Inutilizzabilità documenti fiscali: la Cassazione decide

Un’ordinanza della Corte di Cassazione analizza il tema della inutilizzabilità dei documenti fiscali prodotti in giudizio. Il caso riguarda un accertamento a carico di una professionista, annullato nei gradi di merito. La Suprema Corte ha rigettato il ricorso dell’Amministrazione Finanziaria, chiarendo che la sanzione dell’inutilizzabilità scatta solo se l’Ufficio ha seguito una procedura di richiesta specifica e completa, compreso l’avvertimento delle conseguenze. Inoltre, ha ritenuto non ‘apparente’ la motivazione della sentenza di secondo grado.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 19 agosto 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Inutilizzabilità Documenti Fiscali: La Cassazione Chiarisce i Limiti per l’Amministrazione Finanziaria

L’argomento della inutilizzabilità documenti fiscali è cruciale nel contenzioso tributario. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione offre importanti chiarimenti sui presupposti necessari affinché la documentazione prodotta dal contribuente solo in fase di giudizio non possa essere presa in considerazione. La vicenda, che ha visto contrapposti l’Amministrazione Finanziaria e una professionista, si è conclusa a favore di quest’ultima, delineando i precisi doveri procedurali che gravano sugli Uffici fiscali.

Il Contesto del Caso: Accertamento Fiscale a un Professionista

Il caso trae origine da un avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 2009, notificato a una notaio per imposte dirette. L’accertamento si basava su indagini finanziarie. La contribuente aveva impugnato l’atto e sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale le avevano dato ragione, annullando la pretesa del Fisco.

La Commissione Tributaria Regionale, in particolare, aveva ritenuto che l’Ufficio non avesse fornito prova dell’esistenza di compensi non dichiarati. L’accertamento era risultato viziato da diversi errori, come l’esclusione di operazioni (sia in entrata che in uscita) che avrebbero bilanciato i conti, la duplicazione di alcune operazioni finanziarie e la mancata considerazione di giustificazioni documentali fornite dalla professionista.

L’Inutilizzabilità dei Documenti Fiscali: I Motivi del Fisco

L’Amministrazione Finanziaria ha presentato ricorso in Cassazione basandosi su due motivi principali:

1. Violazione delle norme sull’inutilizzabilità dei documenti: L’Ufficio sosteneva che i giudici di merito avessero erroneamente utilizzato documenti che la contribuente aveva prodotto solo in giudizio, nonostante una specifica richiesta di esibizione durante la fase amministrativa, corredata dall’avviso di inutilizzabilità.
2. Nullità della sentenza per motivazione apparente: Secondo il Fisco, la sentenza d’appello presentava una motivazione perplessa e incomprensibile, limitandosi a enunciazioni generiche senza analizzare specificamente i fatti e le attività di accertamento.

La Decisione della Corte di Cassazione e l’Inutilizzabilità dei Documenti Fiscali

La Suprema Corte ha rigettato entrambi i motivi, ritenendoli inammissibili e fornendo una lezione di rigore procedurale.

La Procedura di Richiesta dei Documenti

Sul primo punto, la Corte ha ribadito un principio consolidato: la sanzione dell’inutilizzabilità documenti fiscali prodotti tardivamente opera automaticamente solo in presenza di un invito all’esibizione da parte dell’Ufficio che sia specifico, puntuale e accompagnato dall’esplicito avvertimento sulle conseguenze della mancata ottemperanza.

Nel caso specifico, la Corte ha rilevato che la sequenza procedimentale prevista dall’art. 32 del d.P.R. n. 600/1973 non era stata pienamente rispettata dall’Amministrazione. L’invito a fornire ‘chiarimenti’ e a produrre alcuni registri non era sufficiente a far scattare la preclusione processuale. La richiesta del Fisco deve essere ineccepibile dal punto di vista formale per poter poi pretendere l’applicazione di una sanzione così grave come l’inutilizzabilità delle prove a difesa del contribuente.

La Valutazione della Motivazione

Anche il secondo motivo è stato respinto. La Corte ha spiegato che una motivazione è ‘apparente’ (e quindi la sentenza è nulla) solo quando è graficamente esistente ma non rende percepibile il fondamento della decisione.

In questo caso, i giudici di merito avevano chiarito il loro percorso logico: avevano confermato la sentenza di primo grado basandosi sull’esame della documentazione e sulle conclusioni del consulente di parte. Avevano specificato perché l’accertamento era da considerarsi illegittimo, menzionando le operazioni escluse, quelle duplicate e quelle giustificate. Sebbene la motivazione potesse essere sintetica, non era incomprensibile o inesistente, ma palesava l’iter logico seguito, superando il ‘minimo costituzionale’ richiesto.

Le Motivazioni della Corte

La Corte di Cassazione ha basato la sua decisione su un’attenta analisi dei principi che regolano il contraddittorio tra Fisco e contribuente e l’onere della prova. La regola sull’inutilizzabilità dei documenti non è un automatismo punitivo, ma una sanzione per la violazione del dovere di leale collaborazione, che presuppone però una richiesta altrettanto leale e proceduralmente corretta da parte dell’Amministrazione Finanziaria. Se la richiesta dell’Ufficio è incompleta o non rispetta tutti i requisiti di legge, la sanzione non può essere applicata. Allo stesso modo, il vizio di motivazione apparente è una patologia grave che ricorre solo in casi estremi di totale assenza di un filo logico nella decisione, non quando la motivazione è semplicemente concisa o non condivisa dalla parte soccombente.

Conclusioni: Implicazioni per Contribuenti e Fisco

Questa ordinanza rafforza la tutela del contribuente, subordinando l’applicazione di severe preclusioni processuali al pieno rispetto delle garanzie procedurali da parte dell’Amministrazione Finanziaria. Per i contribuenti e i loro difensori, emerge l’importanza di analizzare meticolosamente la correttezza formale degli inviti e delle richieste ricevute in fase di verifica. Per l’Amministrazione Finanziaria, la pronuncia è un monito a formulare le proprie richieste con la massima specificità e completezza, inclusi i necessari avvertimenti, per non vedere vanificata la propria azione in sede contenziosa.

Quando i documenti prodotti dal contribuente solo in giudizio sono considerati inutilizzabili?
Sono considerati inutilizzabili solo se l’Amministrazione Finanziaria, durante la fase di accertamento, ha fatto una richiesta di esibizione specifica e puntuale, accompagnandola con un chiaro avvertimento circa le conseguenze (cioè l’inutilizzabilità) in caso di mancata produzione.

Cosa si intende per ‘motivazione apparente’ di una sentenza?
Una motivazione è ‘apparente’ quando, pur essendo scritta, è talmente generica, contraddittoria o vaga da non permettere di comprendere il ragionamento logico seguito dal giudice per arrivare alla sua decisione. Non basta che sia sintetica o non condivisibile; deve essere obiettivamente inidonea a spiegare il perché della decisione.

L’Amministrazione Finanziaria può sempre eccepire l’inutilizzabilità dei documenti non esibiti in fase di verifica?
No. Come chiarito dalla Corte, se la procedura di richiesta dei documenti da parte dell’Ufficio non ha rispettato tutti i requisiti formali previsti dalla legge (specificità della richiesta e avvertimento), la sanzione dell’inutilizzabilità non può essere applicata e il contribuente può legittimamente produrre i documenti in giudizio.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 22503 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 22503 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 04/08/2025

ordinanza

sul ricorso iscritto al n. 328/2024 R.G. proposto da

Agenzia delle entrate , rappresentata e difesa d all’Avvocatura Generale dello Stato, presso cui è domiciliata in Roma, INDIRIZZO

-ricorrente –

Contro

NOME COGNOME rappresentata e difesa dall’Avv. NOME COGNOME giusta procura speciale in atti;

Indirizzo PEC: EMAIL

-controricorrente – avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Sicilia, n. 9771/14/2022, depositata il 17.11.2022.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 28 maggio 2025 dal Consigliere NOME COGNOME

RILEVATO CHE

La CTP di Agrigento accoglieva il ricorso proposto da COGNOME NOME, esercente l’attività di notaio, avverso l’avviso di

Oggetto:

Tributi

accertamento, relativo ad imposte dirette ed altro, per l’anno d’imposta 2009;

con la sentenza indicata in epigrafe, la Commissione Tributaria Regionale della Sicilia rigettava l’appello dell’Agenzia delle entrate osservando, per quanto qui rileva, che:

la consulenza tecnica di parte, prodotta solo in sede contenziosa era utilizzabile ai sensi dell’art. 116 cod. proc. civ.;

il primo giudice non aveva esaminato solo l’elaborato del consulente di parte, ma anche la documentazione prodotta, formandosi un proprio convincimento in ordine ai vizi di cui risultava affetto l’atto impositivo;

nel caso in esame non era stata fornita alcuna prova sulla sussistenza di compensi non dichiarati dalla contribuente, desumibili dalle operazioni bancarie, in quanto non tutte le operazioni transitate sui conti correnti della contribuente erano state incluse nell’accertamento, essendo rimaste escluse sia operazioni in uscita afferenti al pagamento di tasse di registro, valori bollati ed altro (pagamenti per conto clienti), sia operazioni in entrata (versamenti da riscossione fatture) che andavano a bilanciare l’accertamento; l’Ufficio aveva proceduto al recupero di operazioni risultanti da conti di servizio delle banche per la ricezione del protesto ed ha tramutato in compensi i relativi importi non riscossi; l’accertamento si fondava su operazioni finanziarie considerate più volte, su operazioni bancarie di segno contrastante che si elidevano a vicenda e su operazioni giustificate dall’appellata con adeguata documentazione;
-l’Agenzia delle Entrate impugnava la sentenza della CTR con ricorso per cassazione, affidato a due motivi;

NOME COGNOME resisteva con controricorso;

entrambe le parti hanno depositato memoria illustrativa.

CONSIDERATO CHE

-Con il primo motivo l’Agenzia denuncia la violazione e falsa applicazione degli artt. 32 d.P.R. n. 600/1973 e 52 d.P.R. 633/1972, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 cod. proc. civ., per avere il giudice di appello considerato ai fini della decisione documenti che la contribuente aveva prodotto solo in giudizio, sebbene fossero stati richiesti dall’Amministrazione finanziaria già nella fase istruttoria del procedimento tributario con specifico invito corredato dall’avviso d’inutilizzabilità, amministrativa e processuale, degli stessi documenti, laddove non esibiti;
il motivo è inammissibile per difetto di specificità ed autosufficienza; -occorre premettere che l’art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 (richiamato dall’art. 51 del d.P.R. n. 633 del 1972 quanto all’IVA) prevede che « le notizie ed i dati non addotti e gli atti, i documenti, i libri ed i registri non esibiti o non trasmessi in risposta agli inviti dell’ufficio non possono essere presi in considerazione a favore del contribuente, ai fini dell’accertamento in sede amministrativa e contenziosa. Di ciò l’ufficio deve informare il contribuente contestualmente alla richiesta. Le cause di inutilizzabilità previste dal terzo comma non operano nei confronti del contribuente che depositi in allegato all’atto introduttivo del giudizio di primo grado in sede contenziosa le notizie, i dati, i documenti, i libri e i registri, dichiarando comunque contestualmente di non aver potuto adempiere alle richieste degli uffici per causa a lui non imputabile ».
secondo un orientamento ormai consolidato di questa Corte, « in tema di accertamento fiscale, la mancata esibizione, in sede amministrativa, dei libri, della documentazione e delle scritture all’Ufficio dell’Agenzia delle Entrate giustifica l’esercizio dei poteri di indagine ed accertamento bancario propri dell’Amministrazione finanziaria, mentre la sanzione dell’inutilizzabilità della successiva produzione in sede contenziosa, prevista dall’art. 32 del d.P.R. 29

settembre 1973, n. 600, opera solo in presenza di un invito specifico e puntuale all’esibizione da parte dell’Amministrazione purché accompagnato dall’avvertimento circa le conseguenze della sua mancata ottemperanza, che si giustifica – in deroga ai principi di cui agli artt. 24 e 53 Cost. – per la violazione dell’obbligo di leale collaborazione con il Fisco » (Cass. n. 11765 del 26/05/2014; Cass. n. 453 del 10/01/2013; Cass. n. 27069 del 27/12/2016);

-l’omessa o intempestiva risposta sui dati richiesti dall’Amministrazione finanziaria in sede di accertamento comporta, quindi, ai sensi dell’art. 32, comma 4, del d.P.R. n. 600 del 1972, l’automatica inutilizzabilità, amministrativa e processuale, della documentazione prodotta tardivamente, in quanto è direttamente ed oggettivamente riferita alla sussistenza di tale condotta, per il solo fatto oggettivo della mancata trasmissione della documentazione, non essendo richiesto alcun ulteriore meccanismo di attivazione di parte; l’eventuale deroga all’inutilizzabilità deve essere fatta valere dal contribuente con le modalità previste dalla norma entro il termine per il deposito dell’atto introduttivo di primo grado (Cass. 22/07/2020, n. 15600, Cass. 22/06/2018, n. 16548; Cass. 23/3/2016, n. 5734);
tale preclusione processuale, peraltro, è prevista a prescindere dalla proposizione, da parte dell’Ufficio, di una tempestiva eccezione e prevale anche rispetto all’art. 58, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992, non potendosi ritenere sanata nemmeno ove l’Amministrazione finanziaria non sollevi la relativa eccezione in sede di udienza di discussione della causa, atteso il carattere perentorio del termine di cui all’art. 32 d.P.R. n. 600 del 1973; pertanto, l’omessa o intempestiva risposta è legittimamente sanzionata con la preclusione amministrativa e processuale di allegazione di dati e documenti non forniti nella sede precontenziosa e neppure trova applicazione l’art. 57 d.lgs n. 546 del 1992, che non consente alle parti di proporre in
appello domande ed eccezioni nuove (Cass. n. 1539 del 2024 e Cass. n. 15600 del 2020);

– nel caso in esame, come si evince dal contenuto del ricorso per cassazione, l’Ufficio ha invitato la contribuente fornire « chiarimenti con riguardo ai movimenti finanziari (versamenti e prelevamenti di importo superiore a € 250,00) recati da un supporto informatico allegato allo stesso invito e relativi agli anni 2008, 2009 e 2010 » e « a produrre il registro delle fatture emesse, quello degli incassi e pagamenti, quello degli onorari e quello degli acquisti e vendite ai fini dell’IVA» , convocando il notaio presso i locali dell’Agenzia;
– non risulta, invece, rispettata la sequenza procedimentale prevista dall’art. 32 cit. -condizione necessaria anche alla luce della sentenza n. 137 del 2025 della Corte costituzionale -non avendo l’Amministrazione riportato il contenuto dell’invito ad esibire la documentazione, nella parte in cui risultavano indicati i termini e le modalità con i quali la richiesta di esibizione era stata formulata nei confronti della contribuente, ivi compreso l’avvertimento che, nell’ipotesi di omesso adempimento dell’invito, non sarebbe più stato possibile produrre in giudizio la documentazione richiesta;
– con il secondo motivo denuncia la nullità della sentenza e del procedimento per la disapplicazione degli artt. 36, comma 2, n. 4 d.lgs. n. 546/1992 e 111, comma 6, Cost., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 cod. proc. civ., per avere la CTR fornito, a fronte delle specifiche contestazioni mosse dall’Ufficio appellante, una motivazione perplessa, obiettivamente incomprensibile, apparente e, quindi, sostanzialmente inesistente, avendo indicato genericamente le operazioni bancarie e i documenti asseritamente giustificativi forniti dalla contribuente, formulando un giudizio finale statico e trascurando la specificazione dei fatti e la descrizione sia delle attività di accertamento sia delle attività di giudizio;
il motivo è inammissibile;

è stato più volte affermato che ‘la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da “error in procedendo”, quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture ‘ (Cass. Sez. U. 3.11.2016, n. 22232);
la motivazione della sentenza impugnata, non è affetta dal vizio di difetto di motivazione o di motivazione mancante, in quanto presenta una motivazione che, a prescindere dalla sua correttezza o meno, palesa l’ iter logico seguito dai giudici di appello, che hanno ritenuto di confermare la sentenza di primo grado sulla base delle conclusioni rassegnate dal consulente tecnico di parte che aveva esaminato la documentazione giustificativa fornita dalla contribuente, rilevando, seppure genericamente, che l’appellante non aveva fornito alcuna prova sulla sussistenza di compensi non dichiarati , in quanto ‘ non tutte le operazioni transitate sui conti correnti della contribuente sono state incluse nell’accertamento, essendo rimaste escluse sia operazioni in uscita afferenti al pagamento di tasse di registro, valori bollati ed altro (pagamenti per conto clienti), sia operazioni in entrata (versamenti da riscossione fatture) che vanno a bilanciare l’accertamento; l’Ufficio ha proceduto al recupero di operazioni risultanti da conti di servizio delle banche per la ricezione del protesto ed ha tramutato in compensi i relativi importi non riscossi’;
i giudici di appello hanno, quindi, concluso che ‘l’accertamento impugnato è illegittimo e va cassato’, in quanto si fondava ‘ su operazioni finanziarie considerate più volte, su operazioni bancarie di segno positivo e di segno negativo tra loro collegate e che quindi si

annullano o su operazioni che sono state giustificate con una opportuna documentazione’, esplicitando le ragioni della decisione, per cui eventuali profili di insufficienza della motivazione, anche se sussistenti, non la viziano in modo così radicale da renderla meramente apparente, dovendosi ritenere che il giudice tributario di appello abbia assolto il proprio obbligo motivazionale al di sopra del “minimo costituzionale” (Cass. Sez. U. 7.04.2014, n. 8053);

-in conclusione, il ricorso va rigettato e l’Agenzia ricorrente va condannata al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese di lite del presente giudizio, che si liquidano come in dispositivo.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso e condanna l’Agenzia delle entrate al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese di lite del presente giudizio, che si liquidano in complessivi € 10.000,00 per compenso professionale ed euro 200,00 per esborsi, oltre al 15% sul compenso per rimborso forfettario delle spese generali e agli accessori di legge.

Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale del 28 maggio 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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