Inerenza dei costi: la prova spetta al contribuente

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 8719/2024, ha chiarito un punto cruciale in materia fiscale: la prova dell’inerenza dei costi spetta sempre al contribuente. Il caso riguardava una società a cui l’Agenzia delle Entrate aveva contestato la deducibilità di costi per il noleggio di imbarcazioni, ritenendoli estranei all’attività d’impresa. La Corte ha rigettato il ricorso della società, sottolineando che una precedente assoluzione in sede penale non è automaticamente vincolante nel processo tributario, dove vigono regole probatorie differenti. La decisione conferma che l’onere di dimostrare il collegamento tra un costo e l’attività aziendale grava interamente sull’impresa.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 10 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Inerenza dei Costi: Quando l’Onere della Prova Ricade sul Contribuente

Il principio di inerenza dei costi è una delle colonne portanti del diritto tributario italiano, essenziale per determinare la base imponibile delle imprese. Ma a chi spetta l’onere di dimostrare che una spesa è effettivamente collegata all’attività aziendale? La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 8719 del 3 aprile 2024, ha fornito chiarimenti decisivi, ribadendo che tale onere grava interamente sul contribuente e che una sentenza di assoluzione in sede penale non è sufficiente a ribaltare la situazione nel processo tributario.

I Fatti del Caso: Costi per Noleggio Imbarcazioni Contestati

Una società di servizi si è vista notificare un avviso di accertamento da parte dell’Amministrazione Finanziaria per l’anno d’imposta 2007. L’oggetto della contestazione era il disconoscimento di alcuni costi dedotti, relativi a un’attività di noleggio di imbarcazioni, in quanto ritenuti non inerenti all’attività d’impresa. Secondo il Fisco, tali costi nascondevano in realtà l’uso personale delle imbarcazioni da parte dei soci.

L’Agenzia delle Entrate aveva basato le sue conclusioni su una serie di indizi gravi, precisi e concordanti, tra cui:
* La mancanza di una reale struttura organizzativa e di operazioni di marketing.
* L’antieconomicità dell’attività, protrattasi per diverse annualità.
* La simulazione dei contratti di noleggio.
* L’incongruenza dei flussi finanziari.

La società, dal canto suo, aveva impugnato l’atto, forte anche di una sentenza di assoluzione ottenuta dal proprio legale rappresentante in un procedimento penale per reati fiscali connessi ai medesimi fatti.

La Decisione dei Giudici di Merito e il Principio dell’Inerenza dei Costi

Sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale avevano dato ragione all’Amministrazione Finanziaria. I giudici di merito avevano stabilito che la sentenza penale di assoluzione non poteva essere considerata vincolante nel giudizio tributario. Questo perché i due processi seguono regole probatorie diverse: mentre nel processo penale è richiesta una prova “oltre ogni ragionevole dubbio” per una condanna, nel processo tributario sono sufficienti anche le presunzioni semplici per fondare un accertamento.

Inoltre, i giudici hanno sottolineato che l’onere di provare l’inerenza dei costi ricadeva sulla società, la quale non era riuscita a fornire elementi sufficienti per contrastare le presunzioni addotte dall’Ufficio.

L’Appello in Cassazione

La società ha quindi presentato ricorso in Cassazione, lamentando principalmente due aspetti:
1. L’errata valutazione della sentenza penale, che a suo dire avrebbe dovuto avere valore di prova.
2. La violazione delle regole sulla ripartizione dell’onere della prova in materia di inerenza dei costi.

Le Motivazioni della Suprema Corte

La Corte di Cassazione ha rigettato integralmente il ricorso, confermando le decisioni dei gradi precedenti. I giudici supremi hanno ribadito alcuni principi fondamentali.

In primo luogo, hanno confermato la non automatica efficacia di giudicato della sentenza penale nel processo tributario. Una sentenza di assoluzione, anche con formula piena, può essere considerata dal giudice tributario come una possibile fonte di prova, ma deve essere valutata autonomamente nel contesto specifico, senza alcun vincolo. Il giudice tributario ha il potere e il dovere di esaminare i fatti secondo le proprie regole, che ammettono prove, come le presunzioni, non sempre sufficienti in sede penale.

In secondo luogo, e questo è il punto centrale, la Corte ha riaffermato che l’onere di provare e documentare l’imponibile maturato spetta al contribuente. Questo significa che l’impresa deve dimostrare non solo l’esistenza e la natura del costo, ma anche “i relativi fatti giustificativi e la sua concreta destinazione alla produzione”. In altre parole, deve provare la correlazione diretta tra la spesa sostenuta e l’attività d’impresa finalizzata a generare ricavi.

La Corte ha concluso che la società ricorrente, con i suoi motivi di ricorso, cercava in realtà di ottenere una nuova valutazione dei fatti e delle prove, un’operazione non consentita in sede di legittimità.

Le Conclusioni: Implicazioni Pratiche per le Aziende

Questa ordinanza consolida un orientamento giurisprudenziale ormai granitico e offre importanti lezioni pratiche per le imprese. La deducibilità di un costo non dipende solo dalla sua effettiva esistenza documentale (es. una fattura), ma dalla sua capacità di essere funzionale all’attività economica. Le aziende devono essere in grado di dimostrare, con prove concrete e oggettive, questo nesso di causalità. Affidarsi a una potenziale assoluzione in un futuro procedimento penale è una strategia rischiosa e, come dimostra questo caso, inefficace. La gestione contabile e fiscale deve essere improntata alla massima trasparenza e diligenza, conservando tutta la documentazione necessaria a giustificare ogni singola spesa come un investimento produttivo e non come un’utilità personale mascherata.

In un contenzioso tributario, a chi spetta dimostrare che un costo è inerente all’attività d’impresa?
Secondo la Corte, l’onere della prova spetta interamente al contribuente. Egli deve provare e documentare l’esistenza, la natura del costo, i fatti giustificativi e la sua concreta destinazione alla produzione, quale atto d’impresa in correlazione con l’attività aziendale.

Una sentenza di assoluzione in sede penale per reati fiscali ha valore di prova automatica nel processo tributario?
No, non ha alcuna automatica autorità di cosa giudicata. Il giudice tributario può prenderla in considerazione come possibile fonte di prova, ma deve valutarla autonomamente nell’esercizio dei propri poteri, poiché nel processo tributario vigono regole probatorie diverse che ammettono anche le presunzioni semplici.

L’Amministrazione Finanziaria può basare un accertamento solo su presunzioni?
Sì. Nel processo tributario, a differenza di quello penale, le presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti, sono sufficienti a supportare un accertamento fiscale. Spetta poi al contribuente fornire la prova contraria per superarle.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 8719 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 8719 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 03/04/2024

ordinanza

sul ricorso iscritto al n. 26219/2015 R.G. proposto da

RAGIONE_SOCIALE, rappresentata e difesa dagli avvocati NOME COGNOME e NOME COGNOME, elettivamente domiciliata presso lo RAGIONE_SOCIALE legale RAGIONE_SOCIALE, in Roma, INDIRIZZO, giusta procura speciale a margine del ricorso;

-ricorrente –

Contro

RAGIONE_SOCIALE , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, INDIRIZZO;

-controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania n. 2968/28/2015, depositata il 26.03.2015.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 3 ottobre 2023 dal consigliere NOME COGNOME.

Oggetto:

Tributi

RILEVATO CHE

La CTP di Napoli rigettava il ricorso proposto dalla RAGIONE_SOCIALE avverso l ‘avviso di accertamento per imposte dirette e IVA, relativo all’anno 2007, emesso a seguito del disconoscimento di alcuni costi dedotti dalla società in relazione ad un’attività di noleggio di imbarcazioni, in quanto ritenuti non inerenti;

con la sentenza indicata in epigrafe, la Commissione tributaria regionale della Campania rigettava l’appello proposto dalla contribuente, rilevando che:

la sentenza di assoluzione del legale rappresentante della società contribuente (per insussistenza del fatto in ordine al reato di cui all’art. 3 del d.lgs. n. 74 del 2000, relativo anche all’anno d’imposta 2007), emessa dal Tribunale penale di Napoli in data 27.11.2014, non faceva stato nel giudizio RAGIONE_SOCIALE, a prescindere dalla prova del suo passaggio in giudicato, dovendosi il giudice RAGIONE_SOCIALE attenere al regime probatorio proprio del processo RAGIONE_SOCIALE;

detta sentenza non offriva, comunque, elementi utili in favore della contribuente, avendo il giudice penale escluso la prova, oltre ogni ragionevole dubbio, del fatto integratore della fattispecie penale contestata, secondo le regole probatorie del processo penale, senza effettuare un accertamento positivo circa l’esistenza, effettività ed inerenza RAGIONE_SOCIALE operazioni contestate;

poiché l’oggetto sociale non contemplava l’attività di noleggio, ma solo quella di locazione di beni mobili, l’onere della prova dell’inerenza dei costi relativi alle operazioni di noleggio gravava sulla contribuente;

-l’RAGIONE_SOCIALE aveva dedotto diversi elementi (mancanza di una struttura organizzativa e di operazioni di marketing; antieconomicità dell’attività, protrattasi per più annualità ; il contro finanziamento infruttifero soci non indicava movimentazioni effettive e non vi era

coincidenza tra le rate del contratto di leasing e le rimesse dei soci; il subentro del socio NOME COGNOME COGNOME proprio nel contratto di leasing al momento del riscatto di una imbarcazione; le modalità di stipulazione dei contratti e le modalità di pagamento; la scarsa o nulla capacità reddituale dei clienti privati nazionali e le incongruenze con i rapporti tenuti con i clienti esteri la cui esistenza non era verificabile), costituenti indizi gravi, precisi e concordanti dell’apparenza contabile d ei costi contestati, volti ad incrementare le passività, attraverso contratti di noleggio di imbarcazioni simulati, trattandosi di beni destinati , in realtà, all’uso personale dei soci;
a fronte di detta prova presuntiva, la contribuente non aveva offerto adeguata prova contraria per dimostrare l’inerenza dei costi;

la RAGIONE_SOCIALE impugnava la sentenza della CTR con ricorso per cassazione, affidato a cinque motivi;

l ‘RAGIONE_SOCIALE resisteva con controricorso;

il Pubblico Ministero, in persona del AVV_NOTAIO, ha depositato le proprie conclusioni scritte con le quali ha chiesto il rigetto del ricorso.

CONSIDERATO CHE

Con il primo motivo, la ricorrente denuncia la nullità della sentenza per violazione degli artt. 544 e 585 cod. proc. pen. e per omessa pronuncia e/o apparente motivazione, in relazione a ll’art. 360 , comma 1, n. 4, cod. proc. civ., per avere la CTR errato nel ritenere non provato il passaggio in giudicato della sentenza penale n. 16673/14, emessa dal Tribunale di Napoli in data 27.11.2014, senza considerare che l’imputato era contumace, e nell’escludere il valore di prova di detta sentenza nel giudizio RAGIONE_SOCIALE, in relazione ai fatti in essa accertati, come il riconoscimento di una positiva valenza economica all’attività di noleggio RAGIONE_SOCIALE imbarcazioni, che escluderebbe il contestato comportamento antieconomico;
il motivo è infondato con riferimento alla parte della censura, nella quale si insiste nell’efficacia di giudicato della sentenza penale;

sul punto va ribadito che, con riferimento specifico al contenzioso RAGIONE_SOCIALE, è stato più volte affermato da questa Corte che ‘nessuna automatica autorità di cosa giudicata può attribuirsi alla sentenza penale irrevocabile, di condanna o di assoluzione, emessa in materia di reati fiscali, ancorché i fatti esaminati in sede penale siano gli stessi che fondano l’accertamento degli Uffici finanziari, dal momento che nel processo RAGIONE_SOCIALE vigono i limiti in tema di prova posti dall’art. 7, comma 4, del d.lgs. n. 546 del 1992, e trovano ingresso, invece, anche presunzioni semplici, di per sé inidonee a supportare una pronuncia penale di condanna. Ne consegue che l’imputato assolto in sede penale, anche con formula piena, per non aver commesso il fatto o perché il fatto non sussiste, può essere ritenuto responsabile fiscalmente qualora l’atto impositivo risulti fondato su validi indizi, insufficienti per un giudizio di responsabilità penale, ma adeguati, fino a prova contraria, nel giudizio RAGIONE_SOCIALE‘ (Cass. n. 16262 del 28/06/2017);
a prescindere dalla prova del passaggio in giudicato della sentenza penale prodotta dalla contribuente, quindi, nessuna automatica efficacia di giudicato potrebbe in ogni caso spiegare detta sentenza nel presente giudizio, ancorchè vi fosse identità dei fatti accertati;

con riferimento alla restante parte della censura, riguardante il valore di prova che la sentenza penale può avere nel giudizio RAGIONE_SOCIALE, il motivo è inammissibile;

come è stato più volte affermato da questa Corte, la sentenza penale di assoluzione, per insussistenza del fatto, può essere presa in considerazione quale possibile fonte di prova nel giudizio RAGIONE_SOCIALE, ma il giudice RAGIONE_SOCIALE, nell’esercizio dei propri poteri di valutazione, deve verificarne la rilevanza nell’ambito specifico in cui detta

decisione è destinata ad operare ( ex multis , Cass. n. 17258 del 27/06/2019);

la CTR si è espressa sul punto e ha escluso che la sentenza penale potesse offrire ‘utili elementi probatori in favore della parte contribuente’ , non avendo il giudice penale svolto alcun accertamento positivo della esistenza, effettività ed inerenza RAGIONE_SOCIALE operazioni e dell’attività di noleggio, limitandosi ad escludere, secondo le regole del processo penale, la fattispecie penale contestata al legale rappresentante;

la ricorrente cerca, quindi, di ottenere una rivalutazione dei fatti accertati dal giudice di merito, così da realizzare una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in un nuovo, non consentito, terzo grado di merito (Cass. n. 8758 del 4/07/2017), prospettando nel motivo di ricorso non l’analisi e l’applicazione RAGIONE_SOCIALE norme o l a mancanza di motivazione , bensì l’apprezzamento RAGIONE_SOCIALE prove, rimesso alla esclusiva valutazione del giudice di merito ( ex multis , Cass. n. 3340 del 5/02/2019; Cass. n. 640 del 14/01/2019; Cass. n. 24155 del 13/10/2017);
-con il secondo motivo, deduce l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ., per non avere la CTR valutato che nell’atto di adesione, perfezionato in relazione all’avviso di accertamento emesso nei confronti del socio COGNOME NOME, risultava che quest’ultimo utilizzava occasionalmente , nella misura del 33%, una sola RAGIONE_SOCIALE quattro imbarcazioni della società;

-con il terzo motivo, deduce l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ., per non avere la CTR rilevato che dal 21 giugno 2005 l’oggetto sociale della RAGIONE_SOCIALE

comprendeva anche il noleggio di mezzi di trasporto marittimo e fluviale, essendo detta attività iniziata nel luglio del predetto anno; – con il quarto motivo, deduce la violazione degli artt. 2697 cod. civ., 164 e 109 del d.P.R. n. 917/1986 e 19 del d.P.R. n. 633 del 1972, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., in quanto la CTR non si sarebbe attenuta alle regole di ripartizione del l’onere della prova in tema di inerenza dei costi, ritenendo erroneamente che l’attività di noleggio di imbarcazioni non fosse prevista nell’oggetto sociale e che, pertanto, spettasse al contribuente provarn e l’inerenza; -con il quinto motivo, deduce l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ., per chè la CTR non aveva considerato, nella valutazione della gestione della società, anche la durata decennale RAGIONE_SOCIALE imbarcazioni e i ricavi conseguibili dalla vendita RAGIONE_SOCIALE stesse;
il secondo, terzo e quinto motivo, che possono essere esaminati unitariamente, in quanto connessi, sono tutti inammissibili, operando il limite della c.d. “doppia conforme” di cui all’art. 348-ter, comma 5, cod. proc. civ., introdotto dall’articolo 54, comma 1, lett. a), del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, convertito, con modificazioni, nella legge 7 agosto 2012, n. 134, espressamente eccepito dalla controricorrente ed applicabile ratione temporis nel presente giudizio, atteso che l’appello avverso la sentenza di primo grado risulta depositato in data 31.10.2014, non avendo il ricorrente dimostrato che le ragioni di fatto, poste a base, rispettivamente, della decisione di primo grado e della sentenza di appello, erano fra loro diverse ( ex multis , Cass. n. 266860 del 18/12/2014; Cass. n. 11439 dell’11/05/2018);
il quarto motivo è infondato;

-premesso che l’onere di provare l’inerenza dei costi, in caso di contestazioni dell’Amministrazione finanziaria, è a carico del

contribuente, dovendo egli provare e documentare l’imponibile maturato e, quindi, l’esistenza e la natura del costo, i relativi fatti giustificativi e la sua concreta destinazione alla produzione, quale atto di impresa perché in correlazione con l’attività di impresa e non ai ricavi in sé (Cass. 21/11/2019, n. 30366 e Cass. 18/08/2022, n. 24880), la CTR ha esaminato, nella specie, tutti gli elementi indiziari indicati dall’Ufficio nell’avviso di accertamento , ritenendoli sufficienti ad integrare presunzioni gravi, precise e concordanti di evasione fiscale, realizzata attraverso la simulazione di contratti di noleggio di imbarcazioni, in realtà utilizzate personalmente dai soci;
-l’accertamento dell’estraneità dell’attività di noleggio all’oggetto sociale costituisce solo uno degli elementi indiziari indicati dall’Ufficio per contestare l’inerenza RAGIONE_SOCIALE operazioni di noleggio, tutti accuratamente valutati dalla CTR, unitamente a quelli dedotti dalla ricorrente, che non sono stati ritenuti adeguati a dimostrare l’inerenza dei costi ;

-con la censura riguardante la violazione RAGIONE_SOCIALE regole sulla ripartizione dell’onere della prova, del tutto infondata, la ricorrente mira, anche in questo caso, ad ottenere una nuova valutazione RAGIONE_SOCIALE risultanze processuali, contrapponendo all’apprezzamento operato dal giudice di merito quello ritenuto più corretto dalla parte e sviluppando argomenti di mero fatto che non possono essere scrutinati in sede di legittimità;

il ricorso va, dunque, rigettato e la ricorrente va condannata al pagamento, in favore della controricorrente, RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio, che si liquidano come in dispositivo;

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso; condanna la RAGIONE_SOCIALE al pagamento, in favore dell ‘RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE , RAGIONE_SOCIALE spese del

giudizio, che liquida in € 13.300,00, oltre alle spese prenotate a debito.

ai sensi dell’art. 13 comma 1-quater d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della parte ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis dello stesso art. 13, se dovuto.

Così d eciso in Roma, nell’adunanza camerale del 3 ottobre 2023

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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