Intimazione di pagamento: annullamento e sostituzione

La Corte di Cassazione ha dichiarato inammissibile il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, confermando che una seconda intimazione di pagamento, emessa in autotutela, annulla e sostituisce integralmente la precedente. Se l’Agenzia non contesta questa specifica ratio decidendi, il suo ricorso, basato sulla definitività del primo atto, non può essere accolto. Il caso verteva su un’intimazione di pagamento impugnata per incompetenza territoriale e per la nullità delle notifiche delle cartelle sottostanti.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 19 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Nuova intimazione di pagamento: quando annulla la precedente?

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione affronta un tema cruciale nel diritto tributario: gli effetti di una nuova intimazione di pagamento emessa dall’Agenzia delle Entrate – Riscossione per le medesime pretese creditorie. La Corte ha stabilito che, in determinate circostanze, il secondo atto annulla e sostituisce integralmente il primo, con importanti conseguenze sulla possibilità per il contribuente di difendersi. Questo principio, basato sul concetto di autotutela amministrativa, offre una chiara linea guida su come interpretare la successione di atti impositivi.

I Fatti del Caso: Una Doppia Intimazione e l’Opposizione del Contribuente

Un contribuente impugnava un’intimazione di pagamento, contestando sia l’atto in sé sia le cartelle esattoriali ad esso sottese. Le ragioni dell’opposizione erano molteplici e ben definite:
1. Incompetenza territoriale: L’intimazione era stata emessa da un ufficio dell’Agenzia territorialmente non competente rispetto al domicilio fiscale del contribuente.
2. Nullità delle notifiche: Le cartelle di pagamento, presupposto dell’intimazione, erano state notificate a un indirizzo corretto ma in una città errata, impedendo di fatto al contribuente di riceverle.
3. Prescrizione: Le pretese creditorie erano ormai estinte per decorrenza dei termini.

L’Agenzia della Riscossione si difendeva sostenendo che il ricorso fosse inammissibile. In passato, infatti, era stata notificata una precedente intimazione per le stesse cartelle, e il ricorso del contribuente contro quel primo atto era stato dichiarato inammissibile perché tardivo. Secondo l’Agente della Riscossione, ciò aveva reso le cartelle definitive e non più contestabili, in applicazione del principio del ne bis in idem.

L’impatto della seconda intimazione di pagamento

I giudici di merito, sia in primo grado che in appello, avevano dato ragione al contribuente. La Commissione Tributaria Regionale, in particolare, aveva ritenuto che la seconda intimazione di pagamento avesse integralmente annullato e sostituito la precedente. Questo fenomeno rientra nel potere di autotutela della Pubblica Amministrazione, che può correggere i propri atti. La CTR ha specificato che non possono coesistere due distinti atti amministrativi, entrambi idonei a sfociare nell’esecuzione forzata, per la stessa pretesa impositiva. L’emissione del secondo atto, quindi, priva di effetti il primo.

Una volta stabilito che solo il secondo atto era valido, la Corte territoriale ne ha esaminato i vizi, accogliendo le doglianze del contribuente sull’incompetenza territoriale dell’ufficio emittente e sulla nullità delle notifiche delle cartelle presupposte.

Le Motivazioni della Cassazione

La Suprema Corte ha dichiarato il ricorso dell’Agenzia inammissibile, non entrando nel merito della questione ma fermandosi a un aspetto processuale decisivo. Il motivo di ricorso dell’Agenzia si basava interamente sull’esistenza di un giudicato formatosi sulla prima intimazione, che avrebbe reso intoccabili le cartelle. Tuttavia, l’Agenzia non ha mai contestato la ratio decidendi della sentenza d’appello, ovvero l’affermazione centrale che la seconda intimazione avesse annullato e sostituito la prima in via di autotutela. Poiché il fondamento della decisione dei giudici di merito non è stato attaccato, il ricorso dell’Agenzia è risultato inefficace e, di conseguenza, inammissibile. La Corte ha ribadito che, quando una sentenza si basa su una specifica argomentazione giuridica, il ricorso in Cassazione deve mirare a smontare proprio quell’argomentazione, cosa che in questo caso non è avvenuta.

Le Conclusioni

Questa ordinanza offre due importanti spunti pratici. In primo luogo, conferma che l’emissione di un nuovo atto impositivo per la stessa pretesa tributaria, se non diversamente specificato, può essere interpretato come un atto di autotutela che annulla e sostituisce il precedente. Questo riapre i termini per l’impugnazione e permette al contribuente di sollevare tutte le eccezioni del caso contro il nuovo atto. In secondo luogo, evidenzia una regola fondamentale del contenzioso: in sede di impugnazione, è essenziale contestare la specifica ratio decidendi della sentenza sfavorevole. Omettere di farlo rende il ricorso inammissibile, indipendentemente dalla fondatezza delle proprie ragioni nel merito.

Cosa succede se l’Agenzia delle Entrate – Riscossione emette una seconda intimazione di pagamento per le stesse cartelle?
Secondo la Corte, la seconda intimazione di pagamento può essere considerata come un atto emesso in autotutela che annulla e sostituisce integralmente la precedente. Di conseguenza, solo il secondo atto produce effetti giuridici ed è suscettibile di impugnazione.

Se il ricorso contro una prima intimazione è stato respinto perché tardivo, posso ancora contestare le cartelle se ricevo una seconda intimazione?
Sì. Se la seconda intimazione sostituisce la prima, come stabilito in questo caso, essa diventa l’unico atto valido. Il contribuente ha quindi il diritto di impugnare questo nuovo atto e, con esso, le cartelle sottostanti per vizi propri, come la nullità della notifica, anche se una precedente impugnazione era stata dichiarata inammissibile.

Perché il ricorso dell’Agenzia è stato dichiarato inammissibile dalla Cassazione?
Il ricorso è stato dichiarato inammissibile perché l’Agenzia non ha contestato la ragione centrale (la ratio decidendi) della decisione della corte d’appello. La corte d’appello aveva basato la sua sentenza sul fatto che il secondo avviso aveva sostituito il primo; l’Agenzia, invece, ha fondato il suo ricorso sulla definitività del primo avviso, senza criticare la motivazione principale della sentenza impugnata.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 14556 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 14556 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 24/05/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 9625/2022 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, domiciliata ex lege in INDIRIZZO, presso l’RAGIONE_SOCIALE GENERALE DELLO STATO (P_IVAP_IVA che la rappresenta e difende -ricorrente- contro

NOME, elettivamente domiciliato in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato NOME COGNOME (CODICE_FISCALE) rappresentato e difeso dall’avvocato NOME COGNOME (CODICE_FISCALE)

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG.TOSCANA n. 1116/2021 depositata il 11/10/2021.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 08/05/2024 dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

NOME COGNOME impugnava l’intimazione di pagamento n. 04120179016503048000, notificagli in data 6/12/2017, nonché tutte le cartelle di pagamento ad essa sottese, contestando: -) la nullità dell’intimazione impugnata in quanto emessa e notificata da un ufficio distrettuale dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE Entrate Riscossione operante in un ambito territoriale diverso da quello in cui era

ricompreso il domicilio fiscale del contribuente; -) l’inesistenza o, comunque, la nullità RAGIONE_SOCIALE notifiche RAGIONE_SOCIALE cartelle presupposte all’intimazione di pagamento opposta in quanto, mentre quest’ultima era stata correttamente notificata presso il domicilio del contribuente in INDIRIZZO a Genova, le cartelle di pagamento erano invece state notificate sempre in INDIRIZZO, ma a Firenze e non a Genova; ciò con la conseguenza che il Sig. COGNOME non le aveva ricevute; la decadenza/prescrizione RAGIONE_SOCIALE pretese creditorie iscritte a ruolo ed azionate per il tramite RAGIONE_SOCIALE cartelle medesime, atteso che esse si riferivano ad annualità per le quali gli enti creditori risultavano ormai decaduti dal loro potere di riscossione e, comunque, la prescrizione era già maturata.
L’Agente RAGIONE_SOCIALE Riscossione si costituiva in giudizio: -) rilevando che, medio tempore, la CTP di Firenze aveva emesso la sentenza n. 462/04/2018 con cui era stato dichiarato inammissibile altro ricorso avverso una precedente intimazione di pagamento, notificata al contribuente in data 19/04/2017, emessa in relazione a un più ampio novero di cartelle di pagamento, fra le quali anche quelle formanti oggetto di intimazione successiva, impugnata nel presente giudizio; ) di conseguenza eccependo l’inammissibilità del ricorso avverso la seconda intimazione per violazione del principio del ne bis in idem.
I giudici di prossimità accoglievano il ricorso del contribuente, con pronuncia che trovava conferma in sede di appello.

Avverso la sentenza RAGIONE_SOCIALE CTR RAGIONE_SOCIALE Toscana indicata in epigrafe ricorre l’RAGIONE_SOCIALE riscossione con unico motivo.

Resiste il contribuente con controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con l’unico motivo di ricorso l’Agente RAGIONE_SOCIALE riscossione denuncia, in relazione all’art. 360, n. 4 cod. proc. civ., la «Violazione e falsa applicazione degli artt. 19, comma 3° e 21 del D.lgs. 546/1992», rilevando che la sentenza RAGIONE_SOCIALE CTR RAGIONE_SOCIALE Toscana sarebbe viziata per aver ritenuto ammissibile il ricorso introduttivo, nonostante fosse stato accertato dalla sentenza n. 462 del 2/05/2018 RAGIONE_SOCIALE CTP di Firenze, passata in giudicato, che, successivamente alla notifica RAGIONE_SOCIALE cartelle di pagamento sottese all’intimazione oggetto del presente giudizio, in data 19.04.2017 era stata notificata al sig. COGNOME l’intimazione di pagamento n. NUMERO_CARTA, tardivamente opposta dal contribuente oltre il termine di 60 giorni di cui all’art. 21 d.lgs. 546/1992. Osserva che, pertanto, in mancanza di impugnazione del primo atto successivo validamente notificato, le cartelle di pagamento hanno acquisito definitività e non possono, nel presente giudizio, più esser oggetto di contestazione.
Il motivo è inammissibile perché non contesta l’effettiva ratio decidendi espressa nella sentenza impugnata.

2.1. I giudici di appello, infatti, hanno ritenuto che il giudicato esterno invocato dall’appellante non fosse applicabile alla presente controversia «in quanto avente ad oggetto un provvedimento amministrativo antecedente a quello di cui si discute; il quale ha ad oggetto la medesima pretesa tributaria del precedente, salvo le cartelle sgravate (…)» ed in particolare affermando che, «ancorché non espressamente dichiarato, (…) l’avviso di intimazione impugnato nel presente procedimento sostituisce ed annulla il precedente, oggetto del distinto contenzioso conclusosi con la sentenza RAGIONE_SOCIALE CTP di Firenze n. 462 del 2.5.2018, in quanto, diversamente opinando, risulterebbero due distinti atti amministrativi aventi parzialmente ad oggetto la medesima pretesa impositiva, entrambi suscettibili di giungere autonomamente alla fase esecutiva. Si ritiene pertanto che l’emanazione del secondo
atto da parte dell’Ufficio, non contenendo alcuna precisazione in merito alla sua relazione con il precedente atto, avente, come detto, parzialmente ad oggetto la medesima pretesa, non possa che essere ritenuto sostitutivo del precedente.»

2.2. Una volta accertato che la seconda intimazione ha integralmente annullato e sostituito (all’esito di un procedimento di autotutela amministrativa) quella precedente, la CTR ha ritenuto ammissibili e fondate le eccezioni sollevate del contribuente in relazione ai vizi di illegittimità RAGIONE_SOCIALE intimazione emessa in sostituzione di quella annullata in autotutela, vizi propri -incompetenza territoriale dell’Ufficio di Firenze ad emanare nel 2017 l’intimazione di pagamento impugnata, e derivati – nullità RAGIONE_SOCIALE notifiche RAGIONE_SOCIALE cartelle di pagamento presupposte in quanto effettuate presso un indirizzo diverso dal domicilio fiscale del contribuente.
In conclusione, rilevando che la statuizione su cui si fonda la decisione, avente ad oggetto l’annullamento in autotutela del primo provvedimento, non è in questa sede contestata dalla ricorrente RAGIONE_SOCIALE, il ricorso deve essere dichiarato inammissibile, con conseguente condanna RAGIONE_SOCIALE ricorrente al rimborso, in favore del controricorrente, RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità, che si liquidano come in dispositivo.

Stante il disposto del D.L. 20 marzo 2023, n. 4, art. 22, convertito dalla L. 26 maggio 2023, n. 56, non sussistono i presupposti per l’assoggettamento RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE Entrate Riscossione ricorrente al pagamento del doppio contributo unificato T.U. n. 115 del 2002, ex art. 13, comma 1 quater.

P.Q.M .

La Corte dichiara il ricorso inammissibile.

Condanna la ricorrente al pagamento, in favore RAGIONE_SOCIALE controricorrente, RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità che liquida in euro 2.400,00 per compensi, oltre alle spese forfettarie nella

misura del 15 per cento, agli esborsi, liquidati in euro 200,00, ed agli accessori di legge.

Così deciso in Roma, il 08/05/2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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