Impugnabilità istanza rimborso: il diniego è un atto

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 34332/2024, ha stabilito un principio fondamentale sull’impugnabilità dell’istanza di rimborso. Un contribuente si era visto negare un credito IRAP tramite una comunicazione telematica dell’Agenzia delle Entrate. Mentre la corte d’appello aveva ritenuto tale comunicazione non impugnabile, la Cassazione ha ribaltato la decisione. Ha chiarito che qualsiasi atto, a prescindere dalla sua forma, che esprima in modo definitivo la volontà dell’amministrazione di negare una pretesa del contribuente, è da considerarsi un atto impugnabile. Pertanto, il diniego di rimborso, anche se comunicato informalmente, può essere immediatamente contestato in sede giudiziaria.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 11 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Impugnabilità Istanza Rimborso: Anche un Diniego Informale è Atto Impugnabile

Il diritto di difesa del contribuente passa anche attraverso la possibilità di contestare gli atti dell’amministrazione finanziaria. Ma quali atti sono effettivamente contestabili? Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha rafforzato questo diritto, chiarendo l’impugnabilità di un’istanza di rimborso anche quando il diniego arriva tramite una semplice comunicazione. Questa decisione sottolinea il principio per cui la sostanza di un atto prevale sulla sua forma, garantendo al cittadino la possibilità di adire le vie legali ogni volta che una sua pretesa viene definitivamente respinta.

I Fatti di Causa

Il caso ha origine dalla richiesta di un professionista di ottenere il rimborso di un credito IRAP relativo all’anno d’imposta 2011, indicato in una dichiarazione dei redditi integrativa. L’Agenzia delle Entrate rispondeva a tale richiesta con una nota trasmessa via PEC, negando il riconoscimento del credito.
Il contribuente decideva di impugnare tale comunicazione dinanzi alla Commissione Tributaria Provinciale, che accoglieva il suo ricorso. Tuttavia, l’Agenzia delle Entrate proponeva appello, sostenendo che la comunicazione non fosse un atto impugnabile ai sensi della normativa tributaria. La Commissione Tributaria Regionale accoglieva l’appello dell’Ufficio, dichiarando inammissibile il ricorso originario del contribuente. Di conseguenza, il professionista ricorreva per cassazione, portando la questione all’attenzione della Suprema Corte.

L’Impugnabilità dell’Istanza di Rimborso secondo la Cassazione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso del contribuente, ribaltando la decisione del giudice d’appello. I giudici di legittimità hanno affermato un principio cruciale: l’elenco degli atti impugnabili, contenuto nell’art. 19 del D.Lgs. 546/1992, non è tassativo. Ciò significa che la tutela giurisdizionale è garantita anche avverso atti non esplicitamente menzionati in tale elenco, a condizione che essi manifestino una pretesa tributaria ben definita o, come in questo caso, neghino un diritto del contribuente in modo definitivo.

La Sostanza Prevale sulla Forma

Il punto centrale della decisione è che la comunicazione dell’Agenzia, pur non avendo la forma di un avviso di accertamento o di un altro atto tipico, costituiva a tutti gli effetti un diniego sostanziale e definitivo dell’istanza di rimborso. La Corte ha specificato che l’indicazione di un credito d’imposta in dichiarazione equivale a una formale richiesta di rimborso. Di conseguenza, la risposta dell’amministrazione che respinge tale richiesta è un provvedimento che incide direttamente sulla posizione giuridica del contribuente e deve essere considerato impugnabile.

Le Motivazioni della Decisione

La Corte ha basato la sua decisione su consolidate interpretazioni giurisprudenziali. Ha chiarito che, per stabilire l’impugnabilità di un atto, non si deve guardare al suo nomen iuris (la sua denominazione formale), ma al suo contenuto e ai suoi effetti. Nel caso specifico, la comunicazione non era un mero avviso interlocutorio, ma la manifestazione chiara e finale della volontà dell’amministrazione di non riconoscere il credito. Impedire al contribuente di impugnare tale atto avrebbe significato negargli il diritto di difesa costituzionalmente garantito. L’Ufficio, respingendo la richiesta, aveva espresso una volontà precisa, con effetti concreti e lesivi per il contribuente, rendendo l’atto immediatamente contestabile in giudizio. La mancata impugnazione di un tale provvedimento di diniego, infatti, avrebbe consolidato la pretesa del contribuente, precludendo un futuro riesame nel merito.

Le Conclusioni

Con questa ordinanza, la Cassazione riafferma un principio fondamentale a tutela del contribuente: ogni atto che manifesta una volontà definitiva dell’amministrazione finanziaria su un rapporto tributario è impugnabile. La decisione sancisce che l’impugnabilità di un’istanza di rimborso non può essere ostacolata dalla forma con cui il diniego viene comunicato. Questo orientamento rafforza il diritto di difesa del cittadino, garantendo che possa sempre rivolgersi a un giudice quando un’autorità fiscale respinge in modo sostanziale e definitivo una sua legittima pretesa, assicurando così un equo processo tributario.

Una semplice comunicazione dell’Agenzia delle Entrate che nega un rimborso è un atto che si può impugnare?
Sì, la Corte di Cassazione ha confermato che se la comunicazione esprime un diniego definitivo di una pretesa del contribuente, essa è un atto impugnabile a tutti gli effetti, indipendentemente dalla sua denominazione formale.

L’elenco degli atti impugnabili previsto dalla legge tributaria è rigido e non ammette eccezioni?
No, la Corte ha ribadito che l’elenco contenuto nell’art. 19 del D.Lgs. 546/1992 non è tassativo. Qualsiasi atto dell’amministrazione fiscale che manifesti in modo chiaro e definitivo una pretesa impositiva o neghi un diritto del contribuente è suscettibile di impugnazione per garantire il diritto alla difesa.

Cosa succede quando un contribuente indica un credito in una dichiarazione integrativa?
Secondo la Suprema Corte, l’indicazione di un credito in una dichiarazione dei redditi, anche se integrativa, equivale a una formale istanza di rimborso. Di conseguenza, il provvedimento con cui l’Agenzia delle Entrate nega tale credito è la risposta a un’istanza e deve essere considerato un atto autonomamente impugnabile.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 34332 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 34332 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 24/12/2024

CREDITO DI IMPOSTA ISTANZA DI RIMBORSO IMPUGNABILITA’

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 06427/2023 R.G. proposto da:

COGNOME NOMECOGNOME Avvocato, rappresentato e difeso in proprio ai sensi dell’art. 86 cod. proc. civ., elettivamente domiciliato presso lo studio in Roma, INDIRIZZO

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, domiciliata ex lege in Roma, INDIRIZZO presso l’Avvocatura generale dello Stato che la rappresenta e difende;

-controricorrente – avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. del LAZIO n. 3750/3/2022 depositata il 12/9/2022;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 28 novembre 2024 dal consigliere NOME COGNOME

Rilevato che:

Con ricorso innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Roma, COGNOME NOME ha impugnato la nota dell’Agenzia delle Entrate protocollo telematico NUMERO_CARTA trasmessagli a mezzo PEC in data 29 marzo 2018 con la quale gli è stato negato il riconoscimento di un credito IRAP per l’anno d’imposta 2011, risultante dalla dichiarazione dei redditi integrativa

presentata in data 28 dicembre 2016. L’Agenzia delle Entrate si costituiva in giudizio contestando la domanda e chiedendone il rigetto.

La Commissione tributaria provinciale di Roma, con la sentenza n. 17742/28/2019 depositata in data 16/12/2019, accoglieva il ricorso e condannava l’Ufficio alle spese.

Avverso detta sentenza proponeva impugnazione l’Agenzia delle Entrate lamentando l’erroneità della sentenza di primo grado per non avere dichiarato inammissibile il ricorso del contribuente perché proposto avverso un atto non impugnabile ai sensi dell’art. 19, d.lgs. 31/12/1992, n. 546; il contribuente si costituiva in giudizio contestando l’impugnazione e chiedendone il rigetto. La Commissione tributaria regionale del Lazio, con la sentenza n. 3750/3/22 depositata in data 12/09/2022 accoglieva l’appello dichiarando inammissibile il ricorso originario.
Avverso detta sentenza propone ricorso per cassazione COGNOME NOME con impugnazione affidata a due motivi. Resiste con controricorso l’Agenzia delle Entrate. COGNOME NOME ha depositato memoria ai sensi dell’art. 380 -bis. 1 c.p.c. 5. Il ricorso è stato trattato dal Collegio nella camera di consiglio del 28/11/2024.

Considerato che:

Con il primo motivo di ricorso NOME NOME deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 19, d.lgs. 31/12/1992, n. 546, art. 24 e 53 Cost., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., per avere la Commissione erroneamente interpretato l’elencazione degli atti impugnabili e più in generale i principi in merito alla impugnabilità degli atti tributari, nonché violazione dell’art. 100 c.p.c., con conseguente nullità della sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 4, per error in procedendo , per avere il giudice d’appello impropriamente dichiarato inammissibile il ricorso
di prime cure ritenendo l’atto gravato non autonomamente impugnabile.

Con il secondo motivo di ricorso COGNOME NOME deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 19, d.lgs. 31/12/1992, n. 546, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., nonché degli artt. 24, 53 e 113, primo comma, Cost. e più in generale delle norme di diritto in tema di impugnabilità degli atti tributari, per avere il giudice erroneamente qualificato l’atto come non impugnabile. Conseguente nullità della sentenza ai sensi dell’art. 360 primo comma, n. 4, c.p.c., per violazione dell’art. 100 c.p.c. per avere il giudice impropriamente dichiarato inammissibile il ricorso di prime cure.
I motivi di ricorso possono essere esaminati congiuntamente, riguardando entrambi l’impugnabilità della comunicazione dell’esito del controllo sulla dichiarazione integrativa, e sono fondati. La sentenza impugnata nella motivazione afferma: «gli atti impugnabili innanzi al giudice tributario, sono gli atti elencati nell’art.19 del D. Lgs. 546/92 e ogni altro atto per il quale la legge ne preveda l’autonoma impugnabilità. Orbene, la giurisprudenza di legittimità, con unitario orientamento, ha ritenuto che l’elencazione degli atti impugnabili contenuta nel citato art. 19, non dovesse ritenersi tassativa ed ha esteso la possibilità di difesa, in sede tributaria, avverso altri atti, tuttavia con la precisazione che si dovesse trattare di atti adottati dall’Ente impositore diretti a portare a conoscenza del contribuente “una ben individuata pretesa impositiva” (conforme, da ultimo, Cass. 11/02/21 n. 3466). Ciò posto, ai fini dell’impugnabilità in sede tributaria, come detto, occorre che l’atto impugnando contenga una ben individuata pretesa impositiva, mentre, nel caso di specie, la mera comunicazione degli esiti del controllo della Dichiarazione, non può ritenersi rientrante tra gli atti impugnabili, poiché priva dell’indicazione di una pretesa impositiva. Si ritiene, pertanto, che il
ricorso introduttivo proposto dal contribuente avverso la Comunicazione informativa dell’esito del controllo eseguito sulla Dichiarazione integrativa del Modello IRAP in oggetto, in quanto priva dell’indicazione di una pretesa impositiva ben individuata, debba ritenersi inammissibile, diversamente da come ritenuto dai primi giudici».

3.1. Orbene, in proposito occorre premettere che sia in materia di imposte dirette che di Iva, l’indicazione nella dichiarazione, secondo le modalità di legge, di un credito d’imposta costituisce in concreto istanza di rimborso, sicché il corrispondente diritto alla restituzione può essere esercitato dal contribuente una volta decorso inutilmente il termine di novanta giorni per la formazione del silenzio-rifiuto, impugnabile ex art. 19, comma 1, d.lgs. n. 546/1992 (in proposito, si veda Cass. 06/07/2018, n. 17841 e giurisprudenza ivi citata in motivazione).
3.2. Occorre, poi, rammentare che l’istanza del contribuente di rimborso del credito Iva mediante compensazione costituisce modalità di attuazione del credito d’imposta, il cui diniego è impugnabile ai sensi dell’art. 19, comma 1, lett. g, del d.lgs. n. 546/1992, anche se derivante, implicitamente, dalla formazione del silenzio-rifiuto (Cass. 05/10/2018, n. 24478).

3.3. Lo stesso principio vale anche con riguardo alla dichiarazione integrativa: il contribuente che, per errore nella compilazione della dichiarazione dei redditi, abbia pagato un’imposta superiore a quella effettivamente dovuta, può -previa rettifica della dichiarazione – sia domandare il rimborso di quanto pagato in eccedenza, ai sensi dell’art. 38 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, sia detrarre la somma erroneamente pagata da quella dovuta per il periodo d’imposta successivo, ai sensi dell’art. 11, comma 3, del d.P.R. 22/12/1986, n. 917 (Cass. 28/02/2011, n. 4776). Pertanto, ferma restando la specifica disciplina sostanziale e procedimentale della dichiarazione integrativa, il contenuto che nella fattispecie il
contribuente ha integrato equivale pur sempre all’esposizione di un credito da rimborsare.

3.4. Nel caso all’origine della controversia il contenuto della comunicazione dell’Agenzia è un (definitivo) sostanziale diniego della esposizione del credito equivalente ad istanza di rimborso, respinta dalla Agenzia delle Entrate con la motivazione che il contribuente avrebbe dovuto utilizzare l’istanza di cui all’art. 38 e seguire il procedimento di rimborso. Sotto questo profilo, e alla luce dei principi di diritto innanzi richiamati, il diniego della Amministrazione è erroneo perché la esposizione del credito d’imposta già equivaleva ad un’istanza di rimborso e l’Ufficio avrebbe già dovuto decidere nel merito, valutando se del rimborso sussistessero i presupposti in termini formali e di tempestività.
3.5. In ragione di quanto esposto, il Collegio ritiene che quello impugnato rappresenti certamente un provvedimento che manifesta la volontà dell’amministrazione su un preciso aspetto del rapporto tributario e su una ben individuata pretesa tributaria (circa la autonoma impugnabilità degli atti con i quali l’Amministrazione manifesta una ben individuata pretesa tributaria, si vedano Cass. 14/09/2023, n. 26547; Cass. 06/10/2017, n. 23469; Cass. 12/01/2010, n. 285 e Cass. ss. uu. 24/07/2007, n. 16293). Si consideri, poi, che: in tema di contenzioso tributario, la mancata impugnazione tempestiva del provvedimento di diniego del rimborso consolida e rende definitivo l’accertamento, operato dall’Amministrazione finanziaria, della pretesa del contribuente contenuta nell’istanza, precludendo il riesame della sua fondatezza, salvi i casi riconducibili all’esercizio del potere di autotutela (Cass. 06/06/2023, n. 15754).
3.6. La decisione della Commissione tributaria regionale, dichiarando inammissibile l’impugnazione della comunicazione della Agenzia delle Entrate, non si è attenuta a questi principi e va cassata.

Non vi è luogo alla decisione nel merito della causa, sebbene sollecitata dalla parte ricorrente, perché alla Corte è stata rimessa la valutazione della correttezza della decisione circa l’impugnabilità della comunicazione e non la delibazione su una decisione che si sia pronunciata sulla tempestività, ammissibilità e fondatezza della pretesa di rimborso che è questione diversa.

P.Q.M.

accoglie il primo e il secondo motivo di ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio cui è demandata anche la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, del 28 novembre

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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