La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso dall’Agenzia delle Dogane per il mancato versamento dell’IVA relativa all’introduzione nel territorio doganale UE di un grande yacht. Formalmente, l’imbarcazione era di proprietà di una società con sede in un paradiso fiscale, la quale avrebbe dovuto gestirla per un’attività commerciale di noleggio nautico. Questo schema avrebbe permesso di beneficiare del regime di non imponibilità IVA previsto per le navi destinate ad attività commerciali.

Tuttavia, secondo l’amministrazione finanziaria, l’attività di noleggio era simulata. Le indagini avevano rivelato che il reale proprietario e utilizzatore del natante era un noto imprenditore italiano, che se ne serviva per scopi prevalentemente diportistici e personali. Il noleggio a terzi, secondo l’accusa, era solo un’attività residuale, finalizzata a coprire parte dei costi di mantenimento, e non una vera e propria attività d’impresa. Di conseguenza, l’Agenzia ha richiesto il pagamento dell’IVA evasa, individuando nell’imprenditore il soggetto passivo d’imposta.

La decisione della Corte di Cassazione e l’IVA importazione yacht

La Corte di Cassazione ha rigettato sia il ricorso principale dell’imprenditore sia quello incidentale dell’Agenzia delle Dogane, confermando la decisione dei giudici di merito. I magistrati hanno sancito la correttezza dell’accertamento fiscale, basandosi su una valutazione autonoma delle prove, comprese quelle emerse nel parallelo procedimento penale.

Il punto centrale della sentenza è la distinzione tra uso commerciale effettivo e uso personale mascherato. La Corte ha concluso che non è sufficiente intestare un’imbarcazione a una società di comodo per ottenere l’esenzione IVA; è necessario dimostrare che il bene sia concretamente e prevalentemente impiegato in un’attività economica stabile e continuativa.

Le motivazioni

La decisione della Suprema Corte si fonda su diverse argomentazioni giuridiche cruciali.

L’uso personale prevale sull’attività commerciale simulata

La Corte ha ritenuto che i giudici di merito avessero correttamente accertato la natura simulata dell’attività di noleggio. Diversi elementi probatori, tra cui le dichiarazioni rese in sede penale, dimostravano che l’imprenditore considerava lo yacht come “cosa sua”, gestendone acquisto, arredamento e utilizzo in totale autonomia. L’imbarcazione era utilizzata quasi esclusivamente da lui e dalla sua famiglia per scopi ricreativi. Il noleggio a terzi avveniva per periodi limitati e non configurava un’attività commerciale strutturata. Pertanto, l’imbarcazione non poteva beneficiare del regime di non imponibilità previsto dall’art. 8-bis del d.P.R. n. 633/1972, in quanto non era effettivamente destinata all’esercizio di un’attività commerciale.

L’individuazione del soggetto obbligato a pagare l’IVA sull’importazione di uno yacht

Un altro punto fondamentale riguarda l’identificazione del soggetto passivo dell’imposta. Sebbene la proprietaria formale fosse la società estera, la Corte ha stabilito che l’obbligo di pagare l’IVA ricade sull’importatore di fatto, ovvero colui che introduce il bene nel territorio UE per proprio interesse e uso. Nel caso di specie, sulla base di plurimi elementi indiziari, la Corte ha identificato l’imprenditore come reale destinatario del bene e, di conseguenza, come unico soggetto obbligato al versamento dell’IVA, poiché era colui che ne aveva trattato l’acquisto e che l’aveva effettivamente utilizzato e gestito.

L’irrilevanza della sentenza penale di assoluzione

L’imprenditore aveva sostenuto che la sua assoluzione in sede penale dal reato di evasione fiscale dovesse valere anche nel giudizio tributario. La Cassazione ha ribadito un principio consolidato: la sentenza penale irrevocabile di assoluzione non ha efficacia automatica di giudicato nel processo tributario. Il giudice tributario può e deve compiere una valutazione autonoma dei fatti, basandosi su standard probatori diversi. Mentre nel processo penale è richiesta la prova “oltre ogni ragionevole dubbio”, in quello tributario possono essere sufficienti anche indizi e presunzioni semplici per fondare la pretesa fiscale.

Il principio del ‘Ne bis in idem’

Infine, la Corte ha respinto la doglianza relativa alla violazione del principio del ne bis in idem (divieto di essere processati due volte per lo stesso fatto). I giudici hanno chiarito che questo principio non si applica nel rapporto tra sanzione penale e pretesa tributaria. L’avviso di accertamento non ha natura punitiva, ma mira unicamente a recuperare l’imposta che non è stata versata, rappresentando quindi un atto di natura riparatoria e non sanzionatoria.

Le conclusioni

La sentenza n. 8032/2024 della Corte di Cassazione rappresenta un monito importante per chi utilizza strutture societarie estere per la gestione di beni di lusso come gli yacht. La decisione conferma che il Fisco ha il potere di guardare oltre lo schermo societario per accertare la sostanza economica delle operazioni. Per beneficiare delle esenzioni fiscali, non è sufficiente una costruzione formale, ma è indispensabile che l’attività commerciale dichiarata sia reale, prevalente e dimostrabile. La sentenza ribadisce inoltre la piena autonomia del giudizio tributario rispetto a quello penale, sottolineando come un’assoluzione in sede penale non metta al riparo da possibili accertamenti fiscali.

L’assoluzione in sede penale per evasione fiscale impedisce all’Agenzia delle Dogane di richiedere il pagamento dell’imposta?
No. La sentenza penale irrevocabile di assoluzione, anche con formula piena, non ha efficacia automatica nel processo tributario. Il giudice fiscale può condurre una propria autonoma valutazione dei fatti e ritenere un soggetto fiscalmente responsabile sulla base di indizi e presunzioni che non sarebbero sufficienti per una condanna penale.

Chi è il soggetto obbligato a pagare l’IVA sull’importazione di uno yacht formalmente intestato a una società estera?
L’obbligo di pagamento dell’IVA ricade sull’importatore, che viene identificato nel reale destinatario e utilizzatore della merce. Nel caso specifico, la Corte ha ritenuto che il soggetto obbligato non fosse la società estera, formale proprietaria, ma l’imprenditore che aveva di fatto acquistato, gestito e utilizzato l’imbarcazione per scopi personali.

L’uso personale di uno yacht da parte del proprietario esclude sempre l’esenzione IVA per attività commerciale?
L’esenzione IVA è legata alla destinazione del bene all’esercizio di un’attività commerciale. Se l’uso è prevalentemente personale e ricreativo e l’attività di noleggio è solo residuale o simulata (ad esempio, per rientrare parzialmente dei costi), l’esenzione non si applica. La natura commerciale deve essere effettiva e prevalente.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 8032 Anno 2024

Civile Sent. Sez. 5 Num. 8032 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 25/03/2024

Oggetto:

Tributi – IVA

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 20631/2022 R.G. proposto da

NOME COGNOME, rappresentato e difeso dagli avvocati prof. NOME COGNOME, NOME COGNOME e NOME COGNOME, con domicilio eletto presso il loro studio in RomaINDIRIZZO INDIRIZZO , come da procura speciale allegata al ricorso;

-ricorrente –

Contro

RAGIONE_SOCIALE , rappresentata e difesa dall’Avvocatura AVV_NOTAIO dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, INDIRIZZO;

-controricorrente e ricorrente incidentale -e nei confronti di

RAGIONE_SOCIALE , NOME COGNOME e NOME COGNOME, rappresentati e difesi dagli avvocati prof. NOME COGNOME, NOME COGNOME e NOME COGNOME, con domicilio eletto presso il loro studio in INDIRIZZO INDIRIZZO, come da procure speciali allegate al controricorso;

NOME COGNOME

-intimato – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Liguria n. 404/03/2022, depositata il 22.04.2022.

Udita la relazione svolta dal Consigliere NOME COGNOME nell’udienza pubblica del 17 ottobre 2023.

Sentito il Pubblico Ministero, in persona del AVV_NOTAIO, il quale si è riportato alle conclusioni scritte, chiedendo il rigetto del ricorso principale e del ricorso incidentale proposto dall’RAGIONE_SOCIALE, nonché di dichiarare l’inammissibilità del ricorso incidentale condizionato proposto da COGNOME NOME e altri;

Sentiti, per il ricorrente COGNOME NOME e i controricorrenti e ricorrenti incidentali, RAGIONE_SOCIALE, COGNOME NOME e COGNOME NOME, gli avvocati NOME COGNOME e NOME COGNOME NOME e per la controricorrente e ricorrente incidentale, RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, l’avvocato dello Stato NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

La CTP di Genova rigettava il ricorso proposto da COGNOME NOME contro l’avviso di accertamento emesso il 14.06.2016, riguardante il mancato versamento dell’IVA all’importazione, dovuta per l’introduzione nel territorio doganale UE, nel mese di luglio del 2006, in regime di esenzione, dello yacht denominato Force Blue, formalmente intestato alla RAGIONE_SOCIALE, con sede nelle isole Vergini britanniche, ma ritenuto di proprietà del COGNOME, asserito amministratore di fatto della predetta società, e accoglieva i ricorsi proposti avverso il medesimo atto impositivo dalla RAGIONE_SOCIALE e di
RAGIONE_SOCIALE, NOME COGNOME, NOME COGNOME e NOME.

Con la sentenza indicata in epigrafe, la Commissione tributaria regionale della Liguria rigettava sia l’appello principale proposto dall’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE sia quello incidentale proposto dai ricorrenti COGNOME NOME, NOME, COGNOME NOME e COGNOME NOME, rilevando, per quanto qui ancora interessa, che:

secondo l’avviso di accertamento, che si fondava essenzialmente sulle risultanze dell’indagine penale avviata dalla Procura della Repubblica di Genova, l’attività di noleggio nautico, esercitata mediante l’imbarcazione Force Blue , era simulata, al fine di beneficiare indebitamente del regime di non imponibilità del l’IVA, ai sensi de ll’art. 8 -bis , primo comma, lett. a), del d.P.R. n. 633/1972, in quanto detta imbarcazione sarebbe stata utilizzata per diporto dal reale proprietario NOME COGNOME e noleggiata a terzi solo in via residuale;
-la soggettività passiva del COGNOME era stata correttamente individuata, in mancanza di specifiche disposizioni in materia di IVA, sulla base dell’applicazione analogica dell’art. 38 del TULD (che individua il soggetto obbligato al pagamento dell’imposta doganale nel proprietario della merce importata), in forza del rinvio operato alle disposizioni RAGIONE_SOCIALE leggi doganali relative ai diritti di confine, limitatamente alle controversie e alle sanzioni, dall’art. 70, comma 1, del d.P.R. n. 633 del 1972;
-la prospettazione degli appellanti incidentali, secondo i quali obbligata al pagamento dell’IVA sarebbe eventualmente la sola RAGIONE_SOCIALE, in quanto proprietaria dell’imbarcazione, acquistata nel 2005, non poteva essere condivisa, poiché il giudice di prime cure non si era limitato a recepire acriticamente le risultanze del giudizio penale, ma ha sottoposto ad autonoma valutazione le circostanze ivi

acquisite e ha concluso nel senso della riconducibilità della reale proprietà del bene alla persona del COGNOME, basandosi, tra l’altro , sulle dichiarazioni rese dal predetto innanzi al giudice penale;

-era condivisibile anche la decisione di confermare l’esclusione dei presupposti per l’applicazione del regime di esenzione di cui all’art. 8 -bis , comma 1, lett. a), del d.P.R. n. 633 del 1972, in quanto l’attività di noleggio esercitata tramite la RAGIONE_SOCIALE, società fittiziamente interposta nella proprietà del bene, ‘ non può conferire natura commerciale ad un’imbarcazione naturalmente vocata all’uso ricreativo da parte del reale proprietario il quale, come dimostrano le molteplici circostanze valorizzate dal primo giudice, la utilizzava sostanzialmente come imbarcazione personale da diporto, verosimilmente noleggiandola a terzi per periodi limitati di tempo onde ‘rientrare’ in parte dei relativi costi di mantenimento ‘ ;
-la doglianza sulla violazione del principio del contraddittorio preventivo era priva di rilievo, alla luce della cd. prova di resistenza, in quanto la memoria presentata dal COGNOME in sede endoprocedimentale ‘non introduceva particolari elementi di novità sul piano fattuale né evidenziava eventuali errores in procedendo, risolvendosi sostanzialmente nell’esposizione di tesi contrarie ai presupposti dell’attività accertativa’ ;

-l’eccezione proposta solo con la memoria depositata nel giudizio di primo grado, in ordine all’estinzione dell’obbligazione doganale, ai sensi dell’art. 124, comma 1, lett. e), del nuovo codice doganale (Regolamento n. 952/2013/UE), era tardiva, essendo irrilevante che si trattasse di disposizione unionale;

-anche la subordinata censura sull’erronea quantificazione della pretesa era infondata, atteso che la base imponibile dell’IVA è stata determinata, non in ragione del prezzo risultante dal contratto di acquisto dello yacht (€ 12.806.748,21), bensì con riferimento al più

elevato valore, (€ 18.000.000,00), da ritenere più realistico, indicato nel contratto di assicurazione stipulato per la stessa imbarcazione;

il primo motivo del l’appello principale proposto dall’Ufficio, che contestava la qualificazione dell’IVA all’importazione come tributo interno, era pure infondato, in quanto secondo la giurisprudenza di legittimità ( ex multis , Cass. n. 21659 del 2021), l’IVA all’importazione non è un diritto di confine ed è estranea all’obbligazione doganale , essendo disciplinata dalle leggi doganali solo per gli aspetti procedurali e sanzionatori , in forza del rinvio operato dall’art. 70, comma 1, del d.P.R. n. 633 del 1972;
la disciplina interna, in ogni caso, non presenta lacune in punto esigibilità del tributo in quanto, alla luce dell’art. 1 del d.P.R. n. 633/1972, che qualifica come operazioni imponibili le importazioni da chiunque effettuate, la soggettività passiva va ascritta all’importatore che, nella specie, era stato correttamente individuato nel COGNOME, nella sua veste di reale proprietario del bene importato, sicchè la responsabilità in capo agli altri destinatari dell’avviso di accertamento, la cui soggettività passiva è stata configurata sulla base di un meccanismo di ‘solidarietà doganale’, non era applicabile in tema di IVA all’importazione;
-andava disatteso, per genericità, anche il secondo motivo dell’appello principale, che individuava la responsabilità dei soggetti coobbligati nel principio generale, secondo il quale sarebbero corresponsabili dell’imposta evasa tutti i soggetti che avevano cooperano consapevolmente all’evasione, essendo inconferente il richiamo all’art. 202 del CDC, nonchè agli artt. 68 e 70 del d.P.R. n. 633/1972;

a maggior ragione andava esclusa la responsabilità del COGNOME che, avendo assunto l’incarico di amministratore della RAGIONE_SOCIALE nel 2008, non poteva aver partecipato all’importazione

dell’imbarcazione, avvenuta nel 2006 , con conseguente assorbimento dell’appello incidentale condizionato da quest’ultimo proposto ;

NOME impugnava la sentenza della CTR con ricorso per cassazione, affidato a sette motivi, illustrati con memoria.

L’RAGIONE_SOCIALE resisteva all’impugnazione e proponeva ricorso incidentale, affidato a due motivi.

RAGIONE_SOCIALE, COGNOME NOME e COGNOME NOME resistevano con controricorso all’impugnazione incidentale proposta dall’RAGIONE_SOCIALE e proponevano ricorso incidentale condizionato, affidato a cinque motivi, illustrati con memoria.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Preliminarmente va disattesa l’istanza, avanzata da l ricorrente COGNOME NOME e dai controricorrenti e ricorrenti incidentali RAGIONE_SOCIALE, COGNOME NOME e COGNOME NOME, ai sensi dell’art. 274 cod. proc. civ., di riunione del presente ricorso con quelli iscritti ai nn. R.G. 348/22, 6322/20 e 15962/21, in quanto si tratta di ricorsi che riguardano parti diverse e/o anni d’imposta differenti e/o imposte diverse, in relazione ai quali variano, quindi, i presupposti d’imposta e il regime RAGIONE_SOCIALE agevolazioni previst o, rispettivamente, in materia di IVA e di accisa.
Occorre rammentare, peraltro, che nel giudizio di cassazione, le finalità di economia processuale e di uniformità RAGIONE_SOCIALE decisioni relative anche a casi identici, cui è ispirato l’obbligo della riunione previsto dall’art. 151 disp. att. cod. proc. civ., come sostituito dall’art. 19, lett. f), del d.lgs. n. 40 del 2006, possono utilmente essere perseguite, in mancanza di un espresso riferimento della predetta disposizione al giudizio di legittimità, anche attraverso la trattazione nella medesima udienza e davanti allo stesso giudice di più cause riunibili, verificandosi in tale evenienza una situazione sostanzialmente assimilabile a quella del « simultaneus processus » in senso tecnico
(Cass., 30 novembre 2017, n. 28686; Cass., 23 febbraio 2010, n. 4357 del 23/02/2010), situazione nella specie sussistente, posto che le cause, per le quali la riunione è stata richiesta, sono state fissate per la medesima udienza innanzi a questa Sezione, con la conseguenza che, anche per ragioni di speditezza processuale, non appare necessario disporre la riunione dei procedimenti.

2. Ciò premesso, con il primo motivo, il ricorrente COGNOME denuncia la nullità della sentenza impugnata, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ., per motivazione omessa o apparente, non avendo la CTR indicato le ragioni per le quali ha ritenuto di disattendere gli esiti del procedimento penale e, in particolare, le pronunce rese dalla Corte di Cassazione nel 2018 e nel 2021, che avevano esaminato la medesima fattispecie oggetto dell’avviso di accertamento impugnato, concludendo in modo incompatibile con la pretesa avanzata dall’Ufficio sia con riferimento all’impiego del natante in attività di noleggio con soggetti terzi sia in relazione alla negata natura di società schermo della RAGIONE_SOCIALE;
3. Con il secondo motivo, il ricorrente principale deduce la violazione e falsa applicazione degli artt. 8 -bis , 68 e 4 del d.P.R. n. 633 del 1972, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ. , per avere la CTR ritenuto erroneamente che l’impiego del bene importato in un’attività commerciale – che costituisce il presupposto per la fruizione del regime agevolativo -rileverebbe solo in caso di esclusivo/prevalente utilizzo nel natante in attività di noleggio nei confronti di soggetti terzi e che l’impiego dello yacht anche da parte del COGNOME escludesse ex se l’applicabilità del regime di non imponibilità IVA, sebbene in base all’art. 4, comma 5, del d.P.R. n. 633 del 1972 l’utilizzo, anche esclusivo, del natante da parte del socio/proprietario, non incida sul requisito della commercialità, purché avvenga a condizioni di mercato.
Con il terzo motivo, denuncia la violazione e falsa applicazione degli artt. 1 e 70 del d.P.R. n. 633 del 1972, 201 della Direttiva UE n. 112/2006, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR individuato erroneamente il COGNOME come soggetto responsabile per il pagamento dell’IVA all’importazione, benchè l’importatore fosse la RAGIONE_SOCIALE, all’epoca proprietaria dello yacht.

Con il quarto motivo, deduce la violazione e falsa applicazione del principio comunitario di obbligatoria instaurazione del contraddittorio preventivo, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR ritenuto che le difese svolte dal COGNOME, nella memoria prodotta prima dell’emissione dell’avviso di accertamento, fossero inidonee a superare la cd. prova di resistenza e che, pertanto, l’Ufficio avesse legittimamente omesso di esplicitare nell’atto impositivo le ragioni per cui le aveva disattese, sebbene in sede penale, sulla scorta RAGIONE_SOCIALE medesime difese, sia stata affermata, con sentenza passata in giudicato, la legittima fruizione nel caso in esame del regime di esonero dall’IVA all’importazione .
Con il quinto motivo, deduce la violazione e falsa applicazione dell’art. 13 del d.P.R. n. 633 del 1972, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR ritenuto erroneamente che l’Amministrazione finanziaria potesse discostarsi dal corrispettivo contrattuale per determinare la base imponibile ai fini IVA, rideterminando il valore dei beni trasferiti sulla scorta del valore risultante dai contratti di assicurazione stipulati in relazione all’imbarcazione.
Con il sesto motivo, denuncia la violazione e falsa applicazione degli artt. 233 del Reg. n. 2913/1992 e 124, comma 1, lett. e) del Reg. n. 952/2013, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR rigettato l’eccezione in ordine all’effetto

estintivo dell’obbligazione tributaria, derivante dalla confisca dello yacht, disposta dalla Corte di Appello di Genova nel 2018, ritenendola tardiva, in quanto proposta nella memoria depositata nel giudizio di primo grado e non con il ricorso introduttivo, senza considerare che solo l’art. 124, comma 1, lett. e) del Reg. n. 952/2013 (nuovo Codice doganale comunitario), in vigore dal 1.05.2016, aveva attribuito efficacia estintiva dell’obbligazione doganale anche al sequestro o alla confisca, disposti, come nella specie, in epoca successiva all’introduzione del bene nel territorio comunitario , sicchè detta eccezione non avrebbe potuto essere proposta prima.
Con il settimo motivo, lamenta la violazione del principio del ne bis in idem , ai sensi degli artt. 50 della Carta di Nizza e 4 Protocollo 7 alla CEDU, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., in quanto il passaggio in giudicato, in data 14.04.2022, della sentenza della Corte di Appello di Genova n. 168/1/2022, che ha assolto il COGNOME dal reato di evasione dell’IVA all’importazione, in relazione al medesimo fatto (introduzione dello yacht nelle acque comunitarie) che costituisce il presupposto della pretesa impositiva alla base dell’avviso di accertamento impugnato, preclude la prosecuzione del presente giudizio tributario.
Per quanto riguarda i motivi del ricorso incidentale proposto dall’RAGIONE_SOCIALE, con il primo motivo, viene denunciata la violazione degli artt. 70 e 71 Direttiva IVA 2006/112 CE, 202 CDC (Reg CE 2913/92), 70 d.P.R. n. 633/72, 34 TULD, per avere la CTR escluso applicabilità dell’art. 202 CDC, per individuare i soggetti legittimati, senza considerare che la disciplina IVA, anche per la definizione dell’importazione, rinvia alla normativa doganale e che, per le modalità con le quali è sorta l’obbligazione, non è stato possibile chiedere l’imposta al proprietario del bene, nell’immediatezza della sua introduzione nel mare territoriale, sicchè
dell’obbligazione IVA devono rispondere tutti i soggetti che hanno contribuito all’importazione.

10. Con il secondo motivo, l’RAGIONE_SOCIALE deduce la violazione degli artt. 1, 68 e 70 del d.P.R. n. 633 del 1972, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., non avendo la CTR applicato il principio generale relativo alla legittimazione passiva dell’obbligazione tributaria in caso di condotta illecita.

11. Infine, i motivi del ricorso incidentale proposto dai controricorrenti RAGIONE_SOCIALE, COGNOME RAGIONE_SOCIALE e COGNOME , condizionato all’eventuale accoglimento del ricorso incidentale proposto dall’RAGIONE_SOCIALE, sono del tutto sovrapponibili ad alcuni motivi del ricorso principale: il primo motivo è identico al primo motivo del ricorso principale, il secondo motivo al secondo motivo del ricorso principale, il terzo motivo al quinto motivo del ricorso principale, il quarto motivo al sesto motivo del ricorso principale e il quinto motivo al settimo motivo del ricorso principale.
Ciò posto, il primo motivo del ricorso principale, proposto da NOME, è infondato.

12.1 Occorre premettere che l’anomalia motivazionale denunciabile in Cassazione è solo quella che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sé, purchè il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali (Cass. Sez. U. 7.04.2014, n. 8053).

Deve trattarsi, dunque, di un’anomalia che si esaurisce nella mancanza assoluta di motivazione sotto l’aspetto materiale e grafico, nella motivazione apparente, nel contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili o nella motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile.

Solo in tali casi la sentenza è nulla perchè affetta da “error in procedendo” , in quanto, benchè graficamente esistente, non rende percepibile il fondamento della decisione, perché reca argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Cass. Sez. U. 3.11.2016, n. 22232).

12.2 Per quanto riguarda la asserita errata valutazione RAGIONE_SOCIALE risultanze del procedimento penale e del suo esito, occorre ribadire il principio secondo il quale, ‘ La sentenza penale irrevocabile di assoluzione dal reato tributario, emessa con la formula “perché il fatto non sussiste”, non spiega automaticamente efficacia di giudicato nel processo tributario, ancorché i fatti accertati in sede penale siano gli stessi per i quali l’Amministrazione finanziaria ha promosso l’accertamento nei confronti del contribuente, ma può essere presa in considerazione come possibile fonte di prova dal giudice tributario, il quale, nell’esercizio dei propri poteri di valutazione, deve verificarne la rilevanza nell’ambito specifico in cui detta decisione è destinata ad operare’ ( ex multis , Cass. n. 17258 del 27/06/2019).
12.3 Non va dimenticato, invero, che nel processo tributario vigono i limiti in tema di prova posti dall’art. 7, comma 4, del d.lgs. n. 546 del 1992, e trovano ingresso, invece, anche presunzioni semplici, di per sé inidonee a supportare una pronuncia penale di condanna. Ne consegue che l’imputato assolto in sede penale, anche con formula piena, per non aver commesso il fatto o perché il fatto non sussiste, può essere ritenuto responsabile fiscalmente qualora l’atto impositivo risulti fondato su validi indizi, insufficienti per un giudizio di responsabilità penale, ma adeguati, fino a prova contraria, nel giudizio tributario (Cass. n. 16262 del 28/06/2018).
12.4 Nel caso in esame la CTR ha esposto, seppure sinteticamente, ma in modo comprensibile ed esaustivo, le ragioni dell’insussistenza de i presupposti di non imponibilità IVA in relazione all’importazione dell’imbarcazione Force Blue, indicando gli elementi sulla base dei quali ha ritenuto, con una propria autonoma valutazione RAGIONE_SOCIALE risultanze del procedimento penale, che il predetto natante non fosse destinato all’esercizio di attività commerciale, che il suo effettivo proprietario fosse il COGNOME, nel cui interesse era stata effettuata l’importazione e che la utilizzava per scopo ricreativo, e che il noleggio a terzi avveniva per periodi limitati di tempo, al solo fine di coprire in parte i costi di mantenimento del natante, dovendosi ritenere, pertanto, che il giudice tributario di appello abbia assolto il proprio obbligo motivazionale al di sopra del “minimo costituzionale” (Cass. Sez. U. n. 8053/2014 cit).
Il secondo motivo del ricorso principale è inammissibile.

13.1 Il quadro normativo di riferimento va individuato nella disposizione di cui all’art. 8 -bis del d.P.R. n. 633 del 1972, nel testo applicabile ratione temporis , secondo il quale: ‘Sono assimilate alle cessioni all’esportazione, se non comprese nell’articolo 8: a) le cessioni di navi destinate all’esercizio di attività commerciali o della pesca o ad operazioni di salvataggio o di assistenza in mare, ovvero alla demolizione, escluse le unità da diporto di cui alla L. 11 febbraio 1971, n. 50; b) le cessioni di navi e di aeromobili, compresi i satelliti, ad organi dello Stato ancorchè dotati di personalità giuridica; c) le cessioni di aeromobili destinati a imprese di navigazione aerea che effettuano prevalentemente trasporti internazionali; d) le cessioni di apparati motori e loro componenti e di parti di ricambio degli stessi e RAGIONE_SOCIALE navi e degli aeromobili di cui alle lettere precedenti, le cessioni di beni destinati a loro dotazione di bordo e le forniture destinate al loro rifornimento e
vettovagliamento, comprese le somministrazioni di alimenti e di bevande a bordo ed escluso, per le navi adibite alla pesca costiera locale, il vettovagliamento; e) le prestazioni di servizi, compreso l’uso di bacini di carenaggio, relativi alla costruzione, manutenzione, riparazione, modificazione, trasformazione, assiemaggio, allestimento, arredamento, locazione e noleggio RAGIONE_SOCIALE navi e degli aeromobili di cui alle lettere a), b), e c), degli apparati motori e loro componenti e ricambi e RAGIONE_SOCIALE dotazioni di bordo, nonchè le prestazioni di servizi relativi alla demolizione RAGIONE_SOCIALE navi di cui alle lettere a) e b). Le disposizioni dell’ultimo comma dell’art. 7 e quelle del secondo e terzo comma dell’art. 8 si applicano, con riferimento all’ammontare complessivo dei corrispettivi RAGIONE_SOCIALE operazioni indicate nel precedente comma, anche per gli acquisti di beni, diversi dai fabbricati e dalle aree edificabili, e di servizi fatti dai soggetti che effettuano le operazioni stesse nell’esercizio dell’attività propria dell’impresa’.
13.2 Le operazioni indicate, quindi, sono considerate non imponibili ai fini IVA, per effetto della loro assimilazione alle esportazioni, in forza della disposizione prima richiamata.

13.3 Fra queste vi sono le cessioni (e, quindi, anche le importazioni) di navi destinate all’esercizio di attività commerciali, ivi comprese le imbarcazioni da diporto, se destinate ad attività commerciali.

13.4 Orbene, facendo corretta applicazione dei suddetti principi, la CTR ha accertato che l’attività di noleggio a cui era destinata l’imbarcazione veniva esercitata tramite la RAGIONE_SOCIALE che era solo il proprietario formale dell’imbarcazione, mentre quello reale era il COGNOME. Ciò non poteva conferire natura commerciale ad un’imbarcazione ‘naturalmente vocata all’uso ricreativo da parte del reale proprietario il quale, come dimostrano le molteplici circostanze valorizzate dal primo giudice, la utilizzava sostanzialmente come
imbarcazione personale da diporto, verosimilmente noleggiandola a terzi per periodi limitati di tempo onde ‘rientrare’ in parte dei relativi costi di mantenimento. Diversamente opinando, d’altronde, sarebbe agevole fruire abusivamente RAGIONE_SOCIALE agevolazioni previste per le attività commerciali attraverso l’acquisto dell’imbarcazione da parte di una società costituita dal reale proprietario (o riferibile allo stesso) il quale, in seguito, ne riottiene la disponibilità per il suo uso diportistico nella veste formale di noleggiatore ‘ .
13.5 Il giudice di appello ha , dunque, accertato che l’attività di noleggio era, nella sostanza, simulata, concludendo, sulla base di un’autonoma valutazione del materiale probatorio acquisito in sede penale e sulla base del complessivo materiale probatorio acquisito nel giudizio tributario , che l’imbarcazione era stata utilizzata quasi esclusivamente dal suo effettivo proprietario, COGNOME NOME, essendo stata destinata in via del tutto residuale ad attività commerciale (‘ Nelle dichiarazioni rese nanti il giudice penale il COGNOME parla dello Yacht come di “cosa sua”. Egli ne tratta l’acquisto nel porto americano di Charleston, a mezzo di Del Tevere e di COGNOME e poi lo fa arredare presso il cantiere RAGIONE_SOCIALE a Genova, come risulta dalla corrispondenza acquisita in sede penale, donde emerge, inoltre, che la COGNOME, formale responsabile della RAGIONE_SOCIALE, ne viene informata solo per conoscenza. COGNOME dichiara i motivi dell’acquisto, le disposte ristrutturazioni, gli intendimenti per l’impiego, tutti come dati riferibili al suo progettare ed al suo volere. Al contrario, COGNOME, successivo amministratore pro-tempore della RAGIONE_SOCIALE, dichiara di non saper nulla dell’imbarcazione e non viene smentito. L’uso del mezzo da parte del COGNOME risulta del tutto disinvolto, tanto che per alcuni periodi lo stesso diviene addirittura dimora abituale della sua famiglia (come durante vari mesi
di ormeggio nel porto di Montecarlo, in attesa del parto della moglie del ricorrente ‘ ).

13.6 Nel sostenere che la CTR non avrebbe verificato se l’imbarcazione fosse stata impiegata in un’attività economica che consentiva il conseguimento di introiti con carattere di stabilità e che anche le condizioni contenute nei contratti stipulati con il COGNOME erano del tutto equiparabili a quelle previste per i terzi, il ricorrente deduce solo apparentemente una violazione di norme di legge, ma in realtà chiede un riesame del contenuto RAGIONE_SOCIALE risultanze istruttorie, al fine di ottenere la rivalutazione dei fatti, operata dal giudice di merito, così da realizzare una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in un nuovo, non consentito, terzo grado di merito (Cass. n. 8758 del 4/07/2017), prospettando nel ricorso non l’analisi e l’applicazione RAGIONE_SOCIALE norme, bensì l’apprezzamento RAGIONE_SOCIALE prove, rimesso alla esclusiva valutazione del giudice di merito ( ex multis , Cass. n. 3340 del 5/02/2019; Cass. n. 640 del 14/01/2019; Cass. n. 24155 del 13/10/2017).
14. Il terzo motivo del ricorso principale ed entrambi i motivi del ricorso incidentale proposto dall’RAGIONE_SOCIALE, che per connessione vanno esaminati congiuntamente, sono infondati.

14.1 Come ha recentemente affermato la Corte di giustizia UE (sentenza del 12/05/2022, C-714/20, RAGIONE_SOCIALE, punti 43 49), l’art. 77, § 3, CDU, nel prevedere la responsabilità del dichiarante e, quindi, del rappresentante indiretto dell’importatore, si riferisce unicamente all’obbligazione doganale (definita dall’art. 5, punto 18, del CDU, ‘l’obbligo di una persona di corrispondere l’importo del dazio all’importazione o all’esportazione applicabile ad una determinata merce in virtù della normativa doganale in vigore’ ) e non anche all’IVA all’importazione, che non fa parte dei dazi all’importazione,
come definiti dall’art. 5, punto 20, del CDU e, cioè, i dazi doganali dovuti all’importazione RAGIONE_SOCIALE merci (punti 43 49).

14.2 Secondo la Corte di giustizia, infatti, l’art. 201 della direttiva n. 2006/112/CE non opera un rinvio alle disposizioni del codice doganale per quanto riguarda l’obbligo di pagare tale imposta bensì prevede che tale obbligo incombe alla persona o alle persone designate o riconosciute dallo Stato membro di importazione (punto 50).

14.3 Pertanto, come ha già affermato questa Corte, nel recepire l’orientamento del giudice unionale, del mancato pagamento dell’IVA all’importazione risponde unicamente l’importatore, in mancanza di una norma specifica che estenda detto obbligo anche ad altri soggetti in via solidale (Cass. n. 23526 del 27/07/2022), anche perché, in ambito tributario, l’obbligazione solidale sussiste solo nei casi espressamente indicati dalla legge.

14.4 L’art. 1 del d.P.R. n. 633 del 1972, nel prevedere che l’IVA si applica sulle importazioni da chiunque effettuate, intende riferirsi al fatto che l’importazione sconta l’IVA chiunque sia il soggetto che la effettua, sia esso un operatore professionale, identificato ai fini IVA, o un privato.

14.5 Se l’unico soggetto obbligato al pagamento dell’IVA all’importazione è , quindi, l’importatore, per individuare quest’ultimo occorre verificare chi sia il reale destinatario della merce, soprattutto in casi (come quello in esame) in cui non vi è stata una presentazione del bene in dogana, con la relativa dichiarazione.

14.6 Nella specie la CTR ha ritenuto sulla base di plurimi e convergenti elementi indiziari, con un accertamento in fatto, non sindacabile in sede di legittimità, che il destinatario del bene – e, quindi, unico soggetto obbligato – non fosse il formale proprietario, la RAGIONE_SOCIALE, ma NOME, in quanto era colui che aveva

trattato l’acquisto dell’imbarcazione all’estero, l’aveva fatta arredare e l’aveva poi effettivamente utilizzata e gestita.

Il quarto motivo del ricorso principale è infondato.

15.1 C on riferimento all’asserito obbligo per l’Ufficio di considerare, nella motivazione dell’atto impositivo, le osservazioni formulate dal contribuente, occorre rilevare che, secondo la consolidata giurisprudenza di questa Corte -cui questo collegio intende dare continuità – dalla stessa lettura della prima parte del comma 7 dell’art. 12 della l. n. 212 del 2000 (“nel rispetto del principio di cooperazione tra amministrazione e contribuente, dopo il rilascio della copia del processo verbale di chiusura RAGIONE_SOCIALE operazioni da parte degli organi di controllo, il contribuente può comunicare entro sessanta giorni osservazioni e richieste che sono valutate dagli uffici impositori’ ) e dal raffronto con il tenore più perentorio della seconda parte del medesimo comma (‘l’avviso di accertamento non può essere emanato prima della scadenza del predetto termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza” ), si evince che all’obbligo dell’amministrazione finanziaria di “valutare” le osservazioni del contribuente (cui l’imposizione del termine dilatorio, questa sì a pena di nullità, è strumentale) non si aggiunge l’ulteriore obbligo di esplicitare detta valutazione nell’atto impositivo, a pena di nullità, né a diversa conclusione può pervenirsi sulla base di quanto disposto dall’art. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973 (Cass. n. 2583 del 2016; n. 8378 del 2017).
15.2 Occorre rammentare in proposito che “non tutte le irregolarità possono dar luogo a nullità, ma soltanto quelle così sanzionate dalla legge, ovvero quelle che, anche in difetto di una comminatoria espressa, sono talmente lesive di specifici diritti o garanzie da impedire la produzione di qualsiasi effetto da parte dell’atto cui ineriscono” (Cass. n. 4324 del 2011; n. 28764 del 2005).

Infondato è anche il quinto motivo del ricorso principale.

16.1 Per determinare la base imponibile dell’IVA all’importazione non si considera le regole generali stabilite dall’art. 13 del d.P.R. n. 633 del 1972, ma quella speciale prevista dall’art. 69 del d.P.R. cit., sicchè l’imposta va calcolata sulla base del valore dei beni importati, determinato ai sensi RAGIONE_SOCIALE disposizioni in materia doganale, aumentato dell’ammontare dei diritti doganali dovuti, ad eccezione dell’IVA, nonché dell’ammontare RAGIONE_SOCIALE spese di inoltro fino al luogo di destinazione all’interno del territorio della Comunità, che figura sul documento di trasporto.
16.2 Nell’ordinamento unionale le norme di riferimento vanno individuate negli artt. 85 e 86 della Direttiva 2006/112/CE, in base ai quali, per le importazioni dei beni, la base imponibile è costituita dal valore definito come valore in dogana dalle disposizioni comunitarie in vigore.

16.3 Il valore in dogana coincide, di norma, con il valore della transazione, ossia con il prezzo effettivamente pagato o da pagare, stante la necessità della vigente normativa comunitaria – come chiarito dalla giurisprudenza unionale – di stabilire un sistema equo ed uniforme che escluda l’impiego di valori arbitrari e fittizi, dovendo il valore di transazione comunque riflettere il valore economico reale della merce importata, tenendo conto di tutti gli elementi di rilievo economico della stessa; pertanto, qualora le autorità doganali nutrano fondati dubbi che il valore dichiarato rappresenti l’importo totale pagato, o da pagare, ai sensi dell’art. 29 del codice doganale, per potersi discostare dal metodo prioritario del valore della transazione, devono chiedere informazioni complementari e sollecitare il contraddittorio, sicché i criteri di determinazione del valore in dogana devono essere applicati in base agli artt. 29, 30
e 31 dello stesso codice, rispettando il nesso di sussidiarietà tra essi esistente (Cass. n. 31464 del 3/12/2019).

16.4 Nella specie, il contraddittorio era stato attivato, avendo il contribuente presentato una memoria prima dell’emissione dell’avviso di accertamento, come si evince dal precedente motivo; all’esito di tale interlocuzione, l’Ufficio ha ritenuto di confermare la base imponibile ai fini dell’IVA , individuata con riferimento al valore dichiarato ai fini assicurativi, ritenuto anche dalla CTR quello più corrispondente al reale valore economico del bene importato, in considera zione RAGIONE_SOCIALE migliorie apportate dopo l’acquisto del natante.
Parimenti infondato è il sesto motivo del ricorso principale.

17.1 La direttiva IVA non contiene disposizioni che prevedano l’estinzione dell’obbligo di pagare l’imposta in caso di estinzione dell’obbligazione doganale relativa alle merci di contrabbando per la causa di cui all’articolo 124, paragrafo 1, lettera e), del codice doganale dell’Unione (a seguito di sequestro o confisca del bene). Ne consegue che, una volta divenuta esigibile, l’IVA su tali merci resta dovuta (Corte di giustizia UE del 7.4.2022 causa C-489/20 UB Kauno teritorinė muitinė , n. 49 e 52).
Anche il settimo motivo del ricorso principale è infondato.

18.1 Occorre rilevare che ‘il divieto del “bis in idem” non opera rispetto agli atti impositivi in quanto postula, anche in virtù dei principi enunciati dalla Corte europea dei diritti dell’uomo e dalla Corte costituzionale, che un soggetto sia stato sottoposto a processo penale e che, per conseguire effetti deterrenti, gli sia stata irrogata un’ulteriore misura, finalizzata alla punizione del medesimo fatto, che, al di là dalla qualificazione giuridica operata dalla legislazione nazionale, sia da ritenere di natura penale per la gravità RAGIONE_SOCIALE conseguenze da essa derivanti: detti caratteri non sono ascrivibili alla pretesa impositiva, atteso che con la stessa l’Amministrazione
finanziaria si limita a recuperare l’imposta non versata’ (Cass. n. 24470 del 5/10/2018; Cass. n. 9076 dell’1/04/2021).

18.2 L’avviso di accertamento impugnato non riguarda le sanzioni, ma solo l’IVA all’importazione, sicchè la questione prospettata con il predetto motivo è del tutto inconferente, anche con riferimento agli interessi che sono accessori del credito fiscale.

A seguito del rigetto del ricorso incidentale proposto dall’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, rimane assorbito l’esame del ricorso incidentale, proposto dalla RAGIONE_SOCIALE, COGNOME NOME e COGNOME NOME, in quanto condizionato.

20. In conclusione, vanno rigettati sia il ricorso principale proposto da COGNOME NOME sia quello incidentale proposto dall’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, rimanendo assorbito l’esame del ricorso incidentale condizionato proposto dalla RAGIONE_SOCIALE, da COGNOME NOME e da COGNOME NOME.

Le spese del giudizio di legittimità vanno integralmente compensate fra le parti, stante la reciproca soccombenza e la complessità RAGIONE_SOCIALE questioni.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso principale proposto da COGNOME NOME e il ricorso incidentale proposto dall’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE ; dichiara assorbito il ricorso incidentale condizionato proposto dalla RAGIONE_SOCIALE, da COGNOME NOME e da COGNOME NOME.

Compensa integralmente fra le parti le spese del giudizio di legittimità.

Ai sensi dell’art. 13 comma 1-quater d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente principale, di un ulteriore importo a titolo di

contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso principale, a norma del comma 1-bis dello stesso art. 13, se dovuto.

Così deciso in Roma, il 17 ottobre 2023

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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