Impugnazione atti riscossione: quando è inammissibile

Una società ha contestato un’ingiunzione di pagamento per la tassa sui rifiuti, sollevando questioni relative all’avviso di accertamento originario già impugnato separatamente. La Corte di Cassazione ha dichiarato il ricorso inammissibile, ribadendo un principio fondamentale: l’impugnazione atti riscossione è consentita solo per vizi propri dell’atto e non per contestare nuovamente l’atto presupposto. L’eventuale annullamento di quest’ultimo, infatti, invalida automaticamente gli atti successivi, rendendo superflua una nuova impugnazione per le medesime ragioni.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 14 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Impugnazione Atti di Riscossione: La Cassazione Chiarisce i Limiti

Quando si riceve un atto di riscossione, come un’ingiunzione di pagamento, la prima reazione può essere quella di voler contestare la fondatezza stessa della pretesa tributaria. Tuttavia, una recente ordinanza della Corte di Cassazione ci ricorda l’importanza della strategia processuale e dei limiti specifici dell’impugnazione atti riscossione. La Suprema Corte ha chiarito che non è possibile utilizzare l’impugnazione di un atto consequenziale per sollevare nuovamente questioni che andavano dedotte contro l’atto impositivo originario. Analizziamo insieme questa importante decisione.

I Fatti del Caso: Dalla Tassa sui Rifiuti al Ricorso in Cassazione

Una società operante nel settore turistico ha ricevuto un’ingiunzione di pagamento da parte del concessionario della riscossione di un Comune, relativa alla tassa sui rifiuti (TARSU) per l’annualità 2008. La società ha deciso di impugnare tale ingiunzione, ma non per difetti propri dell’atto (come un vizio di notifica), bensì per motivi di merito riguardanti la presunta illegittimità delle tariffe applicate, le stesse ragioni già sollevate in un separato giudizio contro l’avviso di accertamento (l’atto presupposto).

Sia in primo grado che in appello, i giudici tributari hanno dichiarato il ricorso inammissibile. La motivazione era chiara: l’ingiunzione di pagamento, in quanto atto della riscossione, può essere contestata solo per vizi propri e non per rimettere in discussione il merito della pretesa, già oggetto di un altro contenzioso.

La Questione Giuridica: Vizi Propri vs. Vizi dell’Atto Presupposto

Il cuore della questione legale ruota attorno all’articolo 19 del D.Lgs. n. 546/1992, che elenca gli atti impugnabili autonomamente. La giurisprudenza costante, confermata da questa ordinanza, stabilisce che «ognuno degli atti autonomamente impugnabili può essere impugnato solo per vizi propri».

Questo significa che il processo tributario è strutturato per fasi: prima si contesta l’atto con cui l’ente impositore definisce la pretesa (l’avviso di accertamento), e solo in seguito, se necessario, si contestano gli atti volti a recuperare coattivamente quella somma (l’ingiunzione, la cartella di pagamento) ma unicamente per difetti procedurali o di forma che li riguardano direttamente.

Le Motivazioni della Corte sull’impugnazione degli atti di riscossione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso della società, confermando la decisione di inammissibilità e fornendo importanti chiarimenti.

Il Principio di Autonomia e l’Assenza di un Onere di Impugnazione

La Corte ha ribadito che il contribuente che ha già impugnato l’atto impositivo non ha alcun onere di impugnare anche i successivi atti della riscossione per far valere le medesime illegittimità. La sua tutela è già pienamente attivata nel primo giudizio. Tentare di farlo nel secondo è un’azione superflua e, pertanto, inammissibile.

L’Effetto Caducante come Tutela Massima

Il punto centrale della motivazione risiede nel cosiddetto “effetto caducante” o “effetto espansivo esterno” della sentenza. La Corte spiega che l’eventuale annullamento dell’atto impositivo (l’atto presupposto) si ripercuote automaticamente sull’atto di riscossione (l’atto consequenziale), travolgendolo e facendogli perdere ogni efficacia. Questo legame di dipendenza logica e giuridica fa sì che, venuto meno il fondamento della pretesa, anche gli atti volti a realizzarla cessino di esistere. Non è quindi necessario un ulteriore giudizio per dichiararne l’inefficacia.

Conclusioni: Implicazioni Pratiche per i Contribuenti

Questa ordinanza consolida un principio fondamentale per una corretta gestione del contenzioso tributario. Le implicazioni pratiche sono chiare e dirette:

1. Focalizzare la Strategia: È cruciale impugnare l’atto giusto per i motivi giusti. Le contestazioni sul merito della pretesa (es. calcolo errato dell’imposta, illegittimità delle tariffe) devono essere sollevate esclusivamente contro l’avviso di accertamento.
2. Impugnazione degli Atti di Riscossione: L’impugnazione di un’ingiunzione o di una cartella esattoriale deve concentrarsi sui vizi propri di quell’atto specifico. Esempi tipici sono l’omessa notifica dell’atto presupposto, la prescrizione del diritto alla riscossione, o errori formali dell’atto stesso.
3. Non Disperdere Energie: Insistere nell’impugnare un atto di riscossione per motivi di merito già sollevati in altra sede è non solo inutile, ma processualmente scorretto e porta a una declaratoria di inammissibilità con conseguente condanna alle spese.

In sintesi, il sistema offre già una tutela completa al contribuente attraverso l’impugnazione dell’atto impositivo. L’annullamento di quest’ultimo è sufficiente a invalidare l’intera catena di atti successivi, garantendo l’economia processuale e la certezza del diritto.

È possibile impugnare un’ingiunzione di pagamento per motivi che riguardano l’originario avviso di accertamento?
No. L’ordinanza stabilisce che un atto della riscossione, come un’ingiunzione di pagamento, può essere impugnato solo per “vizi propri” (difetti specifici dell’ingiunzione stessa) e non per questioni attinenti all’atto impositivo da cui è sorto il debito, se quest’ultimo è già stato notificato e impugnato.

Cosa succede all’ingiunzione di pagamento se l’avviso di accertamento che ne è alla base viene annullato in un altro giudizio?
L’eventuale annullamento dell’atto impositivo presupposto (l’avviso di accertamento) si ripercuote automaticamente sull’atto di riscossione conseguenziale (l’ingiunzione), rendendolo privo di efficacia. Questo effetto, definito “caducante”, elimina la necessità di impugnare l’ingiunzione per gli stessi motivi dell’atto originario.

Il contribuente ha l’onere di impugnare tutti gli atti successivi a quello impositivo per far valere le proprie ragioni sul merito della pretesa?
No. Il contribuente che ha già tempestivamente impugnato l’atto impositivo non ha alcun onere di impugnare anche i successivi atti di riscossione per far valere le illegittimità già denunciate. La sua tutela è garantita dall’effetto espansivo della potenziale sentenza favorevole sull’atto presupposto.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 13207 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 13207 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 14/05/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 285/2023 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALECODICE_FISCALE, che la rappresenta e difende -ricorrente- contro

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliato in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE) e rappresentato e difeso dall’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE)

-controricorrente-

nonchè contro RAGIONE_SOCIALE -SERVIZIO RISCOSSIONI ENTI RAGIONE_SOCIALE -intimato-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. CALABRIA n. 1607/2022 depositata il 16/05/2022, udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 14/03/2024

dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

RAGIONE_SOCIALE ha impugnato l’ingiunzione di pagamento della RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE del RAGIONE_SOCIALE di Pizzo, avente ad oggetto la Tarsu per l’annualità del 2008.

Il ricorso è stato dichiarato inammissibile.

La sentenza di primo grado è stata confermata dal giudice di appello, che ha evidenziato che l’ingiunzione di pagamento è stata impugnata per motivi di merito già sollevati avverso gli atti presupposti, mentre essa è sindacabile solo per vizi propri e non per questioni attinenti all’atto impositivo da cui è sorto il debito.

Avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale la contribuente ha proposto ricorso per cassazione.

Il RAGIONE_SOCIALE si è costituito con controricorso, con cui ha chiesto il rigetto del ricorso, perché inammissibile o, comunque, infondato, mentre è rimasta intimata la RAGIONE_SOCIALE del servizio di riscossione.

La ricorrente ed il RAGIONE_SOCIALE hanno depositato memoria.

La causa è stata trattata all’adunanza camerale del 14 marzo 2024.

RAGIONI COGNOME DECISIONE

1.La contribuente ha dedotto i seguenti motivi di ricorso: 1) nullità della sentenza, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod.proc.civ., per omessa pronuncia sull’istanza di sospensione e conseguente violazione degli art. 295 e 337 cod.proc.civ., atteso che i giudizi, pendenti in cassazione, aventi ad oggetto avviso di pagamento e avviso bonario per la Tarsu (annualità 2008) sono pregiudiziali rispetto al presente; 2) violazione, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod.proc.civ., dell’art. 19 del d.lgs. n. 546 del 1992, in quanto l’impugnazione dell’ingiunzione di pagamento integra un onere del contribuente al fine di evitare la cristallizzazione della pretesa tributaria; 3) violazione, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod.proc.civ., degli artt. 65 d.lgs. n. 507 del 1993 e 112 cod.proc.civ., visto che i giudici di secondo
grado non si sono pronunciati sull’antigiuridicità dell’atto in relazione all’applicazione di tariffe illegittime, in quanto annullate dal Consiglio di Stato.

I primi due motivi, che possono essere trattati unitariamente, in quanto connessi, sono infondati.

Come correttamente ricordato dai giudici di merito, l’art. 19, comma 3, del d.lgs. n. 546 del 1992 stabilisce che «ognuno degli atti autonomamente impugnabili può essere impugnato solo per vizi propri». Ne consegue che l’ingiunzione di pagamento in esame avrebbe dovuto essere impugnata per un vizio proprio, mentre, nel caso di specie, sono stati dedotti solo vizi già denunciati nel giudizio proposto avverso l’avviso di pagamento, di cui non è mai stata allegata, peraltro, l’omessa notifica e che è anzi stato tempestivamente impugnato.
Il contribuente che, ricevuta la notifica dell’atto impositivo, l’abbia tempestivamente impugnato, non ha, contrariamente a quanto sostenuto nel ricorso, alcun onere di impugnare gli atti di riscossione al fine di evitare la cristallizzazione della pretesa tributaria, facendo valere le illegittimità già denunciate con l’impugnazione dell’atto impositivo. Difatti, l’eventuale annullamento dell’atto impositivo tributario, che assurga ad atto presupposto del tributo (nella specie, avviso di accertamento), si riverbera, con un effetto analogo a quello espansivo esterno di cui all’art. 336 cod.proc.civ., sull’atto conseguenziale di riscossione (nella specie, ingiunzione di pagamento), che è automaticamente caducato, essendo venuto meno l’atto su cui si fondava. Più precisamente, l’annullamento dell’avviso di accertamento integra una invalidità ad efficacia caducante, in considerazione del legame ontologico di derivazione logica tra l’atto impositivo, che individua e cristallizza la pretesa tributaria, e tutti gli atti di riscossione o di mero sollecito del pagamento, che hanno, rispetto al primo, una
funzione strumentale ed accessoria, sicché, venuto meno l’atto impositivo, perdono il proprio fondamento (in questo senso v. Cass., Sez. 5, 13 gennaio 2017 per cui, in tema di contenzioso tributario, l’esito favorevole del giudizio promosso dal contribuente avverso l’atto impositivo presupposto integra un fatto estintivo della pretesa tributaria necessariamente destinato a ripercuotersi sull’iscrizione a ruolo, che resta priva di titolo, e sulla cartella di pagamento, che viene a mancare dell’obbligazione: ciò anche qualora su tali atti dipendenti sia intervenuto, in senso sfavorevole al contribuente, il giudicato, travolto in virtù dell’effetto espansivo esterno di cui all’art. 336 c.p.c.; così Cass., Sez. 5, 30 novembre 2023, n. 33425, secondo cui, in tema di contenzioso tributario, dopo la formazione del giudicato sull’annullamento dell’avviso di liquidazione emanato nei confronti del contribuente, anche la conseguente cartella di pagamento per gli interessi maturati durante la sospensione dell’esecuzione – in separato giudizio – della ulteriore cartella di pagamento per le imposte principali emanata nei confronti di un terzo obbligato per le stesse imposte principali, sebbene emessa in via provvisoria, avendo natura strettamente accessoria, non può che perdere efficacia quale titolo idoneo a legittimare l’inizio o la prosecuzione di un’azione di riscossione provvisoria per la totalità degli importi in essa indicati, che non trovano più rispondenza nell’originaria pretesa ormai annullata, in coerenza con il paradigma tipico – per gli atti e i provvedimenti amministrativi – dell’invalidità derivata ad efficacia caducante fattispecie in tema di trust liquidatorio istituito per il soddisfacimento graduato dei creditori del disponente).
Pure deve ricordarsi che, in tema di contenzioso tributario, la natura tassativa dell’elencazione degli atti impugnabili, contenuta nell’art. 19 del d.lgs. n. 546 del 1992, non preclude al contribuente la facoltà di impugnare atti impositivi atipici, che portino a conoscenza le ragioni fattuali e giuridiche di una ben individuata

pretesa tributaria (come appunto l’intimazione di pagamento), ma tale facoltà non esclude l’onere di impugnare successivamente l’atto impositivo tipico, per evitare il consolidamento della pretesa dell’ente impositore, tanto che l’impugnazione dell’atto tipico fa venir meno l’interesse alla decisione sull’atto impugnato in via facoltativa (Cass., Sez. 5, 8/04/2022, n. 11481). In pratica, pure laddove ci trovi in presenza di un atto non riconducibile all’elencazione ex art. 19 del d.lgs. n. 546 del 1992, l’impugnazione dell’atto impositivo (sia esso intervenuto anteriormente o successivamente) elimina l’interesse ad impugnare quello atipico meramente ripetitivo, che, costituendo una proiezione di quello tipico, risente delle sue sorti e, quindi, della sua riforma o annullamento. Si è in proposito osservato (Cass. n. 30736/21) che una volta ammessa l’impugnazione facoltativa degli atti ‘atipici’ , resta pur sempre necessaria l’impugnazione dell’atto tipico che sia poi adottato, per evitare il consolidamento della pretesa tributaria, tant’è che, una volta emesso tale atto – come precisato da questa Corte – viene meno l’interesse del contribuente ad una decisione che riguardi l’atto impugnato in via facoltativa (cfr. in particolare Cass., Sez. 5, n. 7344 dell’11/05/2012). In effetti, se l’atto tipico viene impugnato, l’unico giudizio che rileva è quello avverso quest’atto, mentre, se non viene impugnato, il ricorso antecedentemente proposto avverso l’atto facoltativamente impugnabile diviene inutile, stante l’avvenuto consolidamento degli effetti proprio dell’atto tipico.
Il ricorso deve, pertanto, essere rigettato in applicazione del seguente principio: in materia tributaria, il contribuente può impugnare gli atti successivi solo per vizi loro propri, salva l’omessa notifica dell’atto prodromico , come stabilisce l’art. 19 d.lgs. n. 546 del 1992, e non ha, pertanto, alcun onere di impugnare gli atti di riscossione o i meri solleciti di pagamento per far valere i vizi propri dell’atto impositivo (e, dunque, tutti quelli

strettamente collegati alla cristallizzazione e quantificazione della pretesa come contenuta nell’atto impositivo), atteso che tali atti conseguenziali sono del tutto inidonei ad assorbire e sostituire il precedente atto presupposto ed, al contrario, sono travolti dal suo annullamento.

Risulta, pertanto, del tutto corretta la decisione di inammissibilità del ricorso, confermata in sede di appello, senza alcuna violazione dell’art. 19 del d.lgs. n. 546 del 1992. L’inammissibilità del ricorso preclude ogni rapporto di pregiudizialità dei giudizi e la conseguente necessità della sospensione richiesta ai sensi dell’art. 295 cod.proc.civ. .

3.Il terzo motivo risulta assorbito in conseguenza del rigetto dei primi due.

Deve, peraltro, darsi atto dell’ordinanza con cui questa Corte (Cass., Sez. 5, 14 giugno 2022, n. 29230), nel definire il giudizio avente ad oggetto l’avviso di accertamento, notificato dal RAGIONE_SOCIALE in data 11/10/2011, relativo alla Tarsu degli anni dal 2006 al 2011, ha cassato la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado per la rideterminazione della tariffa relativa alle annualità 2008 e 2009, in considerazione dell’intervenuta sentenza del Consiglio di Stato, che ha annullato le delibere del RAGIONE_SOCIALE relative alle tariffe Tarsu per gli anni 2008 2009. In tale ordinanza si è precisato che «se il regime tariffario viene annullato dal giudice amministrativo, il giudice tributario, preso atto dell’effetto vincolante della decisione, non può limitarsi al mero annullamento dell’avviso, ma deve individuare ed applicare la disciplina tariffaria che regola il rapporto tributario, atteso che il contribuente non è liberato dall’obbligo di pagamento per il servizio di raccolta dei rifiuti, continuando, invece, a trovare applicazione, ai sensi dell’art. 69, comma primo, ultimo periodo, del d.lgs. n. 507 cit., la tariffa precedentemente vigente». All’esito
dell’ordinanza della Suprema Corte, il giudice di rinvio, con sentenza n. 2011 del 2023, ormai passata in giudicato (vedi attestazione), ha rideterminato la tariffa per gli anni 2008 e 2009.

Tuttavia, l’inammissibilità dell’originario ricorso introduttivo del giudizio rende irrilevante in questa sede l’annullamento dell’atto impositivo presupposto, che si riverbera sugli atti conseguenziali a prescindere dalla loro impugnazione.

In conclusione, il presente ricorso va rigettato; ed in ragione del rigetto sussistono i presupposti per la condanna della parte ricorrente alla rifusione delle spese di lite che si liquidano come in dispositivo.

P.Q.M.

La Corte: rigetta il ricorso; condanna la parte ricorrente al pagamento, in favore del RAGIONE_SOCIALE, delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro 4.000,00, oltre ad euro 200,00 per esborsi ed oltre rimborso forfettario delle spese generali nella misura del 15% ed altri accessori di legge; ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13.
Così deciso in Roma, il 14/03/2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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