Istanza di rimborso: decorrenza e presupposto

Una società chiede il rimborso di un’imposta versata per una procedura fiscale poi dichiarata inefficace da una sentenza definitiva. L’Agenzia delle Entrate nega il rimborso sostenendo che l’istanza di rimborso sia tardiva, poiché presentata oltre due anni dal pagamento. La Cassazione, con ordinanza interlocutoria, non decide nel merito ma, riconoscendo la rilevanza della questione, rimette la causa a pubblica udienza per chiarire se il termine per l’istanza di rimborso decorra dal pagamento o dal momento in cui una sentenza definitiva accerta l’indebito, ovvero il presupposto per la restituzione.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 5 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Istanza di Rimborso Fiscale: Da Quando Decorre il Termine di Due Anni?

Una recente ordinanza interlocutoria della Corte di Cassazione riaccende il dibattito su un tema cruciale per i contribuenti: la decorrenza del termine per presentare un’istanza di rimborso. La questione al centro del contendere è se il conteggio dei due anni previsti dalla legge debba iniziare dalla data del pagamento o dal momento, spesso successivo, in cui si verifica il presupposto giuridico che rende quel pagamento non dovuto, come una sentenza definitiva. La Suprema Corte, riconoscendo la portata della questione, ha scelto di non decidere immediatamente, rimettendo la causa a una pubblica udienza per una valutazione più approfondita.

I Fatti di Causa

Una società aveva aderito a una procedura di affrancamento dei maggiori valori iscritti in bilancio, versando la relativa imposta sostitutiva. A causa di un ritardo nel pagamento della prima rata, l’Agenzia delle Entrate ha considerato la procedura come mai perfezionata, notificando alla società due avvisi di accertamento.

La contribuente ha impugnato tali atti, ma sia in primo che in secondo grado i giudici tributari le hanno dato torto. La sentenza d’appello è diventata definitiva. A questo punto, dato che la procedura di affrancamento era stata ufficialmente dichiarata invalida, la società ha presentato un’istanza di rimborso per le somme versate. Di fronte al silenzio dell’Amministrazione finanziaria (configurabile come silenzio-rifiuto), la società ha adito nuovamente la giustizia tributaria, ottenendo ragione in entrambi i gradi di merito.

La Questione Giuridica sull’Istanza di Rimborso

L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione, sostenendo che l’istanza di rimborso fosse stata presentata tardivamente. Secondo l’Ente impositore, il termine biennale previsto dall’art. 21 del D.Lgs. 546/1992 doveva decorrere dalla data in cui erano stati effettuati i versamenti.

Al contrario, la Commissione Tributaria Regionale aveva stabilito che il termine dovesse decorrere non dal pagamento, ma dal ‘verificarsi del presupposto del rimborso’. Tale presupposto, nel caso di specie, è stato individuato nella data in cui la sentenza che accertava il mancato perfezionamento della procedura era passata in giudicato. Solo da quel momento, infatti, il versamento dell’imposta sostitutiva poteva considerarsi giuridicamente ‘non dovuto’.

Le Motivazioni della Cassazione

La Suprema Corte, con l’ordinanza in esame, ha ritenuto la questione di notevole importanza e meritevole di un approfondimento in pubblica udienza. La norma di riferimento, l’art. 21, comma 2, del D.Lgs. 546/1992, stabilisce che la domanda di restituzione deve essere presentata entro due anni dal pagamento ‘ovvero, se posteriore, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione’.

Il cuore del problema è proprio definire cosa si intenda per ‘presupposto per la restituzione’ quando il diritto al rimborso emerge solo all’esito di un contenzioso. La Corte ha inoltre evidenziato un potenziale conflitto giurisprudenziale. Da un lato, la tesi dell’Amministrazione finanziaria che fa perno sulla data del pagamento. Dall’altro, un orientamento (richiamato dalla stessa Corte) secondo cui, quando il diritto al rimborso deriva da una sentenza passata in giudicato, non si applicherebbe più il termine di decadenza biennale, ma il termine di prescrizione ordinario di dieci anni, tipico della cosiddetta actio iudicati.

Le Conclusioni

Con questa ordinanza interlocutoria, la Corte di Cassazione non fornisce una risposta definitiva ma prepara il terreno per una pronuncia di grande impatto. La decisione di rimettere la causa alla pubblica udienza sottolinea la complessità e la rilevanza nomofilattica della questione. L’esito finale di questo giudizio sarà fondamentale per stabilire con certezza i diritti dei contribuenti che si trovano a richiedere rimborsi il cui presupposto matura solo dopo anni di contenzioso. Una decisione a favore del contribuente rafforzerebbe il principio secondo cui un diritto non può essere perso prima ancora di poter essere esercitato, mentre una decisione opposta imporrebbe una maggiore cautela nella gestione dei versamenti in pendenza di giudizio.

Quando inizia a decorrere il termine per presentare un’istanza di rimborso fiscale?
La questione è controversa. Secondo l’Amministrazione Finanziaria, il termine di due anni decorre dalla data del pagamento. Secondo un’altra interpretazione, avallata dai giudici di merito, il termine decorre dal momento successivo in cui si verifica il ‘presupposto per la restituzione’, che in questo caso è stato identificato con il passaggio in giudicato della sentenza che ha accertato l’indebito.

Cosa si intende per ‘presupposto per la restituzione’ in una richiesta di rimborso?
Nel contesto di questa ordinanza, il ‘presupposto per la restituzione’ è l’evento giuridico che rende un pagamento definitivamente non dovuto. La Corte di merito lo ha individuato nella sentenza passata in giudicato che ha accertato l’invalidità della procedura fiscale per cui l’imposta era stata versata.

Qual è la decisione finale della Corte di Cassazione in questo caso?
La Corte di Cassazione non ha emesso una decisione finale. Con un’ordinanza interlocutoria, ha riconosciuto la rilevanza e la complessità della questione e ha rimesso la causa a una pubblica udienza per una pronuncia definitiva che possa fare chiarezza sulla materia.

Testo del provvedimento

Ordinanza interlocutoria di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 18009 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 18009 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 02/07/2025

OGGETTO:

Istanza

rimborso – Silenzio rifiuto –

Diritto

contro

verso

–

Verificarsi del presupposto della restituzione –

Decorrenza.

ORDINANZA INTERLOCUTORIA

sul ricorso proposto da:

Agenzia delle Entrate , in persona del Direttore, legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, ex lege , dall’Avvocatura Generale dello Stato, e domiciliata presso i suoi uffici, alla INDIRIZZO in Roma;

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, giusta procura speciale allegata al controricorso, dall’Avv. NOME COGNOME che ha indicato recapito Pec, avendo la controricorrente dichiarato domicilio presso lo studio del difensore, alla INDIRIZZO in Roma;

-controricorrente –

avverso

la sentenza n. 73/2019, pronunciata dalla Commissione Tributaria Regionale dell’Umbria il 25.2.2019, e pubblicata il 2.5.2019;

ascoltata, in camera di consiglio, la relazione svolta dal Consigliere NOME COGNOME;

la Corte osserva:

Fatti di causa

La RAGIONE_SOCIALE incorporava nel 2008 due società di cui deteneva il 100% del capitale sociale. Aderiva quindi alla procedura di riconoscimento dei maggiori valori iscritti in bilancio e versava in tre rate l’imposta sostitutiva, complessivi Euro 32.940,00, ai sensi dell’art. 1, commi 46 e 47, della legge n. 244 del 2007 (Finanziaria 2008). La prima rata era però versata in ritardo e la società riteneva di avvalersi della procedura del ravvedimento operoso versando, oltre la rata, anche sanzioni ed interessi. L ‘Agenzia delle Entrate riteneva che, in conseguenza del ritardo, la procedura non si fosse perfezionata, e notificava due avvisi di accertamento per gli anni 2010 e 2011. La società impugnava gli atti impositivi, sostenendo che la procedura di riconoscimento dei maggiori valori dovesse ritenersi compiuta.
Sia la CTP adita in primo grado, sia la CTR adita in sede di appello, ritenevano che non potesse operare l’istituto del ravvedimento operoso, e rigettavano i ricorsi della società. La decisione dei giudici del gravame passava in giudicato il 28.4.2016. Quindi la società, con istanza del 9.6.2016, domandava il rimborso delle somme versate per il riconoscimento dei maggiori valori iscritti in bilancio, non essendosi perfezionata la procedura. L’Amministrazione finanziaria non rispondeva.
Maturati i termini di legge la società impugnava il silenzio rifiuto opposto dall’Agenzia delle Entrate innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Perugia, che riteneva infondate le repliche dell’Amministrazione finanziaria ed accoglieva il ricorso, affermando che il rimborso spettava alla contribuente.

L’Agenzia delle Entrate spiegava appello avverso la decisione sfavorevole adottata all’esito del primo grado del giudizio innanzi alla Commissione Tributaria dell’Umbria deducendo , tra l’altro, che l’istanza di rimborso era stata proposta tardivamente dalla contribuente.

La CTR -con la sentenza richiamata in epigrafe – confermava la pronuncia di primo grado, ritenendo che il termine biennale per proporre l’istanza di rimborso dovesse decorrere non dai versamenti dell’imposta, bensì dal verificarsi del presupposto del rimborso, da individuarsi nella data in cui è divenuto definitivo il rigetto dell’impugnazione proposta dalla contribuente nei confronti degli avvisi di accertamento, conseguenti al disconoscimento della validità della procedura di riconoscimento dei maggiori valori iscritti in bilancio.
Avverso la suddetta pronuncia del giudice dell’appello ha proposto ricorso per cassazione l’Ente impositore, affidandosi ad un motivo di ricorso.

Ha resistito mediante controricorso la contribuente.

Ragioni della decisione

Con il suo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., l’Ente impositore contesta la violazione dell’art. 21 del D.Lgs. n. 546 del 1992, in cui si assume essere incorsa la CTR ritenendo che il termine biennale per la proposizione dell’istanza di rimborso dovesse decorrere dal passaggio in giudicato della sentenza che ha definitivamente accertato il mancato perfezionamento della procedura di riconoscimento dei maggiori valori iscritti in bilancio promossa dalla società, e non dal versamento delle somme domandate in restituzione.
Occorre osservare che, effettivamente, la CTR ha ritenuto che il presupposto dell’istanza di rimborso, di cui al citato art. 21, dovesse essere individuato nella definitività della pronuncia che ha accertato il mancato perfezionamento della procedura di riconoscimento dei maggiori valori iscritti in bilancio promossa dalla società.

La CTR scrive pure, peraltro, che ‘da ultimo … il mancato rimborso determinerebbe un ingiustificato arricchimento per l’Amministrazione’ (sent. CTR, p. II).

2.1. La questione del quando maturi il presupposto per la proposizione dell’istanza di rimborso introdotta ai sensi dell’art. 21, comma 2, del D.Lgs. n. 546 del 1992, nella versione applicabile ratione temporis , che detta ‘ La domanda di restituzione, in mancanza di disposizioni specifiche, non può essere presentata dopo due anni dal pagamento, ovvero, se posteriore, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione ‘, individuato quest’ultimo, dalla CTR, nella definitività della decisione con cui il giudice tributario ha accertato la invalidità della procedura di riconoscimento dei maggiori valori iscritti in bilancio, mentre la ricorrente Agenzia delle Entrate afferma che il termine di decorrenza deve individuarsi nella data in cui i versamenti di cui domanda il rimborso sono stati effettuati dalla società, assume rilievo nomofilattico, potendo interessare un numero elevato di processi.
2.2. Invero, a fronte della giurisprudenza citata a sostegno della propria tesi dall’Amministrazione finanziaria, deve anche tenersi conto, tra le altre, della pronuncia con la quale questa Corte ha affermato, con riferimento ad istanza di rimborso Iva fondato su actio iudicati , che ‘ La questione di diritto inerisce l’applicabilità del detto termine decadenziale anche nel caso in cui la domanda di rimborso abbia ad oggetto un credito d’imposta accertato con sentenza passata in giudicato. Ad essa deve darsi risposta negativa in quanto, nel caso in esame, il titolo sul quale si fonda la pretesa del contribuente è la sentenza passata in giudicato, ne consegue l’applicazione non del termine decadenziale in esame bensì del termine di prescrizione decennale, secondo la disciplina dell’actio iudicati di cui all’art. 1953 c.c. ‘ : Cass. sez. V, 9.11.2018, n. 28730.
2.3. Appare, quindi, opportuno differire la definizione del giudizio, rimettendo la decisione ad una pubblica udienza.

P.Q.M.

La Corte rimetta la causa in pubblica udienza e ne dispone il rinvio a nuovo ruolo.

Così deciso in Roma, il 22.5.2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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