Impugnazione ruolo: quando è ammissibile da sola?

La Corte di Cassazione chiarisce i limiti dell’impugnazione del solo ruolo tributario. Un contribuente aveva ricevuto una cartella esattoriale ma aveva scelto di contestare unicamente il ruolo sottostante. La Corte ha dichiarato il ricorso inammissibile, specificando che l’impugnazione del ruolo è permessa in via autonoma solo se il contribuente dimostra un interesse concreto e attuale, condizione che si verifica principalmente quando la cartella non è stata notificata o è stata notificata in modo invalido. Se la cartella è regolarmente notificata, l’atto da impugnare è quest’ultima.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 13 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Impugnazione Ruolo: la Cassazione Spiega Quando è Ammissibile da Sola

L’impugnazione ruolo in via autonoma, senza cioè contestare la cartella esattoriale che lo contiene, è una questione delicata che spesso genera confusione tra i contribuenti. È possibile attaccare direttamente l’atto alla base della pretesa fiscale, ignorando quello che ci è stato notificato? Con una recente ordinanza, la Corte di Cassazione ha fornito un chiarimento fondamentale, ribadendo un principio chiave del processo tributario: l’interesse concreto e attuale ad agire.

I Fatti del Caso

La vicenda nasce da un controllo automatizzato su una dichiarazione dei redditi. A seguito del mancato pagamento di quanto dovuto, l’Amministrazione Finanziaria ha prima inviato un avviso di irregolarità e, successivamente, ha iscritto a ruolo le somme non versate. L’agente della riscossione ha quindi notificato al contribuente la relativa cartella di pagamento.

Il contribuente, anziché impugnare la cartella esattoriale ricevuta, ha deciso di contestare unicamente il ruolo, ovvero l’atto presupposto con cui l’ente creditore ha formato l’elenco dei debitori. Sia il tribunale di primo grado (CTP) che la commissione regionale (CTR) hanno dichiarato il ricorso inammissibile, sostenendo che il ruolo non potesse essere impugnato autonomamente una volta notificata la cartella.

La Questione Giuridica: Impugnazione Ruolo e Interesse ad Agire

Il cuore della controversia risiede nell’interpretazione delle norme processuali. Il contribuente sosteneva che, secondo un’importante sentenza delle Sezioni Unite della Cassazione (n. 19704/2015), il ruolo è un atto autonomamente impugnabile. Pertanto, a suo dire, aveva il diritto di contestarlo direttamente.

La Corte di Cassazione, pur riconoscendo la validità del principio generale, ha precisato che la sua applicazione non è incondizionata. Il sistema processuale si basa su un pilastro fondamentale: l’interesse ad agire (art. 100 c.p.c.). Chi si rivolge a un giudice deve dimostrare di avere un bisogno concreto di tutela. In questo contesto, l’impugnazione ruolo in via separata non è una scelta libera, ma una possibilità legata a specifiche circostanze.

Le Motivazioni della Cassazione

La Corte Suprema ha spiegato che la possibilità di impugnare il ruolo (o un estratto di ruolo) in modo autonomo ha una funzione prevalentemente “recuperatoria”. Si applica, cioè, nei casi in cui il contribuente viene a conoscenza del debito senza aver ricevuto una valida notifica della cartella di pagamento. Ad esempio, se scopre dell’esistenza di un ruolo a suo carico richiedendo un estratto conto all’agente della riscossione, ha il diritto di difendersi immediatamente impugnando l’atto di cui è venuto a conoscenza, per evitare di subire un’esecuzione forzata senza aver avuto la possibilità di contestare la pretesa.

Quando, invece, la cartella esattoriale è stata regolarmente notificata, la situazione cambia radicalmente. La cartella è l’atto che porta a conoscenza del contribuente la pretesa contenuta nel ruolo e gli assegna un termine per pagare o per fare ricorso. In questo scenario, l’interesse del contribuente si concretizza nell’impugnare la cartella stessa. Scegliere di ignorare la cartella e contestare solo il ruolo sottostante viene considerato dalla Corte un’azione priva di un effettivo interesse, in quanto il contribuente aveva già a disposizione lo strumento principale e diretto per far valere le proprie ragioni.

La mancata impugnazione della cartella nei termini di legge (60 giorni) consolida la pretesa fiscale, rendendo inefficace una successiva e isolata contestazione del ruolo.

Le Conclusioni

In sintesi, la Corte di Cassazione ha stabilito il seguente principio: il destinatario di una cartella di pagamento può impugnare il solo ruolo, ma a una condizione precisa: deve allegare e dimostrare di avere un effettivo interesse a farlo. Questo interesse, di norma, non sussiste quando la cartella è stata regolarmente notificata, poiché in tal caso lo strumento di difesa corretto è l’impugnazione della cartella medesima.

La decisione rafforza la necessità di una strategia processuale attenta. Ignorare l’atto notificato per contestare un atto presupposto può rivelarsi una mossa fatale, portando a una dichiarazione di inammissibilità e alla definitività del debito tributario.

È sempre possibile impugnare il ruolo separatamente dalla cartella esattoriale?
No. Secondo la Corte di Cassazione, l’impugnazione autonoma del solo ruolo è un’eccezione e non una libera scelta. È ammessa solo a condizione che il contribuente dimostri di avere un interesse effettivo e concreto a farlo.

Cosa intende la Corte per “effettivo interesse” a impugnare il solo ruolo?
L’interesse effettivo sussiste principalmente quando il contribuente viene a conoscenza del debito senza aver ricevuto una valida notifica della cartella di pagamento (ad esempio, tramite un estratto di ruolo). In questo caso, l’impugnazione del ruolo serve a recuperare una difesa che non si è potuta esercitare prima.

Cosa succede se ricevo una cartella esattoriale e non la impugno nei termini?
Se una cartella di pagamento viene regolarmente notificata e non viene impugnata entro il termine di 60 giorni, la pretesa tributaria in essa contenuta diventa definitiva. Di conseguenza, un’eventuale successiva impugnazione del solo ruolo sarebbe inammissibile per carenza di interesse, poiché la pretesa è già consolidata.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 9991 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 9991 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: NOME

Data pubblicazione: 12/04/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 24538/2016 R.G. proposto da:

NOME, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE) che la rappresenta e difende unitamente all’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE)

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (P_IVA) che la rappresenta e difende

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. del PIEMONTE-TORINO n. 392/2016 depositata il 18/03/2016.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 28/02/2024 dal Consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

COGNOME NOME , a seguito della liquidazione automatizzata ex art. 36-bis DPR n. 600 del 1973 della dichiarazione Mod. Unico 2010/2009, alla quale non era seguito il relativo pagamento, era attinta da preavviso di irregolarità, inottemperato il quale l’Amministrazione finanziaria provvedeva ad iscrivere a ruolo l’importo dovuto, sub n. 2013/250318.

In data 20 marzo 2013, l’agente della riscossione notificava il ruolo mediante la cartella esattoriale n. 110 2013 0011918328.

Respinto dall’RAGIONE_SOCIALE con provvedimento di diniego del 30.07.2013 -il reclamo di cui all’istanza della contribuente in data 13.05.2013 volta ad impugnare il solo ruolo, la medesima radicava il giudizio, nei limiti di siffatta impugnazione, dinanzi alla CTP di Torino.

Questa -giusta sentenza n. 1017/03/2014, pronunciata il 24.03.2014 e depositata il 05.05:2014 -dichiarava il ricorso inammissibile.

Proponeva appello la contribuente dinanzi alla CTR del Piemonte, la quale -giusta sentenza in epigrafe -lo dichiarava inammissibile, confermando la sentenza impugnata, sulla motivazione, condivisa con questa, della non autonoma impugnabilità del ruolo rispetto alla cartella.

Propone ora la contribuente ricorso per cassazione con un motivo, cui resiste l’RAGIONE_SOCIALE con controricorso.

Considerato che:

Con l’unico motivo di ricorso si denuncia: ‘Violazione e/o falsa applicazione dell’art.12, dpr 29 settembre 1973, n. 602; violazione e/o falsa applicazione dell’art. 25, dpr 29 settembre 1973, n. 602; violazione e/o falsa applicazione dell’art. 19, comma 1, lett. d), e dell’art. 21, comma 1, periodo 1, decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546; violazione e/o falsa applicazione dell’art. 19, comma 3, periodo 2, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546; tutti in relazione

all’art. 360, n. 3, c.p.c. denunzia a sensi dell’art. 62, decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, e art. 360, n. 3, c.p.c.’.

‘Si ribadisce che, ai sensi dell’art. 19, comma 1, lett. d), del 546 , sono impugnabili il ruolo e la cartella di pagamento. Il ruolo è l’atto fatto dall’ente impositore ai sensi dell’art. 12, DPR 29 settembre 1973, n. 602, e la cartella è l’atto formato dall’ente della riscossione ai sensi dell’art. 25, DPR 29 settembre 1973, n. 602’. ‘Avendo la SigNOME eccepito esclusivamente vizi relativi all’attività impositiva dell’RAGIONE_SOCIALE, la stessa non doveva affatto impugnare anche la cartella esattoriale. La notificazione della cartella esattoriale, nel caso di specie, rilevando esclusivamente al fine di determinare il momento iniziale per il calcolo della decorrenza del termine di impugnazione’.
Il motivo è manifestamente infondato.

Il costante insegnamento di questa Suprema Corte è -alla luce della massima di Sez. 5, n. 6610 del 15/03/2013, Rv. 625889 -01, successivamente ribadita da Sez. 6 -5, n. 22184 del 22/09/2017, Rv. 645996 -01 e, più di recente, da Sez. 5, n. 13755 del 22/05/2019, Rv. 653997 -01 nel senso che, ‘in tema di contenzioso tributario, l’estratto di ruolo, che è atto interno all’Amministrazione, non può essere oggetto di autonoma impugnazione, ma deve essere impugnato unitamente all’atto impositivo, notificato di regola con la cartella, in difetto non sussistendo interesse concreto e attuale ex art. 100 cod. proc. civ., ad instaurare una lite tributaria, che non ammette azioni di accertamento negativo del tributo’.
Per vero, deve rimarcarsi che, a misura della motivazione di Sez. 5, n. 6610 del 2013, il riferimento non è ‘funditus’ all’estratto di ruolo, ma al ruolo. Valga il vero (pp. 5 e 6):

In effetti, secondo il costante insegnamento di questa Corte, è possibile impugnare il ruolo soltanto a seguito di notifica di un atto impositivo. E questo per la ragione che, diversamente, mancherebbe un interesse concreto

ed attuale ex art. 100 c.p.c. ad impugnare una imposizione che mai è venuta ad esistenza e dappoiché il ruolo è un semplice atto interno all’Amministrazione. Ed è invero per tale motivo che il processo tributario ha semplice struttura oppositiva di manifestazioni di volontà fiscali “esternate” al contribuente, senza cioè che possa farsi luogo a preventive azioni di accertamento negativo del tributo (Cass. n. 1630 del 2008; Cass. n. 23619 del 2006).

Solo in sede di enunciazione del principio di diritto la sentenza in disamina utilizza l’espressione ‘estratto di ruolo’, sinonimicamente al ‘ruolo’ (pp. 6 e 7):

Ex art. 384, comma 1, c.p.c. i principi da enunciarsi son perciò quelli appresso: 1. “L’estratto di ruolo, che è atto interno all’Amministrazione, non può esser oggetto di autonoma impugnazione davanti al giudice tributario. E questo perché, senza notifica di un atto impositivo, non c’è alcun interesse concreto e attuale ex art. 100 c.p.c. a radicare una lite tributaria. L’estratto di ruolo, quindi, può esser impugnato soltanto unitamente alla cartella che sia stata notificata. Ciò che è altresì confermato dalla struttura oppositiva del processo tributario, che non ammette preventive azioni di accertamento negativo del tributo “.
Oppone la contribuente in ricorso che ‘l e Sezioni Unite della Corte di cassazione, con sentenza del 2 ottobre 2015, n. 19704, hanno sancito l’ammissibilità dell’impugnazione della cartella e/o del ruolo che non siano stati validamente notificati e dei quali il contribuente sia venuto a conoscenza attraverso l’estratto di ruolo rilasciato su sua richiesta dall’agente della riscossione’. ‘ Le Sezioni Unite’ prosegue la contribuente -‘hanno operato in primo luogo una distinzione tra ruolo ed estratto di ruolo. Il ruolo è stato definito quale atto impositivo espressamente previsto e regolato dalla legge , anche con riferimento alla sua impugnabilità (art 19 D.Lgs. n. 546/1992), nonché provvedimento proprio dell’ente impositore, contenente una pretesa economica che viene posta a conoscenza del contribuente con la notifica della cartella di pagamento nella quale è incorporato.
L’estratto di ruolo è stato invece definito quale elaborato informatico, atto interno formato dall’agente della riscossione, privo di qualsivoglia pretesa impositiva, diretta e/o indiretta e, dunque, non impugnabile per mancanza di interesse del debitore. Ciò posto, è stato ritenuto che, ancorché non sussist l’interesse ad impugnare l’estratto di ruolo, risulta certamente l’interesse ad impugnare il ‘contenuto’ del documento stesso, ossia gli atti riportati nell’estratto di ruolo contenenti la pretesa a carico del contribuente’.
L’interpretazione di Sez. U, n. 19704 del 02/10/2015, offerta dalla contribuente, per quanto perspicua, non coglie nel segno.

Ben vero, le Sezioni Unite, in motivazione (ff.gg. 7 e 8), sulla premessa che

il ‘ruolo” è un atto amministrativo impositivo (fiscale, contributivo o di riscossione di altre RAGIONE_SOCIALE allorché sia previsto come strumento di riscossione coattiva RAGIONE_SOCIALE stesse) proprio ed esclusivo dell'”ufficio competente” (cioè dell’ente creditore impositore), quindi “atto” che, siccome espressamente previsto e regolamentato da norme legislative primarie, deve ritenersi tipico sia quanto alla forma che quanto al contenuto sostanziale .

In quanto titolo esecutivo, il ruolo sottoscritto dal capo dell’ufficio o da un suo delegato, giusta il dettato del primo comma dell’ art. 24 d.p.r. n. 602 del 1973, viene consegnato “al concessionario dell’ambito territoriale cui esso si riferisce”, esso pertanto non solo è atto proprio ed esclusivo dell’ ente impositore (mai del concessionario della riscossione), ma, nella progressione dell’iter amministrativo di imposizione e riscossione, precede ogni attività del concessionario, della quale costituisce presupposto indefettibile,
esplicitano che

il ruolo è atto che deve essere notificato e la sua notificazione coincide con la notificazione della cartella di pagamento; è atto impugnabile; il termine iniziale per calcolare i “sessanta giorni dalla data di notificazione dell’atto impugnato” (fissati a espressa “pena di inammissibilità” dalla prima parte del medesimo art. 21 per l’impugnazione di qualsiasi “atto

impugnabile”) coincide con quello della “notificazione della cartella di pagamento”; entro il suddetto termine pertanto il debitore, giusta i principi generali, a seconda del suo interesse, può impugnare entrambi gli atti (“ruolo” e “cartella di pagamento”) contemporaneamente ovvero anche solo uno dei due che ritenga viziato, con l’ovvio corollario che la nullità di un atto non comporta quella degli atti precedenti né di quelli successivi che ne sono indipendenti e quindi che la nullità della cartella di pagamento non comporta necessariamente quella del ruolo mentre la nullità del ruolo determina necessariamente la nullità anche della cartella, questa essendo giuridicamente fondata su quel ruolo e, pertanto, “dipendente” dallo stesso.
Nel ragionamento RAGIONE_SOCIALE Sezioni Unite, quindi, l’impugnabilità del ruolo contemporaneamente o meno alla cartella è funzionale unicamente alla dimostrazione dell’autonoma impugnabilità del ruolo, che tuttavia non è affermata ‘tout court’, cioè sempre ed in ogni caso, bensì alla luce di uno specifico interesse del debitore. Interesse che -insegnano ancora le Sezioni Unite -sussiste in caso di inesistente od invalida notificazione della cartella (la quale, ex art. 21, comma 1, seconda proposizione, D.Lgs. n. 546 del 1992, equivale alla notificazione del ruolo) in funzione recuperatoria di quella tutela apprestata dall’ordinamento a fronte della notificazione in sé della cartella (giusta la possibilità, e quindi l’onere, del destinatario della notificazione della cartella di presentare ricorso a pena di inammissibilità ex art. 21, comma 1, prima proposizione, D.Lgs. n. 546 del 1992).
Il punto è ben colto da Sez. 3, n. 22946 del 10/11/2016, Rv. 642975 -01 (cui si deve il principio che ‘l’impugnazione diretta del ruolo esattoriale, da parte del debitore che chieda procedersi ad un accertamento negativo del credito dell’Amministrazione in esso risultante, è inammissibile per difetto di interesse, sempre che le cartelle esattoriali siano state regolarmente notificate ‘), laddove, in motivazione (pp. 5 e 6), osserva che secondo pronuncia , il contribuente (non può autonomamente impugnare, per difetto di interesse, il mero estratto di ruolo,
mentre può impugnare il titolo esecutivo, cioè il ruolo e) può impugnare la cartella di pagamento della quale – causa dell’invalidità della relativa notifica – sia venuto a conoscenza solo attraverso un estratto di ruolo rilasciato su sua richiesta dal concessionario della riscossione senza dover necessariamente attendere la notifica di un atto successivo.

La Corte ha in quella sede precisato che a ciò non osta l’ultima parte del comma 3 dell’art. 19 del d.lgs. n. 546 del 1992, in quanto una lettura costituzionalmente orientata impone di ritenere che l’impugnabilità dell’atto precedente non notificato unitamente all’atto successivo notificato -impugnabilità prevista da tale norma – non costituisca l’unica possibilità di far valere l’invalidità della notifica di un atto del quale il contribuente sia comunque venuto legittimamente a conoscenza e quindi non escluda la possibilità di far valere l’invalidità stessa anche prima .
Nel caso preso in esame dalle Sezioni Unite si affermava la possibilità per il privato-contribuente di far valere immediatamente le sue ragioni avverso la cartella esattoriale non notificata o invalidamente notificata, della cui esistenza fosse venuto a conoscenza solo attraverso un estratto di ruolo rilasciato su sua richiesta. È una tutela anticipatoria, rispetto alla possibilità da sempre riconosciuta di recuperare la possibilità di impugnare l’atto precedente allorché sia notificato l’atto successivo (che ha fatto esprimere in dottrina il dubbio circa l’introduzione – e la sua eventuale opportunità – di azione di accertamento negativo nel processo tributario).
‘Ergo’ – stando all’insegnamento RAGIONE_SOCIALE Sezioni Unite – l’astratta possibilità di impugnativa anche disgiunta del ruolo rispetto alla cartella passa pur sempre attraverso la strettoia di uno specifico interesse del debitore. Le Sezioni Unite, cioè, pur innovando rispetto alla previgente ‘communis opinio’ circa la non autonoma impugnabilità del ruolo (in allora concettualmente sovrapposto all’estratto di ruolo quale ‘ parte del ruolo indirizzata al singolo contribuente’: così letteralmente Sez. 5, n. 6199 del 28/01/2014, dep. 27/03/2015, p. 2), ne recuperano nondimeno la filosofia di fondo, in ragione dell’affermata necessaria verifica in concreto di un
interesse del debitore (che è suo onere dimostrare) all’autonoma impugnazione del solo ruolo.

Interesse che ad esempio sussiste, nonostante (valga sottolineare) la notificazione della cartella e la sua mancata impugnazione, nel caso di riscossione mediante iscrizione a ruolo di RAGIONE_SOCIALE dello Stato aventi causa in rapporti di diritto privato. Ed invero, in tal caso, atteso che, stante l’art. 29, comma 2, D.Lgs. n. 46 del 1999, per le RAGIONE_SOCIALE non tributarie, “non si applica la disposizione del comma 1 dell’articolo 57 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, come sostituito dall’articolo 16 del presente decreto e le opposizioni all’esecuzione ed agli atti esecutivi si propongono nelle forme ordinarie’, ‘il credito reclamato con la cartella di pagamento emessa ai sensi dell’art. 25 del d.P.R. n. 602/1973 non è ‘naturaliter’ soggetto al termine di decadenza di cui all’art. 21 del d.lgs. n. 546/1992, perché la giurisdizione appartiene al giudice ordinario, e non già al giudice tributario, l’inutile decorso del termine per la proposizione del ricorso tributario non può mai determinare la definitività dell’accertamento contenuto nella cartella stessa ai sensi dell’art. 21 cit., perché il credito non è di natura tributaria, ma civilistica, il che vale anche nell’ipotesi in cui si sia formato il giudicato implicito sulla giurisdizione tributaria ‘ (Sez. 5, n. 6833 del 11/03/2021, Rv. 660718 -02, in motiv. p. 11).
Deve, in sintesi, enunciarsi il seguente principio di diritto:

In caso di notificazione di una cartella di pagamento, il destinatario può impugnare, anziché la cartella o anche -congiuntamente o meno, purché nel termine dell’art. 21, comma 1, D.Lgs. n. 546 del 1992 – la cartella, il solo ruolo, a condizione tuttavia che deduca e dimostri di aver un effettivo interesse in tal senso, giacché, diversamente, la mancata impugnazione – nel suddetto termine – anche della cartella, consolida la pretesa in

essa rassegnata, determinandone la definitività ai sensi dell’art. 21 cit.

Tornando al caso oggetto di giudizio, la contribuente, ricevuta la notificazione della cartella, non ha impugnato anche la cartella, ma, come espressamente deduce, solo il ruolo, peraltro facendo valere anche vizi riguardanti propriamente la cartella, la quale invece è autonomo veicolo di esternazione del ruolo (cfr. il ricorso per cassazione, p. 2: ‘ Deduceva, tra l’altro, la ricorrente: – la inesistenza/nullità della notificazione effettuata mediante raccomandata consegnata tramite Poste Italiane; – la carenza della qualifica di messo notificatore in capo al soggetto che aveva effettivamente notificato l’iscrizione a ruolo; – l’inesistenza/nullità della notificazione per l’assenza della sottoscrizione del soggetto notificatore e per l’omessa indicazione del registro cronologico e del sigillo dell’ente della riscossione ; – l’illegittimità dell’iscrizione a ruolo per omessa motivazione della stessa nella cartella’).
La medesima non ha tuttavia dimostrato alcun effettivo interesse all’autonoma impugnazione soltanto del ruolo, di cui pacificamente ha avuto conoscenza mediante la notificazione della non impugnata cartella.

Ne consegue che correttamente i giudici di merito hanno dichiarato l’inammissibilità dell’impugnazione.

La sentenza impugnata, pertanto, va scevra da censure.

Il rigetto del ricorso comporta le statuizioni consequenziali come da dispositivo.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso.

Condanna la ricorrente a rifondere all’RAGIONE_SOCIALE le spese di lite, liquidate in euro 2.000, oltre spese prenotate a debito.

Ai sensi dell’art. 13 comma 1 -quater d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il

versamento, da parte della ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello previsto per il ricorso stesso, a norma del comma 1 -bis dello stesso art. 13, se dovuto.

Così deciso a Roma, lì 28 febbraio 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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