Impugnazione atto impositivo: Cassazione chiarisce

Una società ricettiva ha impugnato un avviso di pagamento per la tassa sui rifiuti (TARSU) del 2010. La Corte di Cassazione ha dichiarato il ricorso inammissibile. La motivazione risiede nel fatto che, durante il processo, il Comune ha notificato un avviso di accertamento formale per lo stesso periodo. Secondo la Corte, l’impugnazione dell’atto impositivo successivo e “tipico” (l’accertamento) fa venire meno l’interesse a proseguire il giudizio sull’atto precedente e “atipico” (l’avviso di pagamento), determinando un’inammissibilità sopravvenuta.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 17 gennaio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Impugnazione Atto Impositivo: Quando il Ricorso Diventa Inammissibile

La Corte di Cassazione, con una recente ordinanza, ha fornito un chiarimento cruciale in materia di contenzioso tributario, specificando le conseguenze processuali che derivano dalla successione di diversi atti impositivi. La corretta strategia di impugnazione di un atto impositivo è fondamentale per la tutela del contribuente, e questa decisione sottolinea un principio chiave: l’emissione di un atto “tipico” (come un avviso di accertamento) fa venir meno l’interesse a proseguire un giudizio su un precedente atto “atipico” (come un avviso di pagamento), rendendo il primo ricorso inammissibile. Analizziamo insieme i dettagli di questa importante pronuncia.

I Fatti del Caso: una Controversia sulla Tassa Rifiuti

Una nota società operante nel settore turistico impugnava un avviso di pagamento relativo alla Tassa per lo smaltimento dei Rifiuti Solidi Urbani (TARSU) per l’annualità 2010, emesso da un Comune. La società contribuente sollevava diverse eccezioni, tra cui la presunta cessazione del regime normativo della TARSU, la necessità di una previa notifica di un avviso di accertamento formale e questioni relative alla stagionalità dell’attività e all’estensione delle superfici tassabili.

L’Iter Giudiziario e i Motivi del Ricorso

Dopo aver visto respinte le proprie ragioni sia in primo grado sia davanti alla Commissione Tributaria Regionale, la società presentava ricorso per cassazione. I motivi del ricorso erano articolati su quattro punti principali:

1. Violazione di legge: Si sosteneva che nel 2010 la TARSU non avesse più un fondamento normativo valido.
2. Violazione del giudicato esterno: Si richiamava una precedente sentenza favorevole, relativa ad anni d’imposta precedenti, che aveva stabilito la necessità di un avviso di accertamento prima di procedere alla riscossione.
3. Errata determinazione delle superfici: Si contestava l’omessa valutazione della documentazione prodotta per dimostrare le esatte superfici tassabili.
4. Omesso esame di un fatto decisivo: Si lamentava che i giudici di merito non avessero considerato le prove relative alla stagionalità dell’attività alberghiera, che avrebbero dato diritto a una riduzione della tariffa.

La Decisione della Cassazione: Inammissibilità per l’Impugnazione di un Atto Impositivo Successivo

Contrariamente alle aspettative, la Corte di Cassazione non è entrata nel merito dei singoli motivi. Ha invece dichiarato il ricorso inammissibile per una ragione procedurale dirimente. Durante il lungo iter del contenzioso, era emerso che il Comune aveva notificato alla società un avviso di accertamento “tipico” relativo a un periodo più ampio (dal 2006 al 2011), che includeva quindi anche l’anno 2010 oggetto del giudizio. Questo secondo atto era stato a sua volta impugnato, e il relativo contenzioso si era concluso con una sentenza passata in giudicato. Questo evento ha determinato una “inammissibilità sopravvenuta” del ricorso originario.

Le Motivazioni della Corte

La Corte ha basato la sua decisione su un principio consolidato in tema di contenzioso tributario. La legge elenca tassativamente gli atti che possono essere impugnati (atti “tipici”), ma la giurisprudenza ammette che il contribuente possa contestare anche atti “atipici” (come un sollecito o un avviso di pagamento) qualora questi portino a conoscenza una pretesa tributaria definita.

Tuttavia, questa facoltà non elimina l’onere per il contribuente di impugnare anche il successivo atto impositivo “tipico” (l’avviso di accertamento) quando viene notificato. Anzi, proprio l’impugnazione dell’atto tipico diventa il fulcro della difesa.

La Corte ha chiarito che l’impugnazione dell’atto impositivo tipico fa venire meno l’interesse del contribuente a ottenere una decisione sull’atto atipico precedentemente contestato. In pratica, il secondo giudizio, quello sull’atto formale e definitivo, assorbe il primo. Poiché nel caso di specie era intervenuta una decisione definitiva sul successivo avviso di accertamento, il primo ricorso, relativo all’avviso di pagamento, aveva perso la sua ragion d’essere, diventando così inammissibile.

Conclusioni

Questa ordinanza offre una lezione strategica fondamentale per contribuenti e professionisti. Quando si riceve un atto fiscale “atipico”, è certamente possibile impugnarlo per bloccare da subito la pretesa. Tuttavia, è imperativo non abbassare la guardia. Se l’ente impositore notifica successivamente l’atto “tipico” e formale, è quest’ultimo che deve essere tempestivamente impugnato. Il contenzioso si sposterà su questo nuovo atto, e il precedente giudizio perderà di rilevanza fino a diventare, come in questo caso, inammissibile per carenza di interesse sopravvenuta. Ignorare l’atto tipico, confidando solo nel primo ricorso, equivarrebbe a lasciare che la pretesa fiscale si consolidi definitivamente.

È possibile impugnare un atto impositivo non “tipico” come un avviso di pagamento?
Sì, la giurisprudenza ammette la facoltà per il contribuente di impugnare anche atti impositivi “atipici”, a condizione che questi portino a conoscenza le ragioni fattuali e giuridiche di una ben individuata pretesa tributaria.

Cosa succede se, dopo aver impugnato un atto “atipico”, l’ente impositore notifica un atto “tipico” (avviso di accertamento) per lo stesso tributo e periodo?
L’impugnazione del successivo atto tipico fa venire meno l’interesse alla decisione sull’atto atipico precedentemente impugnato. Il giudizio sul primo atto diventa quindi inammissibile per una “sopravvenuta carenza di interesse”, poiché la controversia si concentra sull’atto formale e definitivo.

Perché il ricorso è stato dichiarato inammissibile invece di essere rigettato nel merito?
Il ricorso è stato dichiarato inammissibile perché, durante il processo, un evento esterno (la notifica e la successiva impugnazione di un avviso di accertamento formale per lo stesso periodo, con la formazione di un giudicato) ha fatto perdere al ricorrente l’interesse giuridicamente rilevante a una decisione sul primo atto impugnato. L’inammissibilità è una pronuncia processuale che impedisce al giudice di esaminare il merito della questione.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 22402 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 22402 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: PAOLITTO LIBERATO

Data pubblicazione: 08/08/2024

TARSU TIA TARES

Accertamento

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 12064/2018 R.G. proposto da RAGIONE_SOCIALE, Sede Secondaria in Italia (cf. 04881390589), in persona del suo legale rappresentante p.t. , con domicilio eletto in Roma, INDIRIZZO , presso lo studio dell’avvocato NOME COGNOME che la rappresenta e difende (cf. CODICE_FISCALE; pecEMAIL);

– ricorrente –

contro

Comune di Pizzo (cf. P_IVA), in persona del suo Sindaco p.t. , con domicilio eletto in INDIRIZZO INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato NOME AVV_NOTAIO (cf. CODICE_FISCALE), rappresentato e difeso dall’avvocato NOME COGNOME (cf. CODICE_FISCALE);

-controricorrente – avverso la sentenza n. 2739/17, depositata il 16 ottobre 2017, della Commissione tributaria regionale della Calabria;

udita la relazione della causa svolta, nella camera di consiglio del 14 marzo 2024, dal AVV_NOTAIO.

Rilevato che:

-con sentenza n. 2739/17, depositata il 16 ottobre 2017, la Commissione tributaria regionale della Calabria ha rigettato l’appello proposto da RAGIONE_SOCIALE avverso la decisione di prime cure che, a sua volta, aveva disatteso l’impugnazione di un avviso di pagamento (n. 1000030120002447) relativo alla Tarsu dovuta dalla stessa appellante per l’anno 2010 ;

1.1 -a fondamento del decisum , e per quel che (qui) ancora rileva, il giudice del gravame ha considerato che:

non potevano trovare accoglimento i motivi di appello svolti con riferimento alla persistente vigenza, per il periodo di imposta in contestazione, della Tarsu ed alla necessità della previa notifica di un avviso di accertamento in quanto: -in ragione del regime transitorio delineato dal d.lgs. n. 22 del 1997, e dal d.lgs. n. 152 del 2006, la Tarsu continuava a trovare applicazione (anche) per l’anno 2010; – la preventiva notifica di un avviso di accertamento non era più necessaria in ragione dell’abroga zione del d.lgs. n. 507 del 1993, art. 71, comma 1, ad opera della l. n. 296 del 2006, così che non poteva riconoscersi efficacia ultrattiva a giudicato che si era formato per precedenti periodi di imposta (e sulla base di un diverso assetto normativo);
-destituita di fondamento rimaneva anche l’eccezione svolta con riferimento alla dedotta stagionalità dell’attività, in quanto la contribuente non aveva depositato in giudizio «la licenza rilasciata dal comune, dove si attesta la stagionalità dell’attività», considerato poi che la riduzione tariffaria prevista per l’uso stagionale implicava la prova dello svolgimento dell’attività « in conformità della licenza rilasciata, … per l’esatto periodo da questa indicato;

-l’eccezione relativa all’estensione della superficie sottoposta a tassazione risultava inammissibile in quanto dedotta, per la prima volta, solo col corrispondente motivo di appello;

– RAGIONE_SOCIALE, Sede Secondaria in Italia, ricorre per la cassazione della sentenza sulla base di quattro motivi;

il Comune di Pizzo resiste con controricorso;

-hinc et hinde sono state depositate memorie.

Considerato che:

1. -il ricorso è articolato sui seguenti motivi:

1.1 -col primo motivo, formulato ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la ricorrente denuncia violazione e falsa applicazione di legge con riferimento al d.l. 30 dicembre 2008 n. 208, art. 5, comma 1, conv. in l. 27 febbraio 2009, n. 13, ed al d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23 , art. 14, comma 7, sull’assunto che , relativamente all’anno 2010 , il prelievo tributario della Tarsu non aveva fondamento normativo in quanto il suo regime transitorio (di proroga) doveva ritenersi cessato al 1° gennaio 2010, né potendosi fondare il prelievo sui soli regolamenti adottati dagli Enti locali;
1.2 -col secondo motivo, formulato ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la ricorrente denuncia violazione e falsa applicazione dell’art. 2909 cod. civ. assumendo, in sintesi, che erroneamente il giudice del gravame aveva disatteso l’eccezione di giudicato esterno sollevata nel secondo grado di giudizio atteso che a detto giudicato -formatosi sulla sentenza (n. 1/02/09, dell’otto gennaio 2009) con la quale la Commissione tributaria provinciale di Vibo Valentia aveva annullato un sollecito di pagamento, ed una ingiunzione fiscale, emessi in relazione alla TARSU dovuta per gli anni 2003, 2004 e 2005, in ragione del difetto della previa notifica di un avviso di accertamento -doveva riconoscersi efficacia ultrattiva e tale
da conformare la stessa azione amministrativa dell’Ente impositore, così imponendo la previa notifica di un avviso di accertamento;

1.3 – il terzo motivo, sempre ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., espone la denuncia di violazione e falsa applicazione del d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507, art. 62, assumendo la ricorrente che il giudice del gravame aveva omesso di considerare la documentazione prodotta da essa esponente che dava conto delle esatte superfici suscettibili di tassazione, ivi inclusi, tra le altre superfici, gli impianti tecnologici, le aree pertinenziali, i locali tecnici e le aree agricole;
1.4 -col quarto motivo, formulato ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., la ricorrente denuncia omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio, oggetto di discussione tra le parti, deducendo, in sintesi, che erroneamente il giudice del gravame aveva rilevato il difetto di produzione delle licenze rilasciate per lo svolgimento dell’attività alberghiera propria di essa esponente, quando detta documentazione era stata ritualmente prodotta -in una alle richieste di prosecuzione dell ‘attività e dava conto, per l’appunto, dell’uso stagionale della struttura ricettiva;
2. -il ricorso è inammissibile;

2.1 va, difatti, rilevato che, per il periodo di imposta in contestazione (anno 2010), la Corte (Cass., 14 giugno 2022, n. 19199) ha pronunciato sull’avviso di accertamento notificato dal Comune in relazione alla Tarsu dovuta dalla contribuente per gli anni dal 2006 al 2011;

nello specifico, la Corte ha annullato le delibere del Comune relative alle tariffe Tarsu per gli anni 2008 e 2009, ed ha cassato la sentenza impugnata, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado per la rideterminazione della tariffa relativa a dette annualità, rilevando che «se il regime tariffario viene annullato dal

giudice amministrativo, il giudice tributario, preso atto dell’effetto vincolante della decisione, non può limitarsi al mero annullamento dell’avviso, ma deve individuare ed applicare la disciplina tariffaria che regola il rapporto tributario, atteso che il contribuente non è liberato dall’obbligo di pagamento per il servizio di raccolta dei rifiuti, continuando, invece, a trovare applicazione, ai sensi dell’art. 69, comma primo, ultimo periodo, del d.lgs. n. 507 cit., la tariffa precedentemente vigente»;
e, in esito alla cassazione, il giudice del rinvio ha pronunciato con sentenza (n. 2011/2023, del 13 luglio 2023) che è passata in giudicato;

2.2 -il règime delle impugnazioni proposte, così come nella fattispecie, avverso atti impositivi diversi, tipici ed atipici, deve poi risolversi secondo il principio di diritto affermato da questa Corte, ovvero nel senso che la successiva impugnazione dell ‘avviso di accertamento fa venire meno l’interesse per il giudizio precedente su atto atipico;

si è, difatti, statuito che «In tema di contenzioso tributario, la natura tassativa dell’elencazione degli atti impugnabili, contenuta nell’art. 19 del d.lgs. n. 546 del 1992, non preclude al contribuente la facoltà di impugnare atti impositivi atipici, che portino a conoscenza le ragioni fattuali e giuridiche di una ben individuata pretesa tributaria; tale facoltà, tuttavia, non esclude l’onere di impugnare successivamente l’atto impositivo tipico, per evitare il consolidamento della pretesa dell’ente impositore, tanto che l’impugnazione dell’atto tipico fa venir meno l’interesse alla decisione sull’atto impugnato in via facoltativa (così Cass., 8 aprile 2022, n. 11481; v., altresì, Cass., 17 gennaio 2023, n. 1213);
e si è, in particolare, rimarcato che -seppur ammissibile l’impugnazione (facoltativa) di atti atipici -rimane pur sempre necessaria l’impugnazione dell’atto tipico che sia poi stato adottato, per

evitare il consolidamento della pretesa tributaria, tant’è che, una volta emesso tale atto viene meno l’interesse del contribuente ad una decisione che riguardi l’atto impugnato in via facoltativa (cfr. Cass., 11 maggio 2012, n. 7344 cui adde Cass., 29 ottobre 2021, n. 30736);

– le spese del giudizio di legittimità vanno compensate, tra le parti, conseguendo l’inammissibilità del ricorso dal l’emissione (ed impugnazione) dell’atto impositivo tipico e dalla sopravvenuta formazione del giudicato sullo stesso;

-non sussistono, inoltre, i presupposti processuali per il versamento di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello previsto per il ricorso principale (d.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1quater ), trattandosi di misura la cui natura eccezionale, perché lato sensu sanzionatoria, impedisce ogni estensione interpretativa, nella fattispecie venendo, dunque, in considerazione un’ipotesi di inammissibilità sopravvenuta alla proposizione del ricorso per cassazione (Cass., 2 luglio 2015, n. 13636 cui adde Cass., 20 luglio 2021, n. 20697; Cass., 7 dicembre 2018, n. 31732; Cass., 7 giugno 2018, n. 14782; Cass., 10 febbraio 2017, n. 3542).

P.Q.M.

La Corte

-dichiara inammissibile il ricorso;

-compensa integralmente, tra le parti, le spese processuali. Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 14 marzo 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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