Interpello disapplicativo: impugnabile il diniego

La Corte di Cassazione ha stabilito che la risposta negativa dell’Agenzia delle Entrate a un’istanza di interpello disapplicativo, con cui si chiede di non applicare norme antielusive, è un atto immediatamente impugnabile davanti al giudice tributario. Anche se l’Amministrazione lo definisce ‘inammissibile’, la Corte lo considera un provvedimento di diniego definitivo che incide sulla posizione del contribuente. Il caso riguardava un investitore in un fondo immobiliare la cui partecipazione, sommata a quella dei familiari, superava la soglia del 5% prevista da una norma con finalità antielusiva.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 19 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Interpello disapplicativo: la Cassazione conferma l’immediata impugnabilità del diniego

L’ordinanza della Corte di Cassazione n. 8535 del 2025 offre un’importante chiarificazione sui diritti del contribuente nel dialogo con l’Amministrazione Finanziaria. Al centro della questione vi è l’interpello disapplicativo, uno strumento fondamentale che permette al cittadino di chiedere la non applicazione di norme antielusive. La Suprema Corte ha stabilito che il diniego, anche se formalmente etichettato come ‘inammissibile’, costituisce un atto definitivo e, pertanto, può essere immediatamente contestato in sede giudiziaria.

I Fatti di Causa

Un contribuente, detentore di una quota di un fondo comune di investimento immobiliare, presentava un’istanza di interpello disapplicativo all’Agenzia delle Entrate. La sua quota individuale era inferiore alla soglia del 5% del patrimonio del fondo, ma, se sommata a quelle detenute dai suoi familiari, superava tale limite. Questo superamento avrebbe attivato un regime fiscale più oneroso, basato sulla tassazione per trasparenza, previsto da norme introdotte per contrastare l’artificioso frazionamento delle partecipazioni a scopo elusivo.

Il contribuente sosteneva che nel suo caso non vi era alcun intento elusivo, in quanto la titolarità delle quote corrispondeva alla reale riferibilità economica a ciascun familiare. L’Agenzia delle Entrate, tuttavia, rispondeva dichiarando l’istanza ‘inammissibile’, argomentando che le norme in questione non avessero natura antielusiva, ma fossero norme di sistema.

Il contribuente impugnava tale provvedimento, ottenendo ragione sia in primo che in secondo grado. La Commissione Tributaria Regionale confermava che l’atto dell’Agenzia, pur formalmente interlocutorio, era di fatto un diniego definitivo e quindi legittimamente impugnabile. L’Amministrazione Finanziaria ricorreva quindi in Cassazione.

La Decisione della Corte e l’impugnabilità dell’interpello disapplicativo

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell’Agenzia, confermando la piena legittimità dell’azione del contribuente. I giudici hanno ribadito un principio consolidato nella giurisprudenza: la risposta a un interpello disapplicativo non è un semplice parere, ma un atto con immediata rilevanza esterna.

A differenza dell’interpello ordinario (interpretativo), che ha natura di parere non vincolante, il diniego opposto a un’istanza disapplicativa è qualificato come un provvedimento definitivo. Questo perché incide direttamente sulla condotta che il contribuente dovrà tenere al momento della dichiarazione dei redditi, manifestando una pretesa tributaria ben definita.

La Corte ha specificato che l’elenco degli atti impugnabili, contenuto nell’art. 19 del D.Lgs. 546/1992, deve essere interpretato in modo estensivo. Vi rientrano tutti gli atti che, esplicitando le ragioni concrete, portano a conoscenza del contribuente una pretesa tributaria. Pertanto, negare l’impugnabilità del diniego significherebbe limitare il diritto alla tutela giurisdizionale.

La Natura Antielusiva delle Norme sui Fondi Immobiliari

Un altro punto cruciale affrontato dalla Corte riguarda la natura delle norme fiscali sui fondi immobiliari. L’Agenzia sosteneva che queste non fossero norme antielusive, ma di sistema, e che quindi non potessero essere oggetto di interpello disapplicativo.

La Cassazione ha respinto anche questa tesi. Ha chiarito che le disposizioni che impongono un regime fiscale più gravoso per i partecipanti non istituzionali con quote superiori al 5% (tenendo conto anche delle quote dei familiari) hanno una chiara finalità antielusiva. Esse istituiscono una presunzione legale di elusione fiscale, mirata a prevenire la detenzione di quote per interposta persona al fine di godere indebitamente di un regime fiscale più favorevole. Tale presunzione, tuttavia, può essere superata dal contribuente dimostrando l’assenza di finalità elusive, proprio attraverso lo strumento dell’interpello.

Le Motivazioni

La Suprema Corte ha fondato la propria decisione su diverse argomentazioni. In primo luogo, ha sottolineato che l’istanza di interpello disapplicativo avvia un procedimento amministrativo strutturato, che si conclude con un atto ‘da ritenersi definitivo’. La risposta, positiva o negativa, rappresenta il primo atto con cui l’Amministrazione, dopo un’istruttoria, manifesta il proprio convincimento, influenzando le scelte future del contribuente. Questo genera un interesse concreto e attuale all’impugnazione per ottenere un controllo giurisdizionale sulla legittimità dell’atto.

In secondo luogo, la Corte ha chiarito che la qualifica di ‘inammissibile’ data dall’Agenzia era, in questo caso, una valutazione di merito. L’Agenzia non ha respinto l’istanza per vizi formali (come la mancanza di dati identificativi), ma perché riteneva, nel merito, che le norme indicate dal contribuente non avessero carattere antielusivo. Questo equivale a un rigetto sostanziale della richiesta, un provvedimento di definitivo diniego che legittima l’impugnazione.

Infine, la Corte ha ribadito che la finalità delle norme in discussione è proprio quella di ‘scongiurare, a fini antielusivi, il rischio che i fondi immobiliari vengano utilizzati, previa intesa fra familiari, non più come strumento di gestione collettiva del risparmio, ma come mezzo per interposta intestazione o amministrazione dei beni, godendo così impropriamente di un regime fiscale di favore’.

Conclusioni

L’ordinanza in esame rafforza la posizione del contribuente, garantendogli il diritto a una tutela giurisdizionale tempestiva. Viene confermato che il diniego a un’istanza di interpello disapplicativo è sempre un atto impugnabile, indipendentemente dalla formula utilizzata dall’Amministrazione Finanziaria. Questa decisione riconosce la natura provvedimentale dell’atto e l’interesse del contribuente a vederne controllata la legittimità senza dover attendere un successivo avviso di accertamento, promuovendo così un rapporto più equilibrato e trasparente tra Fisco e cittadino.

Il diniego dell’Agenzia delle Entrate a un interpello disapplicativo è un atto immediatamente impugnabile?
Sì, la Corte di Cassazione ha confermato che il diniego, anche se formalmente qualificato come ‘inammissibile’, è un atto amministrativo definitivo con rilevanza esterna, suscettibile di autonoma e immediata impugnazione dinanzi al giudice tributario.

Qual è la differenza tra un interpello ordinario e un interpello disapplicativo in termini di impugnabilità?
La risposta a un interpello ordinario (o interpretativo) è considerata un semplice parere non vincolante, inidoneo a incidere sulla sfera giuridica del contribuente e quindi non impugnabile. Al contrario, la risposta a un interpello disapplicativo ha natura provvedimentale, esprime una pretesa tributaria definita e può essere immediatamente impugnata.

Le norme che considerano le partecipazioni dei familiari per calcolare la soglia del 5% nei fondi immobiliari hanno una finalità antielusiva?
Sì, la Corte ha stabilito che tali norme hanno una chiara finalità antielusiva. Esse creano una presunzione legale di elusione per contrastare l’artificioso frazionamento delle partecipazioni, ma il contribuente può superare tale presunzione dimostrando, tramite interpello, l’assenza di un intento elusivo.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 8535 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 8535 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 01/04/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 20324/2016 R.G. proposto da RAGIONE_SOCIALE, in persona del RAGIONE_SOCIALE pro tempore , domiciliata in Roma alla INDIRIZZO presso gli uffici RAGIONE_SOCIALE‘Avvocatura Generale RAGIONE_SOCIALEo Stato, dalla quale è rappresentata e difesa «ope legis»

-ricorrente –

contro

COGNOME NOME, elettivamente domiciliato in Roma alla INDIRIZZO presso lo studio RAGIONE_SOCIALE‘AVV_NOTAIO, dal quale è rappresentato e difeso

-controricorrente – avverso la SENTENZA RAGIONE_SOCIALE COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE DELLA LOMBARDIA n. 2797/2016 depositata il 12 maggio 2016

Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 16 gennaio 2025 dal Consigliere COGNOME NOME

FATTI DI CAUSA

In data 15 marzo 2012 NOME COGNOME presentava al RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE, ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘art. 37 -bis , comma 8, del D.P.R. n. 600 del 1973, istanza di disapplicazione RAGIONE_SOCIALE disposizioni normative in tema di fondi comuni d’investimento immobiliare recate dall’art. 32, commi 3 -bis e 4bis ,

del D.L. n. 78 del 2010, convertito in L. n. 122 del 2010, laddove stabiliscono che, al fine di verificare se un investitore diverso da quelli (cd. ) indicati nel precedente comma 3 possieda una quota di percentuale di partecipazione (cd. ) superiore al 5 per cento, si debba tener conto RAGIONE_SOCIALE partecipazioni detenute direttamente o indirettamente per il tramite di società controllate o di società fiduciarie o per interposta persona, nonché di quelle imputate ai familiari elencati nell’art. 5, comma 5, del D.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR).
A fondamento RAGIONE_SOCIALE‘avanzata richiesta esponeva: -di partecipare, insieme ad alcuni suoi familiari, al fondo immobiliare chiuso denominato , istituito e gestito dalla RAGIONE_SOCIALE; – che la sua quota di partecipazione era inferiore al 5 per cento del patrimonio del fondo, mentre quelle complessivamente detenute dall’intero gruppo familiare superavano la detta percentuale; – che la previsione contenuta nel quinto periodo del comma 3bis RAGIONE_SOCIALE‘art. 32 del D.L. n. 78 del 2010, richiamata dal successivo comma 4bis , è ispirata alla «ratio» di impedire l’artificioso frazionamento in àmbito familiare RAGIONE_SOCIALE partecipazioni ai fondi comuni d’investimento immobiliare, allo scopo di sottrarsi al nuovo regime fiscale RAGIONE_SOCIALE partecipazioni superiori al 5 per cento, più oneroso di quello ordinario, altrimenti applicabile, fissato dall’art. 7 del D.L. n. 351 del 2001, convertito in L. n. 410 del 2001; – che, nel caso di specie, non si era verificato alcun artificioso frazionamento nel senso dianzi esplicitato, essendovi piena corrispondenza fra la titolarità giuridica e la riferibilità economica RAGIONE_SOCIALE partecipazioni facenti capo ai singoli familiari; -che doveva, pertanto, escludersi l’operatività RAGIONE_SOCIALE disciplina antielusiva dettata dalle norme invocate.
La formulata istanza veniva dichiarata «inammissibile» con

provvedimento del 2 agosto 2012, in base al rilievo che le disposizioni di cui il contribuente aveva chiesto la disapplicazione non perseguivano finalità antielusiva.

Il COGNOME impugnava tale provvedimento davanti alla Commissione Tributaria RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE, la quale, pronunciando nel contraddittorio RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE, ritenuta la fondatezza del ricorso, statuiva che: – non era dovuta dal contribuente l’imposta sostitutiva «una tantum» di cui al comma 4bis RAGIONE_SOCIALE‘art. 32 del D.L. n. 78 del 2010 (fissata «nella misura del 5 per cento del valore medio RAGIONE_SOCIALE quote possedute nel periodo d’imposta risultante dai prospetti periodici redatti nel periodo d’imposta 2010»); – non era applicabile nei suoi confronti l’imposizione per trasparenza prevista dal comma 3 -bis RAGIONE_SOCIALEo stesso articolo.
La decisione veniva successivamente confermata dalla Commissione Tributaria RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, che con sentenza n. 2797/2016 del 12 maggio 2016 rigettava l’appello RAGIONE_SOCIALE‘Amministrazione Finanziaria.

Avverso tale sentenza l’RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso per cassazione affidato a cinque motivi.

Il COGNOME ha resistito con controricorso.

La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio, ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘art. 380 -bis .1 c.p.c..

MOTIVI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso, formulato ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘art. 360, comma 1, n. 4) c.p.c., è denunciata la violazione e/o falsa applicazione RAGIONE_SOCIALE‘art. 112 c.p.c., RAGIONE_SOCIALE‘art. 54, comma 2, del D. Lgs. n. 546 del 1992, RAGIONE_SOCIALE‘art. 37 -bis , comma 8, del D.P.R. n. 600 del 1973 e RAGIONE_SOCIALE‘art. 1 del D.M. 19 giugno 1998, n. 259.

1.1 Si censura l’impugnata sentenza per aver omesso di pronunciare sull’eccezione di difetto di legittimazione passiva

sollevata in prime cure dalla RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE e dalla stessa ribadita con apposito motivo di appello incidentale nel susseguente grado di merito.

Con il secondo motivo la violazione e/o falsa applicazione dei citati artt. 54, comma 2, del D. Lgs. n. 546 del 1992, 37bis , comma 8, del D.P.R. n. 600 del 1973 e 1 del D.M. 19 giugno 1998, n. 259 viene lamentata, in subordine, ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c..

2.1 Si deduce, al riguardo, che la legittimazione passiva rispetto all’azione esperita dal COGNOME spettava esclusivamente alla RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE, che aveva emanato il provvedimento impugnato, e non anche alla RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE I di RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE predetta agenzia fiscale.

2.2 I due motivi possono essere esaminati congiuntamente in quanto intimamente connessi.

2.3 La censura che essi veicolano, prospettata sotto due distinte angolazioni -in via principale come «error in procedendo» , in subordine come «error in iudicando» -, è inammissibile per difetto di autosufficienza, non avendo la difesa erariale dimostrato, mediante la trascrizione del libello introduttivo RAGIONE_SOCIALE lite, quantomeno nella parte contenente (ex art. 18, comma 2, lettera c], del D. Lgs. n. 546 del 1992) l’indicazione RAGIONE_SOCIALE‘ufficio destinatario RAGIONE_SOCIALE domanda giudiziale, che il ricorso dinanzi alla Commissione Tributaria RAGIONE_SOCIALE fosse stato proposto dal COGNOME anche nei confronti RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE.
2.4 Nella descritta situazione, risulta impossibile verificare dalla sola lettura del ricorso per cassazione se la predetta RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE fosse stata evocata in causa dal contribuente in qualità di controparte o se invece la notificazione RAGIONE_SOCIALE‘atto incoativo del giudizio fosse stata eseguita nei suoi riguardi a fini di mera conoscenza.

2.5 Fermo quanto precede, il rigetto RAGIONE_SOCIALE‘eccezione in parola, da ritenersi implicito nella pronuncia di integrale accoglimento del ricorso contribuente adottata dalla CTP e confermata in appello, appare giuridicamente corretta.

2.6 Invero, per costante giurisprudenza di legittimità, gli uffici periferici non hanno autonoma soggettività rispetto all’RAGIONE_SOCIALE fiscale nella cui struttura sono organicamente inseriti, sicchè le sentenze emesse nelle controversie tributarie producono i loro effetti direttamente nella sfera giuridica RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE e non RAGIONE_SOCIALE‘ufficio presente in giudizio.

Di conseguenza, tutto ciò che concerne l’articolazione interna è processualmente irrilevante, giacché l’attività difensiva è sempre e comunque riferibile all’RAGIONE_SOCIALE fiscale, quale persona giuridica di diritto pubblico, e non al singolo ufficio periferico, le cui vicende organizzative restano del tutto indifferenti (cfr. Cass. n. 19828/2016, Cass. n. 22000/2013).

2.7 Nella stessa prospettiva è stato affermato che, in ragione del carattere unitario RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE, la notifica del ricorso del contribuente presso un ufficio locale incompetente non comporta la nullità RAGIONE_SOCIALE‘atto, nè la decadenza dall’impugnazione (cfr. Cass. n. 21593/2015, Cass. n. 15229/2012, Cass. n. 30753/2011; vedasi pure Cass. n. 9405/2010, in cui si precisa che, «in ossequio al principio costituzionale di imparzialità e buon andamento e di leale collaborazione e buona fede sanciti dallo Statuto dei diritti del contribuente, le articolazioni degli uffici e l’intera organizzazione RAGIONE_SOCIALE‘Amministrazione Finanziaria sono tenute a trasmettere agli uffici competenti le impugnazioni formulate dai privati ricevute da uffici non competenti» ), e che, in termini speculari, deve ritenersi ammissibile l’appello proposto da un ufficio diverso da quello nei cui confronti è stata emessa la sentenza di primo grado (cfr. Cass. n. 4862/2015).
2.8 Per quanto qui particolarmente interessa, è stato inoltre precisato che in relazione agli atti emessi dalla RAGIONE_SOCIALE -ma il discorso è estensibile, per identità di «ratio» , a quella RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALEsussiste la legittimazione processuale RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, in quanto ufficio al quale spettano le attribuzioni sul rapporto controverso, ferma restando la legittimazione RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE a partecipare al processo ove destinataria RAGIONE_SOCIALE notifica del ricorso del contribuente (cfr. Cass. n. 19795/2019, in cui viene sottolineato che, accedendo a una diversa interpretazione, si verrebbe a creare «un’abnorme distorsione del sistema, poiché la RAGIONE_SOCIALE regionale sarebbe la sola legittimata nel processo in relazione a tutti i provvedimenti dalla medesima emessi, determinandosi l’accentramento RAGIONE_SOCIALE controversie presso la Commissione RAGIONE_SOCIALE di primo grado RAGIONE_SOCIALE Regione nella quale ha sede la RAGIONE_SOCIALE regionale» ; in termini si veda pure Cass. n. 26977/2020).
2.9 Sulla scorta RAGIONE_SOCIALE esposte considerazioni, a prescindere dalla sua rilevata inammissibilità, il motivo è comunque privo di fondamento.

Con il terzo mezzo, introdotto ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘art. 360, comma 1, n. 4) c.p.c., è prospettata la violazione RAGIONE_SOCIALE‘art. 100 c.p.c., RAGIONE_SOCIALE‘art. 19 del D. Lgs. n. 546 del 1992, RAGIONE_SOCIALE‘art. 37 -bis , comma 8, del D.P.R. n. 600 del 1973 e RAGIONE_SOCIALE‘art. 32, commi 3 -bis e 4bis , del D.L. n. 78 del 2010, convertito in L. n. 122 del 2010.

3.1 Si sostiene che avrebbe errato la CTR nel ritenere ammissibile l’impugnazione RAGIONE_SOCIALE risposta data dal RAGIONE_SOCIALE all’interpello disapplicativo ex art. 37-bis, comma 8, del D.P.R. n. 600 del 1973, trattandosi non già di un provvedimento bensì di un semplice non vincolante, solo potenzialmente lesivo RAGIONE_SOCIALE sfera giuridica del contribuente.

Secondo la tesi del ricorrente, ammettere l’autonoma e immediata impugnabilità di un atto del genere .

3.2 Viene, in ogni caso, obiettato che, quand’anche si volesse ammettere, in linea di principio, l’impugnabilità dinanzi al giudice tributario del provvedimento di definitivo diniego RAGIONE_SOCIALE‘invocata disapplicazione, una siffatta regola non potrebbe comunque operare nella fattispecie concreta, essendosi il RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE limitato a dichiarare inammissibile l’interpello del COGNOME .

Con il quarto motivo, ricondotto al paradigma RAGIONE_SOCIALE‘art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., la medesima censura veicolata con il precedente mezzo di gravame viene riproposta, in via subordinata, sotto il diverso profilo RAGIONE_SOCIALE violazione di legge, e dunque non come «error in procedendo» bensì come «error in iudicando» .

4.1 Il terzo e il quarto motivo possono essere scrutinati congiuntamente, stante la loro stretta connessione.

4.2 Essi sono privi di fondamento.

4.3 Giova premettere che alla presente controversia non è applicabile, «ratione temporis» , la disciplina in tema di interpello disapplicativo contenuta nell’art. 11 RAGIONE_SOCIALE L. n. 212 del 2000 (statuto del contribuente), nel testo risultante dalle modifiche apportate dall’art. 1, comma 1, D. Lgs. n. 156 del 2015 (poi ulteriormente novellato dall’art. 1, comma 1, lettera n], del D. Lgs. n. 219 del 2023).

4.4 Nel delineato contesto, deve allora farsi riferimento all’art. 37bis , comma 8, del D.P.R. n. 600 del 1973, a mente del quale «le norme tributarie che, allo scopo di contrastare comportamenti

elusivi, limitano deduzioni, detrazioni, crediti d’imposta o altre posizioni soggettive altrimenti ammesse dall’ordinamento tributario, possono essere disapplicate qualora il contribuente dimostri che nella particolare fattispecie tali effetti elusivi non potevano verificarsi»; «a tal fine», prosegue il testo, «il contribuente deve presentare istanza al direttore regionale RAGIONE_SOCIALE entrate competente per territorio, descrivendo compiutamente l’operazione e indicando le disposizioni normative di cui chiede la disapplicazione».
4.5 Sull’argomento, la giurisprudenza di questa Corte si è ormai stabilizzata nel senso che il diniego opposto dal RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE all’istanza di disapplicazione di norme antielusive proposta ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘art. 37 -bis , comma 8, del D.P.R. n. 600 del 1973 e del D.M. 19 giugno 1998, n. 259, costituendo atto amministrativo recettizio, con immediata rilevanza esterna ed espressamente qualificato come definitivo, è suscettibile di autonoma e immediata impugnazione dinanzi al giudice tributario.
4.6 Inizialmente si era sostenuto che l’atto in questione fosse assimilabile a quello di diniego di agevolazione e come tale impugnabile ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘art. 19, comma 1, lettera h), del D. Lgs. n. 546 del 1992 (cfr. Cass. n. 8663/2011, Cass. n. 5843/2012).

4.7 Nella successiva evoluzione nomofilattica, pur escludendosi l’equiparabilità RAGIONE_SOCIALE‘«agevolazione fiscale» alla «disapplicazione di norma antielusiva», si è però ritenuto che la natura tassativa degli atti indicati nell’art. 19 summenzionato consenta un’interpretazione estensiva del «catalogo» ivi contenuto, fino a ricomprendervi tutti gli atti adottati RAGIONE_SOCIALE‘ente impositore che, con l’esplicitazione RAGIONE_SOCIALE concrete ragioni che li sorreggono, portino a conoscenza del contribuente una ben individuata pretesa tributaria.
4.8 Su questa scia si è giunti ad affermare che l’istanza di disapplicazione di norme antielusive rientra nel novero degli atti impugnabili per varie ragioni, e precisamente perchè: è

obbligatoria per il privato; deve contenere la descrizione compiuta RAGIONE_SOCIALE fattispecie concreta; deve essere corredata RAGIONE_SOCIALE documentazione rilevante; è soggetta a richieste istruttorie; è volta ad ottenere l’emissione di un atto RAGIONE_SOCIALE‘amministrazione; le determinazioni ad essa inerenti sono assunte dal RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE con provvedimento «da ritenersi definitivo» (ex art. 1, comma 6, del D.M. 19 giugno 1998, n. 259, emanato ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘art. 37 -bis , comma 8, del D.P.R. n. 600 del 1973) e vengono comunicate al richiedente a mezzo del servizio postale, in plico raccomandato con avviso di ricevimento.
4.9 È stato, altresì, rimarcato che la risposta all’interpello, positiva o negativa che sia, costituisce il primo atto con cui l’Amministrazione Finanziaria, a sèguito di una fase istruttoria e di una valutazione tecnica e nel rispetto di particolari garanzie procedimentali, porta a conoscenza del contribuente, in via preventiva, il proprio convincimento in ordine a una specifica richiesta relativa a un determinato rapporto tributario, con l’immediato effetto di incidere comunque sulla condotta che il soggetto istante è tenuto ad osservare al momento RAGIONE_SOCIALE presentazione RAGIONE_SOCIALE dichiarazione dei redditi.
4.10 Di qui la sussistenza RAGIONE_SOCIALE‘interesse del contribuente ad impugnare l’atto, ai fini del controllo giurisdizionale sulla sua legittimità (cfr. Cass. n. 17010/2012, Cass. n. 16183/2014, Cass. n. 11929/2014, Cass. n. 12150/2019).

4.11 Resta, peraltro, fermo, che:

-l’omessa impugnazione del diniego non pregiudica la posizione del contribuente che ad esso non ritenga di adeguarsi;

-la risposta negativa all’interpello non impedisce alla stessa Amministrazione di rivalutare, in sede di esame RAGIONE_SOCIALE dichiarazione dei redditi o RAGIONE_SOCIALE‘istanza di rimborso, l’orientamento in precedenza espresso, nè preclude al contribuente la possibilità di esperire la piena tutela in sede giurisdizionale avverso l’avviso di accertamento

eventualmente emesso in relazione alla denuncia dei redditi presentata in difformità dalla risposta;

la risposta positiva del RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE priva, invece, l’Amministrazione del potere di applicare la norma antielusiva oggetto di interpello, in virtù del principio di tutela RAGIONE_SOCIALE‘affidamento, il quale trova diretto fondamento nella Carta costituzionale e riveste carattere generale anche nell’ordinamento tributario, in cui è espressamente sancito dall’art. 10 RAGIONE_SOCIALE L. n. 212 del 2000 (cfr. Cass. n. 26977/2020).

4.12 Si è, inoltre, chiarito che, anche in base alla disciplina anteriore all’entrata in vigore RAGIONE_SOCIALE‘art. 6, comma 1, del D. Lgs. n. 156 del 2015 (poi abrogato dall’art. 2, comma 4, lettera e], del D Lgs. n. 219 del 2023) -il quale prevede che avverso le risposte alle istanze di interpello disapplicativo di cui all’art. 11, comma 2, RAGIONE_SOCIALE L. n. 212 del 2000, come modificato dallo stesso D. Lgs. n. 156, «può essere proposto ricorso unitamente all’atto impositivo» -, deve ammettersi la possibilità di impugnare tali risposte in sede giurisdizionale, in quanto contenenti una compiuta pretesa tributaria.
4.13 Una simile soluzione ermeneutica si fonda sul rilievo che, mentre la risposta all’ordinario interpello interpretativo (o consultivo) previsto dall’art. 11 RAGIONE_SOCIALE L. n. 212 del 2000 è qualificabile come semplice parere non vincolante, inidoneo a incidere direttamente sulla sfera giuridica del contribuente, per contro, quella all’interpello disapplicativo ha natura provvedimentale (cfr. Cass. Sez. Un. n. 2147/2024, Cass. n. 32962/2018).

4.14 Alla stregua del richiamato insegnamento giurisprudenziale di legittimità, le lagnanze mosse dalla ricorrente si appalesano infondate, avendo la CTR rettamente riconosciuto l’autonoma e immediata impugnabilità del diniego RAGIONE_SOCIALE‘interpello disapplicativo.

4.15 Manca di pregio anche l’assunto secondo cui, nel caso di specie, non sarebbe comunque configurabile un provvedimento di definitivo diniego RAGIONE_SOCIALE chiesta disapplicazione.

4.16 Dal tenore RAGIONE_SOCIALE risposta data dal RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE, trascritta nel corpo del ricorso (pagg. 5 -6), emerge chiaramente che, a prescindere dalla formula conclusiva utilizzata ( ), la richiesta del contribuente è stata esaminata e respinta nel merito, in base al decisivo rilievo che le disposizioni di cui ai commi 3bis e 4bis del D.L. n. 78 del 2010 .

4.17 Si è trattato, quindi, non già di un atto sostanzialmente interlocutorio giustificato da riscontrate carenze attinenti alla forma o al contenuto RAGIONE_SOCIALE‘istanza (come nei casi esaminati in alcuni precedenti di questa Corte: cfr. Cass. n. 26977/2020, Cass. n. 5843/2012), bensì di un provvedimento di definitivo diniego fondato sulla ritenuta natura non antielusiva RAGIONE_SOCIALE norme di cui era stata invocata la disapplicazione.

4.18 Del resto, ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘art. 1, comma 2, del menzionato D.M. 19 giugno 1998, n. 259, i soli requisiti prescritti a pena di inammissibilità RAGIONE_SOCIALE‘istanza di disapplicazione sono: «a)i dati identificativi del contribuente e del suo legale rappresentante; b)l’indicazione RAGIONE_SOCIALE‘eventuale domiciliatario presso il quale sono effettuate le comunicazioni; c)la sottoscrizione del contribuente o del suo legale rappresentante».

4.19 Analoga sanzione non è, invece, prevista dal successivo comma 3, a tenore del quale il contribuente deve, nella medesima istanza, «descrive(re) compiutamente la fattispecie concreta per la quale ritiene non applicabili le disposizioni normative che limitano deduzioni, detrazioni, crediti d’imposta o altre posizioni soggettive altrimenti ammessi dall’ordinamento tributario» e «allega(re) copia

RAGIONE_SOCIALE documentazione, con relativo elenco, rilevante ai fini RAGIONE_SOCIALE individuazione e RAGIONE_SOCIALE qualificazione RAGIONE_SOCIALE fattispecie prospettata».

4.20 Ne discende che, al di fuori RAGIONE_SOCIALE ipotesi di inammissibilità tassativamente contemplate dalla norma, il provvedimento con il quale il RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE ravvisi l’esistenza di una diversa ragione di fatto o di diritto ostativa alla chiesta disapplicazione deve essere interpretato come un sostanziale rigetto RAGIONE_SOCIALE‘interpello.

Con il quinto motivo, formulato ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., è denunciata la violazione RAGIONE_SOCIALE‘art. 12 RAGIONE_SOCIALE preleggi, degli artt. 115 e 116 c.p.c., RAGIONE_SOCIALE‘art. 37 -bis , comma 8, del D.P.R. n. 600 del 1973, e RAGIONE_SOCIALE‘art. 32, commi 3 -bis e 4bis , del D.L. n. 78 del 2010, convertito in L. n. 122 del 2010.

5.1 Si rimprovera alla Commissione regionale di aver a torto ritenuto che le disposizioni recate dai commi 3bis e 4bis RAGIONE_SOCIALE‘art. 32 del D.L. n. 78 del 2010 perseguano finalità antielusive, laddove, a mente RAGIONE_SOCIALE‘art. 37 -bis , comma 8, del D.P.R. n. 600 del 1973, una simile finalità può essere attribuita solamente alle .

5.2 Viene, in proposito, evidenziato che le anzidette previsioni non pongono alcuna limitazione a , ma introducono una nuova e diversa disciplina RAGIONE_SOCIALE modalità di tassazione dei proventi derivanti dalla partecipazione ai fondi comuni d’investimento immobiliare, sostituendo al più favorevole regime impositivo di cui all’art. 7 del D.L. n. 350 del 2001, convertito in L. n. 410 del 2001 -basato sull’applicazione di una ritenuta alla fonte del 20 (ora 26) per cento sull’ammontare dei proventi riferibili a ciascuna quota distribuiti in costanza di partecipazione, nonché sulla differenza fra
il valore di riscatto o di liquidazione RAGIONE_SOCIALE quote e il costo medio ponderato di sottoscrizione o acquisto- uno , in forza del quale i redditi conseguiti dal fondo e rilevati nei rendiconti di RAGIONE_SOCIALE sono proporzionalmente imputati per trasparenza, indipendentemente dalla percezione, ai partecipanti non istituzionali che possiedono quote superiori al cinque per cento del patrimonio del fondo e concorrono alla formazione del reddito complessivo.

5.3 Il motivo è infondato.

5.4 I commi 3bis e 4bis RAGIONE_SOCIALE‘art. 32 del D.L. n. 78 del 2010 così recitano:

« 3bis . Ferma restando l’applicazione degli articoli 6, 8 e 9 del decreto-legge 25 settembre 2001, n. 351, convertito, con modificazioni, dalla legge 23 novembre 2001, n. 410, ai fondi diversi da quelli di cui al comma 3, i redditi conseguiti dal fondo e rilevati nei rendiconti di RAGIONE_SOCIALE sono imputati per trasparenza ai partecipanti, diversi dai soggetti indicati nel comma 3, che possiedono quote di partecipazione in misura superiore al 5 per cento del patrimonio del fondo. La percentuale di partecipazione al fondo è rilevata al termine del periodo d’imposta o, se inferiore, al termine del periodo di RAGIONE_SOCIALE del fondo, in proporzione alle quote di partecipazione da essi detenute. Ai fini RAGIONE_SOCIALE verifica RAGIONE_SOCIALE percentuale di partecipazione nel fondo si tiene conto RAGIONE_SOCIALE partecipazioni detenute direttamente o indirettamente per il tramite di società controllate, di società fiduciarie o per interposta persona. Il controllo societario è individuato ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘articolo 2359, commi primo e secondo, del codice civile anche per le partecipazioni possedute da soggetti diversi dalle società. Si tiene altresì conto RAGIONE_SOCIALE partecipazioni imputate ai familiari indicati nell’articolo 5, comma 5, del Testo unico RAGIONE_SOCIALE imposte sui redditi di cui al decreto del Presidente RAGIONE_SOCIALE Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917. Il partecipante è tenuto ad attestare alla società di RAGIONE_SOCIALE
del RAGIONE_SOCIALE la percentuale di possesso di quote di partecipazioni detenute ai sensi del presente comma. Per i soggetti che possiedono quote di partecipazione in misura non superiore al 5 per cento, individuate con i criteri di cui al presente comma, nonché per i soggetti elencati nel comma 3, resta fermo il regime di imposizione dei proventi di cui all’articolo 7 del decreto -legge 25 settembre 2001, n. 351 convertito, con modificazioni, dalla legge

23 novembre 2001, n. 410.327 334 335.

(…)

4bis . I partecipanti, diversi da quelli indicati nel comma 3, che alla data del 31 dicembre 2010 detenevano una quota di partecipazione al fondo superiore al 5 per cento, determinata con i criteri di cui al comma 3bis , sono tenuti a corrispondere un’imposta sostitutiva RAGIONE_SOCIALE imposte sui redditi nella misura del 5 per cento del valore medio RAGIONE_SOCIALE quote possedute nel periodo d’imposta risultante dai prospetti periodici redatti nel periodo d’imposta 2010. Il costo di sottoscrizione o di acquisto RAGIONE_SOCIALE quote è riconosciuto fino a concorrenza dei valori che hanno concorso alla formazione RAGIONE_SOCIALE base imponibile per l’applicazione RAGIONE_SOCIALE‘imposta sostitutiva. Eventuali minusvalenze realizzate non sono fiscalmente rilevanti. L’imposta è versata dal partecipante con le modalità e nei termini previsti per il versamento a saldo RAGIONE_SOCIALE imposte risultanti dalla dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta 2011. L’imposta può essere versata a cura RAGIONE_SOCIALE società RAGIONE_SOCIALE o RAGIONE_SOCIALE‘intermediario depositario RAGIONE_SOCIALE quote in due rate di pari importo, rispettivamente, entro il 16 dicembre 2011 ed entro il 16 giugno 2012. A tal fine il partecipante è tenuto a fornire la provvista. In mancanza, la società RAGIONE_SOCIALE può effettuare la liquidazione parziale RAGIONE_SOCIALE quota per l’ammontare necessario al versamento RAGIONE_SOCIALE‘imposta».
5.5 Contrariamente a quanto sostenuto dalla ricorrente, tali norme hanno finalità antielusiva.

Esse, infatti, pongono a carico degli investitori, diversi da quelli cd. indicati nel comma 3 RAGIONE_SOCIALEo stesso art. 32, che possiedano quote di partecipazione a fondi comuni d’investimento immobiliare superiori al 5 per cento, una presunzione legale relativa di elusione fiscale collegata alla possibilità di detenzione per interposta persona RAGIONE_SOCIALE quote intestate ai familiari; presunzione superabile laddove risulti dimostrata l’assenza di una finalità elusiva (cfr. Cass. n. 19739/2022, Cass. n. 32384/2024).
Anche la Corte Costituzionale, nel dichiarare inammissibile, con sentenza n. 231/2015, la sollevata questione di legittimità RAGIONE_SOCIALE‘art. 32, comma 3bis , del D.L. n. 78 del 2010, ha sottolineato che la norma intende scongiurare, a fini antielusivi, il rischio che i fondi immobiliari vengano utilizzati, previa intesa fra familiari, non più come strumento di RAGIONE_SOCIALE collettiva del RAGIONE_SOCIALE, ma come mezzo per interposta intestazione o amministrazione dei beni, godendo così impropriamente di un regime fiscale di favore.
5.6 È quindi fuor di dubbio che, così come richiesto dall’art. 37 -bis , comma 8, del D.P.R. n. 600 del 1973, l’interpello disapplicativo presentato dal COGNOME riguardasse norme tributarie che, allo scopo di contrastare comportamenti elusivi, limitano una posizione soggettiva ammessa dall’ordinamento tributario, privando il contribuente RAGIONE_SOCIALE possibilità di avvalersi del più favorevole regime impositivo stabilito dall’art. 7 del D.L. n. 351 del 2001, altrimenti applicabile nei confronti dei partecipanti non istituzionali a fondi comuni d’investimento immobiliare titolari di una quota non superiore al 5 per cento.
Per le ragioni illustrate, il ricorso deve essere respinto.

Le spese processuali seguono la soccombenza e si liquidano come in dispositivo.

Non deve farsi luogo all’attestazione di cui all’art. 13, comma 1quater , del D.P.R. n. 115 del 2002, essendo applicabile

all’RAGIONE_SOCIALE -in virtù del rinvio contenuto nell’art. 12, comma 5, del D.L. n. 16 del 2012, convertito in L. n. 44 del 2012la disposizione recata dall’art. 158, comma 1, lettera a), RAGIONE_SOCIALEo stesso D.P.R., prevedente la prenotazione a debito del contributo unificato in favore RAGIONE_SOCIALE amministrazioni pubbliche.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso e condanna l’RAGIONE_SOCIALE, in persona del RAGIONE_SOCIALE pro tempore , a rifondere al controricorrente le spese del giudizio di legittimità, liquidate in complessivi 6.200 euro (di cui 200 per esborsi), oltre al rimborso forfettario nella misura del 15% e agli accessori di legge.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio RAGIONE_SOCIALE Sezione

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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