Irreperibilità assoluta: gli oneri di prova del Fisco

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell’Amministrazione Finanziaria, confermando che per una notifica con rito di irreperibilità assoluta, l’ente impositore deve dimostrare di aver svolto ricerche approfondite per verificare l’assenza del contribuente dal comune del domicilio fiscale. La semplice mancata consegna di raccomandate non è sufficiente. Di conseguenza, la cartella esattoriale è stata annullata per la mancata valida notifica degli atti presupposti.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 4 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Irreperibilità Assoluta: Quando la Notifica Fiscale è Valida?

La notifica degli atti fiscali è un momento cruciale nel rapporto tra Fisco e contribuente. Una notifica errata può invalidare l’intera pretesa tributaria. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione fa luce sui precisi oneri probatori a carico dell’Amministrazione Finanziaria in caso di irreperibilità assoluta del destinatario, distinguendola nettamente dalla semplice irreperibilità relativa e specificando quali ricerche sono necessarie per legittimare la procedura semplificata.

I fatti del caso

Una società a responsabilità limitata impugnava una cartella esattoriale, sostenendo la sua nullità per mancata notifica degli avvisi di accertamento presupposti. L’Amministrazione Finanziaria si difendeva affermando di aver correttamente seguito la procedura di notifica per irreperibilità assoluta, prevista dall’art. 60, lett. e), del D.P.R. 600/1973.

Sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale accoglievano le ragioni della società, ritenendo che l’Agenzia non avesse fornito prova sufficiente delle ricerche necessarie a giustificare tale procedura semplificata. In sostanza, i giudici di merito ritenevano che si trattasse di un caso di irreperibilità relativa, che avrebbe richiesto l’applicazione delle più garantiste formalità previste dall’art. 140 del codice di procedura civile, come l’invio della raccomandata informativa. L’Amministrazione Finanziaria ricorreva quindi in Cassazione.

La decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha rigettato il ricorso dell’Amministrazione Finanziaria, confermando le decisioni dei gradi precedenti. Gli Ermellini hanno ribadito un principio consolidato: la procedura di notifica semplificata per irreperibilità assoluta è una misura eccezionale e può essere utilizzata solo quando sia stata accertata, tramite adeguate ricerche, la totale assenza del contribuente (inteso come mancanza di abitazione, ufficio o azienda) nel comune del suo domicilio fiscale.

Le motivazioni e l’onere della prova nell’irreperibilità assoluta

La Corte ha chiarito che non è sufficiente, per l’ente impositore, limitarsi a tentare la notifica postale e, di fronte alla mancata consegna, procedere con il rito dell’art. 60, lett. e). È necessario un quid pluris. Il messo notificatore, prima di poter dichiarare l’irreperibilità assoluta, deve svolgere ricerche concrete e verificabili sul territorio del Comune per accertare che il contribuente si sia effettivamente trasferito in luogo sconosciuto e non abbia più alcuna sede o recapito.

Nel caso di specie, l’Amministrazione Finanziaria aveva insistito sull’invio di numerose raccomandate (sia alla società che al suo legale rappresentante) tutte tornate al mittente, ma non aveva documentato le specifiche ricerche svolte dal messo notificatore per accertare la scomparsa del contribuente dal territorio comunale. Questa mancanza probatoria è stata fatale. La Corte ha specificato che, in assenza di tale prova, la situazione va qualificata come irreperibilità relativa (o temporanea), per la quale la legge impone il rispetto delle garanzie dell’art. 140 c.p.c. (deposito dell’atto presso la casa comunale, affissione dell’avviso alla porta e invio di raccomandata informativa). Poiché tali adempimenti non erano stati eseguiti, la notifica degli atti prodromici è stata considerata nulla.

Conclusioni e implicazioni pratiche

L’ordinanza ribadisce un principio fondamentale a tutela del diritto di difesa del contribuente. L’Amministrazione Finanziaria non può abusare della procedura semplificata di notifica per irreperibilità assoluta. Per poterla legittimamente utilizzare, deve essere in grado di dimostrare, e non solo affermare, di aver compiuto tutte le ricerche necessarie a escludere la presenza del contribuente nel comune del domicilio fiscale. La semplice attestazione generica del messo notificatore non è sufficiente. La conseguenza diretta di una notifica irregolare degli avvisi di accertamento è la nullità derivata della successiva cartella di pagamento, che viene così travolta e annullata.

Qual è la differenza tra irreperibilità relativa e assoluta ai fini della notifica fiscale?
L’irreperibilità relativa si ha quando il destinatario (o altra persona abilitata) non viene trovato all’indirizzo conosciuto, ma vi sono ancora la sua abitazione o il suo ufficio; in questo caso si applica l’art. 140 c.p.c. L’irreperibilità assoluta, invece, ricorre quando il contribuente non ha più né abitazione, né ufficio, né azienda nel comune del domicilio fiscale e le ricerche per trovarlo hanno dato esito negativo; in tal caso si applica la procedura semplificata dell’art. 60, lett. e), D.P.R. 600/73.

Cosa deve dimostrare l’Amministrazione Finanziaria per poter usare la procedura di irreperibilità assoluta?
Deve dimostrare che il messo notificatore ha svolto effettive e concrete ricerche nel comune del domicilio fiscale del contribuente, volte a verificare che quest’ultimo non abbia più né un’abitazione, né un ufficio, né un’azienda in quel territorio. La sola prova della mancata consegna di raccomandate è insufficiente.

Qual è la conseguenza di una notifica degli avvisi di accertamento effettuata senza rispettare le regole sull’irreperibilità?
La notificazione è invalida. Di conseguenza, anche la successiva cartella di pagamento, che si fonda su quegli avvisi di accertamento mai validamente portati a conoscenza del contribuente, risulta a sua volta invalida e deve essere annullata.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 5987 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 5987 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 06/03/2024

ORDINANZA

sul ricorso proposto da:

RAGIONE_SOCIALE , in persona del Direttore, legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, ex lege , dall’RAGIONE_SOCIALE, e domiciliata presso i suoi uffici, alla INDIRIZZO in Roma;

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE ;

– intimata –

avverso la sentenza n. 127, pronunciata dalla Commissione Tributaria Regionale della Sicilia il 20.9.2016, e pubblicata il 18.1.2017; ascoltata la relazione svolta dal Consigliere NOME COGNOME; la Corte osserva:

Fatti di causa

RAGIONE_SOCIALE, di cui era legale rappresentante COGNOME NOME, veniva notificata la cartella esattoriale n. 29 2010 0005718188, riportante le pretese tributarie

Oggetto: II.DD. 2004 -Cartella esattoriale -Previo avviso di accertamento -Irreperibilità assoluta e relativa – Notificazione ex art. 60, I co., lett. e), Dpr 600/73 – Necessità RAGIONE_SOCIALE ricerche -Oneri probatori.

avanzate mediante quattro avvisi di accertamento ed avente ad oggetto i tributi Irpef ed Iva in relazione all’anno 2004, per un valore complessivo dichiarato pari ad Euro 236.518,70.

La contribuente impugnava l’atto esattivo innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Agrigento contestando, innanzitutto, la radicale invalidità della cartella di pagamento opposta, perché non preceduta dalla necessaria notificazione degli atti prodromici, gli avvisi di accertamento. La CTP riteneva che la procedura di notificazione degli atti presupposti seguita dall’RAGIONE_SOCIALE risultasse incompleta, e pertanto accoglieva l’impugnazione della contribuente ed annullava l’atto di riscossione.
RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE spiegava appello avverso la pronuncia sfavorevole conseguita nel primo grado del giudizio, innanzi alla Commissione Tributaria Regionale della Sicilia, sostenendo la regolarità della notificazione degli atti prodromici. La CTR confermava la decisione adottata dalla CTP.

L’Amministrazione finanziaria ha proposto ricorso per cassazione, avverso la pronuncia ancora sfavorevole conseguita dal giudice del gravame, affidandosi ad un unico, articolato, strumento di impugnazione. La società riceveva la notifica del riscorso presso il difensore il 18/19.7.2017, ma non ha svolto difese nel giudizio di legittimità.

Motivi della decisione

Con il suo primo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., l’Amministrazione finanziaria contesta la violazione dell’art. 60, comma 1, lett. e), del Dpr n. 600 del 1973, e degli artt. 137 e 140 cod. proc. civ., per avere il giudice dell’appello erroneamente ritenuto che la produzione documentale offerta non assicurasse prova della piena regolarità della notificazione dei prodromici avvisi di accertamento alla contribuente.

In sostanza afferma l’RAGIONE_SOCIALE che il giudice del gravame è incorso in errore ritenendo che, in sede di notificazione degli avvisi di accertamento, si sia verificato un fenomeno di irreperibilità relativa della contribuente, per cui avrebbero dovuto applicarsi le regole di cui all’art. 140 cod. proc. civ., tra l’altro provvedendosi all’invio di raccomandata informativa, mentre in realtà ricorreva un’ipotesi di c.d. ‘irreperibilità assoluta’, con la conseguenza che la notificazione è stata correttamente eseguita ai sensi dell’art. 60, primo comma, lett. e), del Dpr n. 602 del 1973, liddove si prevede una procedura semplificata che, ad esempio, non richiede l’invio della raccomandata informativa.
2.1. L’AdE evidenzia che, in relazione a tutti e quattro gli avvisi di accertamento, la notificazione è stata effettuata sia nei confronti della società, a Santa Margherita di Belice (Ag), sia nei confronti del legale rappresentante NOME COGNOME, che risultava residente ad Acerra (Na).

In tutti i casi la notifica postale non ha raggiunto i destinatari, società e legale rappresentante, e l’Amministrazione finanziaria ha ritentato la notificazione, avvalendosi dei messi comunali. Neanche queste procedure hanno permesso di consegnare gli atti impositivi ai destinatari. In conseguenza, ritenuta accertata l’irreperibilità assoluta della società, la notificazione degli avvisi di accertamento, nella prospettazione della ricorrente, si è perfezionata con deposito presso la Casa comunale ai sensi dell’art. 60, primo comma, lett. e), del Dpr n. 600 del 1973, che non prevede gli adempimenti ulteriori (affissione alla porta, invio di raccomandata informativa, etc.), propri di altre discipline di notificazione.
2.2. La CTR osserva che ‘correttamente i giudici di prime cure hanno ravvisato la nullità RAGIONE_SOCIALE notifiche degli atti prodromici effettuate senza il rispetto dell’art. 140 c.p.c.’ perché la notificazione, seguendosi la Suprema Corte, ‘nel sistema delineato dall’art. 60 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, va effettuata

secondo il rito previsto dall’art. 140 cod. proc. civ. quando siano conosciuti la residenza e l’indirizzo del destinatario, ma non si sia potuto eseguire la consegna perché questi (o ogni altro possibile consegnatario) non è stato rinvenuto in detto indirizzo, per essere ivi temporaneamente irreperibile, mentre va effettuata secondo la disciplina di cui all’art. 60 cit., comma 1, lett. e), quando il messo notificatore non reperisca il contribuente perché risulta trasferito in luogo sconosciuto, accertamento, questo, cui il messo deve pervenire dopo aver effettuato ricerche nel Comune dov’è situato il domicilio fiscale del contribuente, per verificare che il suddetto trasferimento non si sia risolto in un mero mutamento di indirizzo nell’ambito RAGIONE_SOCIALE stesso Comune … nel caso che ci occupa, … non è stata seguita la procedura prevista per la notificazione degli atti prodromici, in quanto l’ufficio ha proceduto alla immediata affissione all’albo comunale, senza completare le formalità di notificazione, cosicché gli atti successivi devono intendersi travolti’ (sent. CTR, p. 2 s.).
La valutazione del giudice dell’appello è quindi chiaramente intellegibile. La procedura di notificazione semplificata di cui all’art. 60, primo comma, lett. e), del Dpr n. 600 del 1973 può essere seguita in caso di irreperibilità assoluta del destinatario, che sia accertato essersi trasferito in località sconosciuta, a seguito di ricerche del messo notificatore nel Comune di residenza. Nel caso di specie l’RAGIONE_SOCIALE ha dimostrato solo di avere tentato la notifica e di non aver rinvenuto il destinatario, quindi la validità della notificazione richiedeva l’adempimento RAGIONE_SOCIALE formalità di cui all’art. 140 cod. proc. civ., cui però l’Amministrazione finanziaria non ha provveduto.
2.3. Nel suo ricorso per cassazione l’RAGIONE_SOCIALE insiste nel sottolineare di aver spedito, al fine di notificare gli avvisi di accertamento, ben otto raccomandate, quattro alla società in Sicilia e quattro alla legale rappresentante in Campania, che tutte

hanno avuto quale esito la mancata consegna per irreperibilità dei destinatari. Successivamente ha inviato tramite messi notificatori comunali altre otto raccomandate, quattro alla società in Sicilia e quattro alla legale rappresentante in Campania, che tutte hanno avuto quale esito la mancata consegna per irreperibilità dei destinatari. Inoltre specifica l’Ente impositore che ‘la relata compilata dal messo di Acerra … per ogni atto dichiarava di aver proceduto a tale modalità di notifica ‘poiché nello stesso Comune non vi è abitazione, ufficio o azienda del contribuente”. In conseguenza ritiene l’Amministrazione finanziaria che sia stata accertata l’irreperibilità assoluta dei destinatari, e che la notificazione ai sensi dell’art. 60, primo comma, lett. e), Dpr n. 600 del 1973 sia risultata regolare.
2.4. Questa Corte regolatrice ha avuto occasione di occuparsi ripetutamente della questione dibattuta in questo giudizio, quando ricorra un’ipotesi di irreperibilità assoluta del contribuente che consenta di accedere alla indicata procedura di notificazione semplificata nei suoi confronti, e si è condivisibilmente chiarito che ‘in tema di notificazione degli atti impositivi, prima di effettuare la notifica secondo le modalità previste dall’art. 60, comma 1, lett. e), del d.P.R. n. 600 del 1973 in luogo di quella ex art. 140 c.p.c., il messo notificatore o l’ufficiale giudiziario devono svolgere ricerche volte a verificare l’irreperibilità assoluta del contribuente, ossia che quest’ultimo non abbia più né l’abitazione né l’ufficio o l’azienda nel Comune già sede del proprio domicilio fiscale. (Nella specie, la S.C., in applicazione del principio, ha cassato la decisione impugnata ritenendo insufficienti, per l’effettuazione della notifica ex art. 60, comma 1, lett. e), del d.P.R. n. 600 del 1973, le generiche informazioni fornite dal custode RAGIONE_SOCIALE stabile)’, Cass. sez. VIV, 7.2.2018, n. 2877; non mancandosi di specificare che ‘la notificazione di cui all’art. 60 comma primo, lett. e) del d.P.R. n.
600 del 1973 (applicabile anche in tema di I.N.V.I.M., in virtù del combinato disposto di cui agli artt. 20, comma terzo del d.P.R. n. 643 del 1972, e 49, comma terzo del d.P.R. n. 634 del 1972) è ritualmente eseguita solo nella ipotesi in cui, nonostante le ricerche che il messo notificatore deve svolgere nell’ambito del Comune di domicilio fiscale, in esso non si rinvengano l’effettiva abitazione o l’ufficio o l’azienda del contribuente. La notificazione, in questi casi è ritualmente effettuata mediante deposito dell’atto nella casa comunale ed affissione dell’avviso di deposito nell’albo del Comune senza necessità di comunicazione all’interessato a mezzo di raccomandata con ricevuta di ritorno, né di ulteriori ricerche al di fuori del detto Comune’, Cass. sez. I, 13.12.1996, n. 11152.
2.4.1. Inoltre, questa Corte di legittimità ha più di recente ribadito che ‘in tema di notifica degli atti impositivi, la cd. irreperibilità assoluta del destinatario che ne consente il compimento ai sensi dell’art. 60, lett. e), del d.P.R. n. 600 del 1973, presuppone che nel Comune, già sede del domicilio fiscale RAGIONE_SOCIALE stesso, il contribuente non abbia più abitazione, ufficio o azienda e, quindi, manchino dati ed elementi, oggettivamente idonei, per notificare altrimenti l’atto: peraltro, il tipo di ricerche a tal fine demandato al notificatore non è indicato da alcuna norma, neppure quanto alle espressioni con le quali debba esserne documentato l’esito nella relata, purché dalla stessa se ne evinca con chiarezza l’effettivo compimento ‘, Cass. sez. V, 27.7.2018, n. 19958 (evidenza aggiunta) e, già da tempo, è stato specificato: ‘poiché ai sensi dell’art. 60 primo comma lett. e) d.P.R. 29 settembre 1973 n. 600 l’affissione nell’albo municipale dell’avviso del deposito nella casa comunale di un avviso di accertamento I.R.P.E.F. è modalità sostitutiva idonea dell’affissione alla porta dell’abitazione, ufficio o azienda (art. 140 cod. proc. civ.) del destinatario soltanto se non è possibile reperire effettivamente tali luoghi nel comune ove il contribuente ha il domicilio fiscale,
malgrado le ricerche del messo notificatore, se queste – secondo giudizio di fatto insindacabile in sede di legittimità – sono state insufficienti … la notifica dell’avviso di accertamento, senza il rispetto degli adempimenti prescritti dall’art. 140 cod. proc. civ., non è valida’, Cass. sez. I, 9.6.1997, n. 5100.

2.5. L’Amministrazione finanziaria non si confronta con la decisione adottata dalla CTR, che ha ritenuto indimostrata l’irreperibilità assoluta della società, e pertanto illegittima la notificazione degli avvisi di accertamento eseguita ai sensi dell’art. 60, primo comma, lett. e) del Dpr n. 600 del 1973. L’Ente impositore, proponendo critiche generiche, insiste nel ribadire di avere indirizzato un gran numero di raccomandate alla società ed al suo legale rappresentante, e rappresenta che le stesse non sono state ricevute, ma non trascrive quale esito del recapito abbia annotato il notificatore, su ciascuna raccomandata (temporaneamente assente, irreperibile, sconosciuto, trasferito, altro?), contravvenendo all’obbligo di proposizione di censure specifiche nel giudizio di legittimità. Allega che nei confronti del legale rappresentante sarebbero state svolte dal messo notificatore le ricerche ai fini della reperibilità nel Comune, ma neppure illustra quali ricerche siano state effettuate, mentre neanche prospetta che simili ricerche siano state effettuate con riferimento alla società.
2.6. In definitiva la valutazione espressa dalla CTR, secondo cui l’Amministrazione finanziaria non ha provato la ricorrenza dell’irreperibilità assoluta della contribuente, e non era pertanto legittimata ad avvalersi della procedura semplificata di cui all’art. 60, primo coma, lett. e), del Dpr n. 600 del 1973, appare corretta e condivisibile.

In assenza di valida notificazione degli atti presupposti, risulta invalida pure la cartella di pagamento impugnata dalla contribuente, ed il ricorso introdotto dall’RAGIONE_SOCIALE deve perciò essere respinto.

Non vi è luogo a pronunciare in materia di spese di lite, non avendo la società svolto difese nel giudizio di legittimità.

3.1. Rilevato che risulta soccombente parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere Amministrazione pubblica difesa dall’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, non si applica l’art. 13, comma 1 quater , del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 (c.d. doppio contributo).

La Corte di Cassazione,

P.Q.M.

rigetta il ricorso proposto dall’ RAGIONE_SOCIALE .

Così deciso in Roma il 22 febbraio 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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