IRBA illegittima: la Cassazione e il Diritto UE

La Corte di Cassazione ha confermato l’illegittimità dell’Imposta Regionale sulla Benzina (IRBA), rigettando il ricorso dell’Agenzia delle Dogane. La Corte ha stabilito che l’IRBA è in contrasto con il diritto dell’Unione Europea perché priva di una ‘finalità specifica’ richiesta dalle direttive comunitarie, essendo destinata al generico bilancio regionale. Di conseguenza, la normativa nazionale è stata disapplicata, annullando la pretesa tributaria anche per gli anni precedenti all’abrogazione della tassa.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 15 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

IRBA illegittima: La Cassazione conferma il contrasto con il Diritto UE

Con la recente sentenza n. 3768/2025, la Corte di Cassazione ha messo un punto fermo sulla questione dell’IRBA illegittima, confermando la sua incompatibilità con il diritto dell’Unione Europea. Questa decisione, che rigetta il ricorso dell’Amministrazione Finanziaria, chiarisce che l’Imposta Regionale sulla Benzina per Autotrazione non può essere riscossa, nemmeno per il passato, a causa della sua natura puramente di bilancio, priva di quella “finalità specifica” richiesta dalle normative comunitarie.

I Fatti del Caso: Dagli avvisi di pagamento alla Cassazione

Una società operante nel settore della distribuzione di carburanti si è vista notificare diversi avvisi di pagamento per il mancato versamento dell’IRBA relativa all’anno 2016. La società ha impugnato tali atti, dando inizio a un complesso iter giudiziario.

La Commissione Tributaria Regionale, riunendo i vari procedimenti, ha dato ragione alla società, annullando tutte le pretese fiscali. I giudici di merito hanno fondato la loro decisione sulla contrarietà dell’IRBA al diritto dell’Unione Europea. In particolare, hanno evidenziato come tale imposta, pur essendo stata formalmente abrogata, non potesse sopravvivere per le obbligazioni passate attraverso una “clausola di salvezza”, poiché la sua stessa istituzione violava i principi comunitari. L’Amministrazione Finanziaria ha quindi proposto ricorso per cassazione.

La Questione dell’IRBA Illegittima e il Diritto Europeo

Il cuore della controversia risiede nella compatibilità dell’IRBA con la direttiva europea 2008/118/CE, che disciplina il regime generale delle accise. La normativa UE consente agli Stati membri di applicare altre imposte indirette sui prodotti già soggetti ad accisa (come la benzina), ma a una condizione fondamentale.

Il Principio della “Finalità Specifica”

La direttiva prevede che queste imposte aggiuntive debbano perseguire una “finalità specifica”, ovvero uno scopo che non sia puramente di bilancio. Qualsiasi tributo mira a raccogliere entrate per lo Stato, ma per essere legittima ai sensi del diritto UE, un’imposta come l’IRBA deve essere concepita per raggiungere un obiettivo particolare, ad esempio la tutela dell’ambiente o della salute, con un nesso diretto tra il gettito e lo scopo dichiarato.

La Decisione della Corte di Giustizia Europea

La Corte di Cassazione ha basato la sua decisione sui chiari principi espressi dalla Corte di Giustizia dell’Unione Europea (in particolare, nella causa C-255/20). I giudici europei hanno stabilito che un’imposta il cui gettito è destinato a confluire genericamente nel bilancio di un ente territoriale, senza un meccanismo di assegnazione predeterminata a scopi specifici, non soddisfa il requisito richiesto. La finalità di rafforzamento patrimoniale delle aziende sanitarie, prevista dalla legge regionale campana, è stata ritenuta una mera finalità di bilancio, non sufficiente a legittimare il tributo.

Le Motivazioni della Cassazione: Perché l’IRBA è illegittima

La Suprema Corte ha rigettato il ricorso dell’Amministrazione Finanziaria, confermando in toto l’impostazione dei giudici di merito e consolidando l’orientamento sull’IRBA illegittima.

La Disapplicazione della Norma Interna

Il punto cruciale della motivazione è il principio del primato del diritto dell’Unione Europea. Poiché la direttiva 2008/118/CE ha efficacia diretta, il giudice nazionale ha l’obbligo di disapplicare la normativa interna (nazionale e regionale) in contrasto con essa. L’incompatibilità dell’IRBA non è una questione di mera interpretazione, ma una violazione strutturale che ne determina l’illegittimità fin dall’origine. Il giudice, pertanto, non deve attendere un intervento del legislatore, ma deve direttamente negare l’applicazione della norma confliggente.

L’irrilevanza della “Clausola di Salvezza”

Di conseguenza, la Corte ha spiegato perché la “clausola di salvezza” – inserita nella legge di abrogazione dell’IRBA per mantenere in vita le pretese fiscali precedenti al 2021 – è inefficace. Se un’imposta è radicalmente incompatibile con l’ordinamento europeo, essa è come se non fosse mai esistita. Non è possibile “salvare” obbligazioni derivanti da una norma che non avrebbe mai dovuto essere applicata. La disapplicazione ha effetto retroattivo, travolgendo tutte le pretese basate sulla normativa illegittima.

Le Conclusioni: Implicazioni Pratiche della Sentenza

La sentenza consolida un principio fondamentale nei rapporti tra ordinamento nazionale e comunitario in materia fiscale. L’IRBA illegittima cessa di essere una questione controversa: le pretese tributarie basate su questa imposta, anche se relative a periodi d’imposta precedenti alla sua formale abrogazione, sono infondate. Questa decisione offre ai contribuenti una solida base giuridica per opporsi a eventuali avvisi di pagamento e conferma l’importanza per il legislatore nazionale e regionale di strutturare i tributi in conformità con i vincolanti principi dell’Unione Europea, specialmente in settori armonizzati come quello delle accise.

Perché l’Imposta Regionale sulla Benzina (IRBA) è stata considerata illegittima?
L’IRBA è stata ritenuta illegittima perché in contrasto con la direttiva europea 2008/118/CE. Essendo un’imposta indiretta su un prodotto già soggetto ad accisa armonizzata (la benzina), avrebbe dovuto perseguire una “finalità specifica” diversa dal generico finanziamento del bilancio regionale, requisito che la Corte ha ritenuto non soddisfatto.

Cosa significa che la “clausola di salvezza” non può essere applicata?
Significa che la disposizione normativa che mirava a mantenere valide le pretese fiscali per l’IRBA sorte prima della sua abrogazione è inefficace. Poiché l’imposta era fondamentalmente incompatibile con il diritto dell’Unione Europea sin dalla sua istituzione, non è mai stata legalmente dovuta, e quindi nessuna obbligazione passata può essere “salvata”.

Qual è il ruolo del giudice nazionale in caso di contrasto tra legge italiana e diritto dell’Unione Europea?
Il giudice nazionale ha l’obbligo di dare piena applicazione al diritto dell’Unione Europea, disapplicando qualsiasi disposizione della legge nazionale contrastante, a condizione che la norma europea abbia efficacia diretta. Questo potere, fondato sul principio del primato del diritto UE, garantisce la sua uniforme applicazione in tutti gli Stati membri.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 3768 Anno 2025

Civile Sent. Sez. 5 Num. 3768 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 14/02/2025

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 1998/2022 R.G. proposto da

Agenzia delle dogane e dei monopoli , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, INDIRIZZO

-ricorrente –

Contro

RAGIONE_SOCIALE r appresentata e difesa dall’avvocato NOME COGNOME come da procura speciale allegata al controricorso (PEC: EMAIL;

-controricorrente e ricorrente incidentale – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania n. 6895/10/2021, depositata il 28.09.2021.

Udita la relazione svolta dal consigliere NOME COGNOME all’udienza pubblica del 14.01.2025;

Oggetto:

Tributi – Avviso di

pagamento – I.R.B.A.

Sentito il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore Generale dott. NOME COGNOME il quale ha chiesto il rigetto del ricorso. Sentiti, per l ‘ Agenzia delle dogane e dei monopoli, l’avvocato dello Stato NOME COGNOME e, per la RAGIONE_SOCIALE , l’avvocato NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

Con la sentenza n. 2387/2019, la CTP di Napoli accoglieva, per difetto di legittimazione passiva, il ricorso proposto dalla RAGIONE_SOCIALE avverso gli avvisi di pagamento nn. 30605-RU e 30604-RU, emessi dall’Agenzia delle dogane e dei monopoli (ADM), ai sensi dell’art. 14 del d.lgs. n. 504 del 1995, per il mancato versamento dell’Imposta Regionale sulla Benzina per Autotrazione (IRBA) per l’anno 2016, relativamente a due distributori siti in Napoli, in INDIRIZZO e in INDIRIZZO gestiti, rispettivamente, da COGNOME NOME e da COGNOME NOME.
Con la sentenza n. 2705/2019, la CTP di Napoli accoglieva, sempre per difetto di legittimazione passiva, il ricorso proposto dalla SAP avverso l’atto di contestazione ed irrogazione di sanzioni, relativo all’avviso di pagamento n. 30605 -RU.

Con la sentenza n. 13317/2019, la CTP di Napoli rigettava, invece, il ricorso proposto dalla SAP avverso l’atto di contestazione ed irrogazione di sanzioni, relativo all’avviso di pagamento n. 30604 -RU.

Con la sentenza n. 1861/2019, la CTP di Napoli rigettava il ricorso proposto dalla SAP avverso l’ avviso di pagamento nn. 30603-RU, emesso dall’Agenzia delle dogane e dei monopoli (ADM), sempre per il mancato versamento dell’IRBA per l’anno 2016, relativamente al distributore sito in Napoli, in INDIRIZZO Portici, affidato all’impresa NOME COGNOME.

Con la sentenza n. 6099/2019, la CTP di Napoli rigettava il ricorso proposto dalla SAP avverso l’atto di contestazione ed irrogazione di sanzioni, relativo all’avviso di pagamento n. 30603 -RU.

Con la sentenza indicata in epigrafe, la CTR della Campania, previa riunione dei distinti procedimenti, accoglieva gli appelli proposti dalla SAP, rigettando quelli proposti dall’ADM, e annullava tutti gli atti impugnati.

Dalla sentenza impugnata si evince, per quello che qui ancora interessa, che:

la delega conferita nel 2005 dalla RAGIONE_SOCIALE alla fornitrice degli impianti RAGIONE_SOCIALE per il pagamento dell’IRBA rientrava nello schema della delegazione cumulativa di cui all’art. 1268 cod. civ., per cui, non avendo la creditrice RAGIONE_SOCIALE liberato la RAGIONE_SOCIALE dalla sua obbligazione, quest’ultima rimaneva soggetto passivo dell’imposta;

-a seguito dell’abrogazione dell’IRBA, ad opera della l. n. 178 del 2020 (legge di bilancio 2021), a cui si era adeguata anche la Regione Campania, la questione sulla legittimità della clausola di salvezza per gli importi da versare, a titolo di IRBA, per il periodo fino al 31 dicembre 2020, assorbiva quella riguardante l’individuazione del soggetto responsabile del versamento dell’imposta ;

detta clausola, infatti, era contraria al principio di effettività sancito dal l’art. 4, par. 3, del Trattato UE, in quanto rendeva possibile l’esazione di un’imposta pretesa in forza di una normativa (nazionale e regionale) incompatibile con il diritto comunitario, non avendo l’IRBA alcuna finalità specifica se non quella di bilancio, e la norma che la prevedeva andava, pertanto, disapplicata, con conseguente annullamento degli atti impugnati;

Contro la suddetta decisione l ‘ADM proponeva ricorso per cassazione, affidato ad un unico articolato motivo.

La SAP resisteva con controricorso e proponeva ricorso incidentale, affidato a due motivi.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con l’unico motivo del ricorso principale , la ricorrente ADM deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione degli artt. 1, comma 628 della l. n. 178 del 2020 (legge di bilancio 2021) e 54 della L.R. della Campania n. 5 del 29.06.2021, per avere la CTR errato nel disapplicare la disciplina normativa che prevedeva la ‘ clausola di salvezza ‘ in relazione alle obbligazioni tributarie già sorte e per non avere considerato che l’imposta regionale sulla benzina per autotrazione era una mera addizionale che non duplicava l’accisa disciplinata dalla direttiva europea che, peraltro, non ne fissa nè l’ammontare nè il limite massimo, rimanendo pertanto tale imposta dovuta sino alla data della sua abrogazione da parte delle Regione Campania (31 dicembre 2021).
Con il primo motivo del ricorso incidentale, si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione degli artt. 1268 cod. civ., 2, 5 e 6 del d.lgs. n. 471 del 1997, per avere la CTR ritenuto la sussistenza della legittimazione passiva della SAP sia in relazione agli avvisi di pagamento che agli atti di irrogazione delle sanzioni, sebbene gli avvisi di pagamento fossero stati inviati solo e direttamente all’unico soggetto non in grado di conoscere i motivi del parziale man cato pagamento, giacchè, in virtù dell’art. 3, comma 13, della l. n. 549 del 1995, il soggetto obbligato al pagamento dell’IRBA, a seguito di delega, era la compagnia petrolifera RAGIONE_SOCIALE e benchè le sanzioni fossero state applicate al concessionario in mancanza di una sua responsabilità e in assenza totale dei fatti in contestazione; sostiene, invero, che la delega al fornitore RAGIONE_SOCIALE non rientrava nello schema di cui all’art. 1268 cod. civ., ma era prevista dall’art. 3, comma 13, della l. n. 549 del 1995, che individuava specificatamente il soggetto passivo che subentrava alla compagnia petrolifera e si qualificava non solo come delegazione liberatoria, ma anche come delegazione titolata, essendo stata ben individuata la causa della
delega; aggiunge che le sanzioni irrogate erano illegittime, in quanto non era stata provata alcuna responsabilità né colpa nei confronti della SAP, non essendo questa in grado di conoscere i quantitativi di benzina erogati per ciascun distributore e, quin di, di calcolare l’IRBA da versare.

Con il secondo motivo del ricorso incidentale, si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione degli artt. 3 e 25 del d.lgs. n. 472 del 1997, in quanto, a seguito dell’entrata in vigore, nel corso del processo, della l. n. 178 del 2020, che ha abrogato l’IRBA, la riscossione dei tributi pendenti, per il principio di legalità, è divenuta illegittima.

Preliminarmente va disattesa l’eccezione proposta della controricorrente, sotto vari profili, di inammissibilità del ricorso principale per difetto di specificità dell’unico motivo, in quanto questo è stato sinteticamente, ma chiaramente illustrato, con l’indicazione delle norme di legge che si assumono violate.

Ciò posto, l’unico motivo del ricorso principale è infondato.

5.1 Deve premettersi che l’IRBA è stata istituita dall’art. 17, comma 1, del d.lgs. n. 398 del 1990, che in attuazione della delega di cui all’art. 6, comma 1, lett. c), della legge n. 158 del 1990, ha disposto che « Le regioni a statuto ordinario hanno facoltà di istituire con proprie leggi un’imposta regionale sulla benzina per autotrazione, erogata dagli impianti di distribuzione ubicati nelle rispettive regioni, successivamente alla data di entrata in vigore della legge istitutiva, in misura non eccedente lire 30 al litro ». Lo stesso art. 17 cit. ha stabilito, al comma 2, che « Le regioni, possono, con successive leggi, fissare l’aliquota dell’imposta in misura diversa da quella precedentemente prevista, purché non eccedente lire 30 al litro, sulla benzina erogata successivamente alla data di entrata in vigore della legge che dispone la variazione ». L’art. 18 dello stesso decreto legislativo ha previsto che « L’imposta eventualmente istituita è dovuta dal soggetto consumatore
della benzina ed è riscossa dal soggetto erogatore che deve versarlo alla regione sulla base dei quantitativi erogati risultanti dal registro di carico e scarico di cui all’art. 3 del decreto-legge 5 maggio 1957, n. 271, convertito, con modificazioni, dalla legge 2 luglio 1957, n. 474 » e l’art. 19 ha disposto che « Le modalità di accertamento, i termini per il versamento dell’imposta nelle casse regionali, le sanzioni, da determinare in misura compresa tra il 50 per cento ed il 100 per cento del tributo evaso, le indennità di mora e gli interessi sono disposti da ciascuna regione con propria legge, con l’osservanza dei principi stabiliti dalle leggi dello Stato ».
5.2 La disciplina in esame è stata poi modificata dalla legge n. 549 del 1995, il cui art. 3, al comma 14, ha abrogato, a decorrere dal 1° gennaio 1996, gli artt. 18 e 19 del citato d.lgs. n. 398 del 1990 e, al comma 13, da un lato, ha inciso sulla struttura d ell’IRBA ponendone la corresponsione a carico del concessionario dell’impianto di distribuzione (e non più del soggetto consumatore della benzina, con riscossione da parte del soggetto erogatore, tenuto a versarne l’importo alla Regione, come previsto dall’art. 18 dello stesso d.lgs. n. 398 del 1990) nella misura determinata sulla base dei quantitativi erogati e contabilizzati nei registri di carico e scarico; dall’altro, nel dettare disposizioni sull’accertamento e sulla riscossione del tributo, in c ontinuità con l’abrogato art. 19 del d.lgs. n. 398 del 1990, ha precisato che « le modalità ed i termini di versamento, anche di eventuali rate di acconto, le sanzioni, da stabilire in misura compresa tra il 50 e il 100 per cento dell’imposta evasa, sono s tabiliti da ciascuna regione con propria legge ».
5.3 La Regione Campania, avvalendosi della facoltà attribuitale, con l’art. 3 della legge 24 dicembre 2003, n. 28, ha istituito (a decorrere dal 1° gennaio 2004) « l’imposta regionale sulla benzina per autotrazione di cui al decreto legislativo 21 dicembre 1990, n. 398,

articolo 17 » che si configura come un tributo regionale proprio derivato, avente struttura analoga a quella dell’accisa, in quanto, al pari di questa, colpisce la vendita della benzina per autotrazione in base alla quantità, e non al valore, e diviene esigibile nel momento e nel luogo in cu i avviene l’immissione al consumo del prodotto energetico.

5.4 Detta imposta, da ultimo, è stata soppressa tanto dal legislatore nazionale, che, con l’art. 1, comma 628, della legge n. 178 del 2020 (Legge di bilancio 2021), ha disposto che « L’articolo 6, comma 1, lettera c), della legge 14 giugno 1990, n. 158, l’articolo 17 del decreto legislativo 21 dicembre 1990, n. 398, l’articolo 3, comma 13, della legge 28 dicembre 1995, n. 549, l’articolo 1, comma 154, della legge 23 dicembre 1996, n. 662, e l’articolo 1, commi 670, lettera a), e 671, della legge 27 dicembre 2006, n. 296, recanti disposizioni in materia di imposta regionale sulla benzina per autotrazione, sono abrogati. Sono fatti salvi gli effetti delle obbligazioni tributarie già insorte. », quanto dalla stessa Regione Campania che, in attuazione del disposto dell’art. 1, comma 629, della legge di bilancio 2021, con l’art. 54 della legge 29 giugno 2021, n. 5, nel disporre l’abrogazione delle disposizioni normative che, per il passato, avevano regolato il prelievo tributario in questione (art. 54, comma 2), ha espressamente previsto che « A decorrere dal periodo d’imposta 2021 è soppressa l’imposta regionale sulla benzina per autotrazione. Sono fatti salvi gli effetti delle obbligazioni tributarie già insorte » (art. 54, comma 1).
5.5 Come, dunque, reso esplicito dalla successione normativa sopra richiamata, l’IRBA non può trovare più applicazione nella Regione Campania a decorrere dal periodo d’imposta 2021, ciò non di meno rimanendo « salvi gli effetti delle obbligazioni tributarie già insorte » durante il periodo di vigenza del tributo.

Orbene, nel descritto contesto normativo, con specifico riferimento all’IRBA istituita dalla Regione Lazio con l’art. 3 della legge

regionale n. 19 del 2011, e, dunque, in relazione ad una disciplina del tutto omogenea a quella (ora) in esame siccome rinveniente dal medesimo fondamento normativo offerto dalla legislazione nazionale e connotata da medesimi contenuti di regolazione, la Corte di Giustizia dell’Unione Europea è specificamente intervenuta a seguito di rinvio pregiudiziale, in ordine al tributo qui dedotto, l’IRBA, con ordinanza del 9 novembre 2021, nella causa C-255/20, pronunciandosi sulla domanda di pronuncia pregiudiziale che verteva sull’interpretazione dell’art. 3, paragrafo 2, della direttiva 92/12 alla luce dell’art. 1, paragrafi 1 e 2 della direttiva 2008/118/CE del Consiglio del 16 dicembre 2008, che, dispone nei seguenti termini: « Gli Stati membri possono applicare ai prodotti sottoposti ad accisa altre imposte indirette aventi finalità specifiche, purché tali imposte siano conformi alle norme fiscali comunitarie applicabili per le accise o per l’imposta sul valore aggiunto in materia di determinazione della base imponibile, calcolo, esigibilità e controllo dell’imposta; sono escluse da tali norme le disposizioni relative alle esenzioni ».
6.1 Ai sensi di detta disposizione, che sostanzialmente riproduce le previgenti disposizioni di cui all’articolo 3, paragrafo 2, della direttiva 92/12 (cfr. CGUE, 9 novembre 2021, causa C-255/20, punto 27; CGUE, 5 marzo 2015, causa C-553/13, punto 34), gli Stati membri possono, quindi, applicare ai prodotti sottoposti ad accisa altre imposte indirette a condizione che dette imposte rispondano a finalità specifiche e che siano conformi alle norme fiscali dell’Unione applicabili ai fini delle accise o dell’imposta sul valore aggiunto per la determinazione della base imponibile, nonché per il calcolo, l’esigibilità e il controllo dell’imposta. Le due condizioni, che mirano ad evitare che le imposizioni indirette supplementari ostacolino indebitamente gli scambi, hanno carattere cumulativo e, per quanto attiene alla prima di dette condizioni, per finalità specifica, secondo la giurisprudenza della
Corte di Giustizia, si deve intendere una finalità che non sia puramente di bilancio (cfr. CGUE, 7 febbraio 2022, causa C-460/21, punti 19 e ss.; CGUE, 9 novembre 2021, causa C-255/20, punti 27 e ss.; CGUE, 25 luglio 2018, causa C-103/17, punti 34 e ss.).

6.2 La Corte di Giustizia dell’Unione Europea, nell’ordinanza del 9 novembre 2021, pronunciata nella causa C-255/20, ha affermato che: a) anche se l’articolo 1, paragrafo 2, della direttiva 2008/118/CE prevede che gli Stati membri possono applicare ai prodotti sottoposti ad accisa altre imposte indirette, è necessario che tali imposte abbiano «finalità specifiche» e che siano conformi alle norme fiscali dell’Unione applicabili per le accise o per l’imposta sul valore aggiunto in materia di determinazione della base imponibile, calcolo, esigibilità e controllo dell’imposta; siccome qualsiasi imposta persegue necessariamente uno scopo di bilancio, la sola circostanza che un’imposta miri ad un obiettivo di bilancio non può, di per sé sola, salvo privare l’artic olo 1, paragrafo 2, della direttiva 2008/118/CE di qualsivoglia sostanza, essere sufficiente a escludere che l’imposta in parola possa essere considerata dotata parimenti di una «finalità specifica» ai sensi di tale disposizione; b) affinché la destinazione predeterminata del gettito di un’imposta che grava sui prodotti sottoposti ad accisa consenta di considerare che tale imposta persegue una «finalità specifica» ai sensi dell’articolo 1, paragrafo 2, della direttiva 2008/118/CE, è necessario che l’imposta in questione miri, di per sé stessa, a garantire la realizzazione della finalità specifica invocata, e quindi che sussista un nesso diretto tra l’uso del gettito derivante dall’imposta e la predetta finalità specifica; c) in assenza di un meccanismo di destinazione predeterminata del gettito, un’imposta che grava sui prodotti sottoposti ad accisa può essere considerata perseguire una «finalità specifica» ai sensi dell’articolo 1, paragrafo 2, della direttiva 2008/118 soltanto qualora tale imposta sia concepita, quanto alla sua struttura, segnatamente
riguardo alla materia imponibile o all’aliquota d’imposta, in modo tale da influenzare il comportamento dei contribuenti nel senso di consentire la realizzazione della finalità specifica invocata, ad esempio mediante una forte tassazione dei prodotti di cui trattasi al fine di scoraggiarne il consumo; d) alla luce dell’insieme delle suesposte considerazioni, occorre rispondere alla questione sollevata dichiarando che l’articolo 1, paragrafo 2, della direttiva 2008/118/CE deve essere interpretato nel senso che esso osta a una normativa nazionale che istituisce un’imposta regionale sulle vendite di benzina per autotrazione, dal momento che non si può ritenere che tale imposta abbia una «finalità specifica» ai sensi di tale disposizione, il suo gettito essendo inteso solo a contribuire genericamente al bilancio degli enti territoriali.
6.3 Questa Corte ha già avuto modo di rilevare, più volte, che alla disposizione di cui alla direttiva 2008/118/CE, art. 1, paragrafo 2, va riconosciuta efficacia diretta nello Stato (Cass., 15 ottobre 2020, n. 22343, in motivazione; Cass., 23 ottobre 2019, n. 27101; Cass., 4 giugno 2019, n. 15198) e che, in ragione del primato del diritto dell’Unione Europea, che impone il doveroso rispetto degli obblighi di adottare « ogni misura di carattere generale o particolare atta ad assicurare l’esecuzione degli obblighi derivanti dai trattati o conseguenti agli atti delle istituzioni dell’Unione » (cd. principio di leale cooperazione; art. 4, par. 3, del TUE, già art. 10 TCE) e di realizzare il risultato prescritto da una direttiva, salva restando la competenza degli organi nazionali in merito alla forma e ai mezzi (art. 288 TFUE, già art. 249 TCE ), alla stessa, nell’interpretazione offertane dalla Corte di Giustizia, il giudice nazionale deve dare applicazione, non venendo in rilievo, per l’appunto, un rapporto esau rito (Cass., Sez. U., 16 giugno 2014, n. 13676), disapplicando all’occorrenza, di propria iniziativa, qualsiasi disposizione contrastante della legislazione nazionale, anche
posteriore, senza doverne chiedere o attendere la previa rimozione in via legislativa o mediante qualsiasi altro procedimento costituzionale e che la verifica della compatibilità del diritto interno con le disposizioni comunitarie vincolanti deve essere effettuata di ufficio dal giudice, tenuto all’applicazione di queste ultime, per cui il relativo controllo non è condizionato, nel giudizio di primo grado, alla proposizione di un’apposita eccezione, né, in quello di impugnazione, alla formulazione di uno specifico motivo, dovendo, altresì, esercitarsi anche in sede di legittimità, ove non siano necessari nuovi accertamenti in fatto ( cfr. Cass., 25 maggio 2023, n. 14606; Cass., 9 ottobre 2019, n. 25278; Cass, 31 ottobre 2018, n. 27822; Cass., 10 dicembre 2015, n. 24952; Cass., 2 luglio 2014, n. 15032).
6.4 Del resto, occorre rilevare come l’interpretazione di una norma di diritto comunitario data pregiudizialmente dalla CGUE nell’esercizio della competenza ad essa attribuita « chiarisce e precisa, quando ve ne sia il bisogno, il significato e la portata della norma, quale deve, o avrebbe dovuto, essere intesa ed applicata dal momento della sua entrata in vigore »; con la conseguenza che, proprio per la sua portata interpretativa dichiarativa, essa produce effetti normalmente retroattivi sui rapporti ancora aperti e sub iudice , in modo tale che « la norma così interpretata può, e deve, essere applicata dal giudice anche a rapporti giuridici sorti e costituiti prima della sentenza interpretativa, se, per il resto, sono soddisfatte le condizioni che consentono di portare alla cognizione dei giudici competenti una controversia relativa all’applicazione di detta norma » (Corte di Giustizia UE, sentenza 27 marzo 1980, cause riunite nn. 66, 127 e 128/79).
6.5 Inoltre, conformemente a quanto stabilito da questa Corte, se è vero che oggetto del presente giudizio è la realizzazione di una pretesa impositiva insorta prima della soppressione del tributo e che, stante la su riportata clausola legale, dovrebbe rimanere «salva» nei

suoi effetti obbligatori, tuttavia, l’accertata incompatibilità dell’imposta con il diritto UE, secondo quanto si è già osservato, esclude che questa clausola di salvezza possa sopravvivere alla radicale espunzione del tributo, proprio per le predette considerazioni di incompatibilità, dall’ordinamento nazionale. Sicché, per le stesse ragioni ostative già evidenziate dalla CGUE nella pronuncia menzionata, deve questo giudice nazionale disapplicare la norma interna che vorrebbe mantenere al tributo soppresso una residuale efficacia impositiva per il passato, cioè in rapporto alle obbligazioni insorte prima della soppressione stessa. Conclusione, questa, che impone di ritenere non dovuta l’imposta anche per le annualità precedenti al 2021, con ciò parimenti disapplicando la citata legge regionale che ha, a sua volta, collocato un limite temporale di validità ed efficacia di un’imposta che si pone in già affermato totale contrasto con il diritto UE e, in particolare, con l’articolo 1, par. 2, della direttiva 200 8/118/CE (cfr. fra le tante Cass., 6 marzo 2023, n. 6687; Cass., 8 marzo 2023, n. 6966; Cass., 19 giugno 2023, n. 17436; Cass., 19 giugno 2023, n. 17529).
6.6 Peraltro, già nell’impianto della legge di delega n. 158 del 1990 (art. 6), la « facoltà delle regioni a statuto ordinario di istituire un’imposta regionale sulla benzina per autotrazione, erogata dagli impianti di distribuzione ubicati nelle predette regioni » veniva correlata all’obiettivo di « attribuire alle regioni a statuto ordinario una più ampia autonomia impositiva in adempimento del precetto di cui al secondo comma dell’articolo 119 della Costituzione »; e che, ivi difettando l’individuazione di una «finalità specifica», ad un siffatto vuoto di previsione nemmeno la legge della Regione ricorrente ha mai ovviato (Cass., 25 maggio 2023, n. 14606).
6.7 Si tratta di una ricostruzione, normativa e giurisprudenziale, che è stata avvalorata anche dalla Corte costituzionale che, nella sentenza n. 100 del 4 giugno 2024, nel dichiarare inammissibili le

questioni di legittimità costituzionale dell’art. 4 della legge della Regione Molise 31 dicembre 2004, n. 38, come modificato dall’art. 5, comma 1, della legge della Regione Molise 30 gennaio 2018, n. 2 sollevate, in riferimento all’art. 3 della Costituzio ne e ai «criteri fissati dalla legge delega e da quelle applicative», ha evidenziato che « 5.3. -Anche questa Corte ha ripetutamente affermato che il giudice nazionale deve dare piena e immediata attuazione alle norme dell’Unione europea provviste di efficacia diretta e non applicare, in tutto o anche solo in parte, le norme interne ritenute con esse inconciliabili, previo -ove occorra -rinvio pregiudiziale alla Corte di giustizia ai sensi dell’art. 267 TFUE per dirimere possibili dubbi riguardo all’esiste nza di tale conflitto. Il contrasto con il diritto dell’Unione europea condiziona, infatti, la stessa applicabilità della disposizione censurata nel giudizio a quo -e, di conseguenza, la rilevanza delle questioni di legittimità costituzionale che si intendano sollevare sulla medesima -, se la norma europea è dotata di effetto diretto, salvo che sussistano i presupposti, gradualmente precisati da questa Corte a partire dalla sentenza n. 269 del 2017, per sollevare questione di legittimità costituzionale sulla base del contrasto tra la disposizione censurata e un diritto riconosciuto tanto dalla Costituzione, quanto dalla Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea (da ultimo, sentenza n. 15 de l 2024, punto 7.3.3. del Considerato in diritto). In tale ultima ipotesi, ravvisabile nell’odierno giudizio, la questione di compatibilità con il diritto dell’Unione costituisce, dunque, un prius logico e giuridico rispetto alla stessa questione di legittimità costituzionale in via incidentale (sentenza n. 245 del 2019; ordinanze n. 48 e n. 2 del 2017). 6. -In conclusione, le disposizioni di diritto intertemporale che, per i rapporti in essere al 1° gennaio 2021, mantengono in vita una disciplina, quale que lla dell’IRBA, ritenuta dalla Corte di giustizia contrastante con il
diritto dell’Unione, «si prestano a essere disapplicate dal giudice rimettente» (ancora, in altra materia, sentenza n. 67 del 2022)».

6.8 Con riferimento alla nozione di finalità specifica in relazione alla legge regionale della Campania n. 28 del 2003, deve rilevarsi che l’art. 1, comma 3, ha previsto una destinazione del gettito prodotto dall’IRBA, unitamente al gettito prodotto dalla tass a e dalla sopratassa automobilistica regionale (ex art. 2 della stessa legge) ad un fondo « prioritariamente utilizzato per il rafforzamento patrimoniale delle Aziende sanitarie locali o per l’incremento del capitale della società di cui all’articolo 6, comma 1 », stabilendo che « Per il finanziamento del fondo di cui al comma 1 è autorizzata la spesa di 400 milioni di euro per l’anno 2004 e di 200 milioni di euro per l’anno 2005 ».
6.9 Alla luce di quanto esposto, dunque, e contrariamente a quanto affermato dall ‘ADM , deve ritenersi che, in conformità a quanto affermato dai giudici unionali, la legge regionale n. 28 del 2003, non ha previsto una «finalità specifica» ai sensi dell’art. 1, par. 2, della direttiva 2008/118/CE, atteso che il finanziamento di un fondo del bilancio regionale avente come scopi il rafforzamento patrimoniale delle Aziende sanitarie locali e l’incremento del capitale di una società destinata a sviluppare programmi per la gestione del debito sanitario regionale rappresenti una mera finalità di bilancio, peraltro finanziata anche da altre fonti di gettito (quale la sopratassa automobilistica regionale) e comunque individuata solo in relazione ai periodi 2004 e 2005 e non anche per gli anni che vengono in rilievo nella presente causa. Ed invero, la finalità specifica non è data dalla «finalità di bilancio», perché qualsiasi imposta persegue necessariamente uno scopo di bilancio, ma è anche necessario che un’imposta sia diretta, di per sé, a garantire la tutela della salute e dell’ambiente e ciò si verifica quando il gettito dell’imposta debba obbligatoriamente essere utilizzato al fine di ridurre i costi sociali e ambientali specificamente connessi al
consumo del carburante su cui grava l’imposta, cosicché sussista un nesso diretto tra l’uso del gettito e la finalità dell’imposta di cui trattasi; inoltre, deve essere esclusa la finalità specifica nel caso in cui il gettito dell’imposta sia finalizzato alle spese sanitarie in generale e non a quelle specificamente connesse al consumo del carburante (come nel caso di specie), perché spese generali che possono essere finanziate dal gettito di imposte di qualsiasi natura. Ciò conformemente ai principi statuiti dai giudici unionali che, ai fini della configurabilità della «finalità specifica», hanno ritenuto necessario che la normativa nazionale preveda meccanismi di assegnazione predeterminata a fini ambientali del gettito dell’imposta e, in mancanza di siffatta assegnazione predeterminata, che l’imposta sia concepita, quanto alla sua struttura, segnatamente riguardo alla materia imponibile o all’aliquota d’imposta, in modo tale da scoraggiare i contribuenti dall’utilizzare i prodotti i cui effetti sono meno nocivi per l’ambiente.
La sentenza impugnata si è attenuta ai principi suesposti, avendo disapplicato la normativa nazionale e regionale, incompatibile con il diritto unionale, in relazione al rapporto tributario in contestazione, sorto prima dell’abrogazione delle disposizioni normative istitutive dell’IRBA.

7.1 A seguito delle considerazioni svolte in ordine al rigetto dell’unico motivo del ricorso principale, rimangono assorbiti entrambi i motivi del ricorso incidentale, dato che la pretesa oggetto di contestazione è riconducibile a disposizioni normative non più applicabili.

In conclusione, va rigettato il ricorso principale e dichiarati assorbiti i motivi del ricorso incidentale.

8.1 In considerazione dell’evoluzione normativa ed interpretativa di cui si è dato conto nonché della complessità della materia trattata,

sussistono giusti motivi per compensare tra le parti le spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso principale e dichiara assorbito quello incidentale; compensa tra le parti le spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 14 gennaio 2025

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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