Impugnabilità estratto di ruolo: la Cassazione decide

Un contribuente impugnava un estratto di ruolo dopo aver scoperto una cartella di pagamento mai notificata. La Corte di Cassazione, applicando una nuova legge retroattivamente, ha dichiarato il ricorso inammissibile. La sentenza chiarisce i nuovi e stringenti limiti all’impugnabilità dell’estratto di ruolo, ora consentita solo in caso di specifico e provato pregiudizio per il contribuente.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 17 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Impugnabilità Estratto di Ruolo: La Svolta della Cassazione sui Giudizi Pendenti

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 14351 del 22 maggio 2024, ha stabilito un principio fondamentale in materia di contenzioso tributario, affrontando la delicata questione dell’impugnabilità dell’estratto di ruolo. Questa decisione chiarisce l’impatto di una normativa sopravvenuta sui giudizi in corso, restringendo notevolmente le possibilità per i contribuenti di contestare un estratto di ruolo in assenza di una cartella di pagamento notificata.

I Fatti di Causa: La Scoperta del Debito

Il caso nasce dall’azione di un contribuente che, nel 2014, durante la richiesta di rateizzazione di alcuni debiti, veniva a conoscenza di una cartella di pagamento relativa all’anno 2006 per IRPEF, addizionali e sanzioni. Il contribuente sosteneva di non aver mai ricevuto la notifica di tale cartella e, pertanto, impugnava l’estratto di ruolo dinanzi alla Commissione Tributaria Provinciale.

Sia in primo grado che in appello, i giudici davano ragione al contribuente, accogliendo il ricorso e confermando la declaratoria di decadenza del diritto alla riscossione da parte dell’Agente. L’Agenzia della Riscossione, ritenendo errata la decisione, proponeva quindi ricorso per cassazione.

La Questione Giuridica e i Nuovi Limiti all’Impugnabilità dell’Estratto di Ruolo

Il cuore della controversia verteva sull’ammissibilità dell’impugnazione dell’estratto di ruolo. L’Agenzia della Riscossione sosteneva che l’estratto di ruolo, essendo un atto interno all’amministrazione, non potesse essere autonomamente impugnato. Mentre il giudizio era pendente in Cassazione, è intervenuta una modifica legislativa cruciale: l’art. 3-bis del D.L. n. 146/2021.

Questa nuova norma ha stabilito che: «L’estratto di ruolo non è impugnabile. Il ruolo e la cartella di pagamento che si assume invalidamente notificata sono suscettibili di diretta impugnazione nei soli casi in cui il debitore che agisce in giudizio dimostri che dall’iscrizione a ruolo possa derivargli un pregiudizio». Il legislatore ha poi specificato quali sono questi pregiudizi: la partecipazione a procedure di appalto, la riscossione di somme dovute da soggetti pubblici o la perdita di un beneficio nei rapporti con la pubblica amministrazione.

L’Applicazione della Nuova Legge ai Processi in Corso

Il nodo cruciale che la Corte di Cassazione ha dovuto sciogliere era se questa nuova, più restrittiva, normativa dovesse applicarsi anche ai processi già avviati prima della sua entrata in vigore. Richiamando una precedente pronuncia delle Sezioni Unite (sent. n. 26283/2022), la Corte ha affermato che la nuova disciplina si applica ai processi pendenti.

La norma, infatti, non introduce un divieto assoluto, ma specifica e concretizza il requisito dell'”interesse ad agire”, una condizione fondamentale per poter avviare qualsiasi causa. Pertanto, anche nei giudizi già in corso, il contribuente deve dimostrare di subire uno dei pregiudizi specificamente elencati dalla legge per poter contestare un ruolo o una cartella non notificata attraverso l’estratto.

Le Motivazioni della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha motivato la sua decisione sulla base di diverse considerazioni. In primo luogo, ha sottolineato che l’estratto di ruolo è un atto meramente interno e non “lesivo” di per sé. L’interesse del contribuente a contestarlo sorge solo quando la mancata notifica della cartella sottostante gli causa un danno concreto e attuale, come quelli tipizzati dalla nuova legge.

In secondo luogo, la Corte ha evidenziato che la nuova disciplina risponde a finalità deflattive del contenzioso, volte a contrastare la prassi di azioni giudiziarie proposte a grande distanza di tempo dall’emissione delle cartelle. La limitazione dell’accesso alla tutela immediata è stata ritenuta ragionevole e non in contrasto con i principi costituzionali, poiché non comprime il diritto di difesa ma lo modula in base a un interesse effettivo. Il contribuente potrà comunque difendersi impugnando il primo atto successivo che gli verrà notificato (es. un pignoramento o un’iscrizione ipotecaria).

Nel caso specifico, il contribuente non aveva allegato né provato l’esistenza di alcuno dei pregiudizi richiesti dalla normativa sopravvenuta. Di conseguenza, il suo ricorso originario è stato ritenuto inammissibile per carenza di interesse ad agire.

Le Conclusioni

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia della Riscossione e ha cassato la sentenza d’appello senza rinvio. Ciò significa che la decisione è definitiva e il ricorso introduttivo del contribuente è stato dichiarato inammissibile. Data la novità normativa intervenuta nel corso del giudizio, la Corte ha disposto la compensazione integrale delle spese legali tra le parti per tutti i gradi di giudizio.

Questa sentenza consolida un orientamento restrittivo sull’impugnabilità dell’estratto di ruolo, imponendo ai contribuenti e ai loro difensori l’onere di dimostrare un pregiudizio specifico e qualificato per poter accedere alla tutela giurisdizionale prima della notifica di un atto esecutivo.

È sempre possibile impugnare un estratto di ruolo se la cartella di pagamento non è stata notificata?
No. A seguito di una modifica legislativa (art. 12, comma 4-bis, D.P.R. 602/1973), l’impugnazione è ammessa solo se il contribuente dimostra che dall’iscrizione a ruolo deriva un pregiudizio specifico e concreto, come l’impossibilità di partecipare a un appalto pubblico.

La nuova legge che limita l’impugnabilità dell’estratto di ruolo si applica anche ai processi già in corso?
Sì. La Corte di Cassazione, richiamando le Sezioni Unite, ha stabilito che la nuova normativa si applica anche ai giudizi pendenti, in quanto va a specificare il requisito dell’interesse ad agire, che deve sussistere al momento della decisione.

Cosa succede se un contribuente non può impugnare l’estratto di ruolo per mancanza di pregiudizio?
Il contribuente non perde il suo diritto alla difesa. Potrà far valere le sue ragioni, inclusa l’omessa notifica della cartella, impugnando il primo atto successivo che gli verrà notificato, come ad esempio un’intimazione di pagamento, un pignoramento o un’iscrizione ipotecaria.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 14351 Anno 2024

Civile Sent. Sez. 5 Num. 14351 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 22/05/2024

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 28477/2016 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALERAGIONE_SOCIALE già RAGIONE_SOCIALE, già RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato NOME COGNOME (CODICE_FISCALE) che la rappresenta e difende unitamente all’avvocato NOME COGNOME (CODICE_FISCALE)

-ricorrente-

contro

COGNOME NOME, elettivamente domiciliato in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE) che lo rappresenta e difende

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. LOMBARDIA n. 2619/2016 depositata il 05/05/2016.

Udita la relazione svolta alla pubblica udienza del 07/05/2024 dal AVV_NOTAIO NOME AVV_NOTAIO.

Udito il Pubblico ministero nella persona del AVV_NOTAIO generale AVV_NOTAIO, che ha chiesto, in accoglimento del

ricorso, dichiararsi l’inammissibilità del ricorso originario del contribuente.

Dato atto che l’AVV_NOTAIO, sostituto processuale dell’AVV_NOTAIO per la ricorrente e l’AVV_NOTAIO per il resistente hanno richiamato le conclusioni già formulate.

FATTI DI CAUSA

Con ricorso alla Commissione tributaria provinciale di Milano NOME COGNOMEAVV_NOTAIO impugnava l’estratto di ruolo relativo alla cartella n. NUMERO_CARTA, avente ad oggetto IRPEF, addizionali e relative sanzioni ed interessi per l’anno 2006, assumendo di essere venuto a conoscenza solo in data 9 aprile 2014, in occasione della presentazione di una istanza di rateizzazione, della cartella suddetta, di cui eccepiva l’omessa notifica.

La CTP adita, con sentenza n. 485/3/2013, accoglieva il ricorso, con sentenza che trovava conferma in sede di appello con la sentenza della CTR della Lombardia in epigrafe indicata.

Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione RAGIONE_SOCIALE, ora RAGIONE_SOCIALE, sulla base di quattro motivi.

Resiste con controricorso il contribuente.

La ricorrente ha depositato memoria ex art. 378 cod. proc. civ.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso, rubricato «Violazione e falsa applicazione delle disposizioni di cui all’art. 26 DPR 602/73 e art. 139 c.p.c. in riferimento all’art. 360 comma 1, n. 5, c.p.c.», e con il secondo strumento di impugnazione, rubricato «Violazione e falsa applicazione del disposto dell’art. 21 D.Lgs 546/92 in riferimento all’art. 360, comma 1, n. 4, violazione di norme processuali», la ricorrente lamenta, in relazione ai diversi vizi denunciati, che,

erroneamente la CTR abbia ritenuto invalida la notifica della cartella da parte dell’Agente della RAGIONE_SOCIALE, effettuata a mezzo del servizio postale e perfezionatasi con la consegna al portiere dello stabile di residenza del destinatario.

Con il terzo motivo, rubricato «Estratto di ruolo: Autonoma impugnabilità – Violazione e/o falsa applicazione degli artt. 2 e 19 D.Lgs 546/92 con riferimento all’art. 360 comma 1 n. 5 c.p.c., omessa pronuncia sull’impugnabilità dell’estratto di ruolo», la ricorrente lamenta che la CTR non si sia pronunciata sulla eccezione di inammissibilità dell’opposizione ad estratto di ruolo, in quanto atto interno all’Amministrazione, sollevata sin dalle difese di primo grado da RAGIONE_SOCIALE.

Con il quarto motivo, rubricato «Omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione fra le parti in relazione all’art. 360 c.p.c. comma 1 n. 5», la ricorrente deduce che la Commissione territoriale avrebbe omesso di esaminare le argomentazioni di diritto esposte da RAGIONE_SOCIALE, senza dare ragione della scelta di optare per l’accoglimento delle argomentazioni del contribuente né per quanto attiene all’interpretazione dell’art. 26 DPR 602/73, né in ordine all’accertamento del perfezionamento della notifica della cartella effettuata a mezzo del servizio postale, né ha rilevato l’inapplicabilità alla fattispecie delle disposizioni di cui all’art. 139 c.p.c. trattandosi di disposizioni normative applicabili alle notifiche effettuate dall’Ufficiale giudiziario.
Il terzo motivo di ricorso deve essere esaminato con precedenza, stante la potenziale decisività della censura con esso sollevata.

4.1. In via preliminare di rito, in relazione a detto motivo, occorre rilevare che, per questa Corte, è ammissibile il ricorso per cassazione il quale, come nel caso di specie, cumuli in un unico motivo le censure di cui all’art. 360, primo comma, n. 3 e n. 5, cod.

proc. civ., allorché esso comunque evidenzi specificamente la trattazione delle doglianze relative all’interpretazione o all’applicazione delle norme di diritto appropriate alla fattispecie ed i profili attinenti alla ricostruzione del fatto (Cass. n. 8915/2018), essendo sufficiente che la formulazione del motivo consenta di cogliere con chiarezza le doglianze prospettate, sì da consentirne, se necessario, l’esame separato esattamente negli stessi termini in cui lo si sarebbe potuto fare se esse fossero state articolate in motivi diversi, singolarmente numerati (Cass., Sez. U., n. 9100/2015).
4.2. Nel merito, il motivo è fondato in relazione alla denuncia di violazione di legge, nei termini che si vanno ad indicare.

4.3. La sentenza impugnata, con statuizione dall’evidente contenuto di rigetto implicito dell’eccezione sollevata dall’Agente della riscossione, ha ritenuto ammissibile l’impugnazione dell’estratto di ruolo e della relativa cartella di pagamento, quand’anche non notificata, con la conseguente declaratoria di avvenuta decadenza del concessionario dal diritto alla riscossione per intervenuto decorso del termine.

E’ noto che questa Corte, con sentenza delle Sezioni unite del 2 ottobre 2015, n. 19704, ha affermato che «il contribuente può impugnare la cartella di pagamento della quale – a causa dell’invalidità della relativa notifica – sia venuto a conoscenza solo attraverso un estratto di ruolo rilasciato su sua richiesta dal concessionario della riscossione; a ciò non osta l’ultima parte del comma 3 dell’art. 19 del d.lgs. n. 546 del 1992, in quanto una lettura costituzionalmente orientata impone di ritenere che l’impugnabilità dell’atto precedente non notificato unitamente all’atto successivo notificato – impugnabilità prevista da tale norma – non costituisca l’unica possibilità di far valere l’invalidità della notifica di un atto del quale il contribuente sia comunque venuto legittimamente a conoscenza e quindi non escluda la possibilità di
far valere l’invalidità stessa anche prima, giacché l’esercizio del diritto alla tutela giurisdizionale non può essere compresso, ritardato, reso più difficile o gravoso, ove non ricorra la stringente necessità di garantire diritti o interessi di pari rilievo, rispetto ai quali si ponga un concreto problema di reciproca limitazione».

Ciò posto, nelle more del giudizio è intervenuto il d.l. 21 ottobre 2021, n. 146, conv. dalla legge 17 dicembre 2021, n. 215, che, all’art. 3 -bis, ha modificato l’art. 12 del d.P.R. 29 settembre 1973, mediante l’aggiunta, a tale norma, del comma 4 -bis, che testualmente dispone: «L’estratto di ruolo non è impugnabile. Il ruolo e la cartella di pagamento che si assume invalidamente notificata sono suscettibili di diretta impugnazione nei soli casi in cui il debitore che agisce in giudizio dimostri che dall’iscrizione a ruolo possa derivargli un pregiudizio per la partecipazione a una procedura di appalto, per effetto di quanto previsto nell’articolo 80, comma 4, del codice dei contratti pubblici, di cui al decreto legislativo 18 aprile 2016, n. 50, oppure per la riscossione di somme allo stesso dovute dai soggetti pubblici di cui all’articolo 1, comma 1, lettera a), del regolamento di cui al decreto del Ministro dell’economia e delle finanze 18 gennaio 2008, n. 40, per effetto delle verifiche di cui all’articolo 48-bis del presente decreto o infine per la perdita di un beneficio nei rapporti con una pubblica amministrazione».
6.1. La norma in questione, dunque, ha limitato l’accesso alla tutela immediata avverso il ruolo e la cartella di pagamento non notificata, configurata dalle sezioni unite di questa Corte come alternativa e rimessa alla facoltà della parte, rispetto alla tutela differita prevista dall’art. 19, comma 3, ultima parte, del d.lgs. n. 546/1992.

Il problema che si pone, pertanto, in questo caso, è quello di stabilire se la nuova norma si applichi anche ai giudizi pendenti, qual è il presente, e se quindi essa vada ad incidere

sull’ammissibilità dei ricorsi già proposti avverso estratti di ruolo e cartelle non notificate, nei quali -come nel caso di specie -non sia allegato un concreto pregiudizio in merito alla partecipazione ad appalti pubblici, ovvero alla riscossione di somme dovute da soggetti pubblici.

8. Sul punto, sono intervenute nuovamente, di recente, le Sezioni unite di questa Corte, le quali, con sentenza n. 26283 del 6 settembre 2022, hanno affermato il seguente principio di diritto: «In tema di riscossione a mezzo ruolo, il d.l. n. 146 del 21 ottobre 2021, art. 3-bis, inserito in sede di conversione dalla l. 17 dicembre 2021, n. 215, col quale, novellando il d.P.R. n. 602 del 1973, art. 12, è stato inserito il comma 4-bis, si applica ai processi pendenti, poiché specifica, concretizzandolo, l’interesse alla tutela immediata a fronte del ruolo e della cartella non notificata o invalidamente notificata; sono manifestamente infondate le questioni di legittimità costituzionale della norma, in riferimento agli artt. 3, 24, 101, 104, 113, 117 Cost., quest’ultimo con riguardo all’art. 6 della CEDU e all’art. 1 del Protocollo addizionale n. 1 della Convenzione».
8.1. La disciplina in questione – specificano le SS.UU. – non è difatti irragionevole, né arbitraria. Essa asseconda non soltanto l’esigenza di contrastare la prassi di azioni giudiziarie proposte anche a distanza di tempo assai rilevante dall’emissione delle cartelle, e al cospetto dell’inattività dell’agente per la riscossione, ma anche quella di pervenire a una riduzione del contenzioso. In particolare, le finalità deflattive rispondono alla consapevolezza, già sottolineata dalla Corte costituzionale (in particolare con la sentenza 19 aprile 2018, n. 77), che, «a fronte di una crescente domanda di giustizia, anche in ragione del riconoscimento di nuovi diritti, la giurisdizione sia una risorsa non illimitata e che misure di contenimento del contenzioso civile debbano essere messe in opera».
8.2. Ciò, del resto, è coerente con la natura di atto meramente interno dell’estratto di ruolo, per la cui impugnazione il contribuente non ha uno specifico interesse, trattandosi di atto di per sé non ‘lesivo’, nel mentre, con riferimento alle cartelle di pagamento non notificate o invalidamente notificate, l’interesse sussiste unicamente allorquando tale situazione determina un concreto pregiudizio economico, come specificato dalla stessa norma.

8.3. La norma in questione, nel regolamentare le ipotesi di azione diretta (così come la definisce la stessa Corte), stabilisce quando l’invalidità della notificazione della cartella esattoriale provochi di per sé il bisogno di tutela giurisdizionale, dimostrato dalla presenza dell’interesse ad agire che, quale condizione dell’azione, assume diverse configurazioni. Ne deriva che di questo interesse ad agire -che conforma il bisogno di tutela giurisdizionale -è necessario fornire una dimostrazione, che si può dare anche nel corso dei giudizi pendenti e che può essere allegato anche nel giudizio di legittimità.
Né, secondo la Corte, possono ritenersi fondati i dubbi di legittimità costituzionale della norma, in relazione agli artt. 3, 24, 113 e 117 Cost., né la prospettata intrinseca irrazionalità della norma stessa. Tali dubbi devono essere superati considerando l’ampia discrezionalità di cui il legislatore gode nell’ambito della disciplina del processo, con il solo limite della manifesta irragionevolezza o arbitrarietà.

9.1. Da ultimo, la Corte costituzionale, con sentenza 17 ottobre 2023, n. 190, ha dichiarato inammissibile la questione di legittimità dell’art. 12, comma 4-bis, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, così come modificato dall’art. 3-bis del decreto-legge 21 ottobre 2021, n. 146, rilevando come il rimedio alla situazione che si è prodotta per effetto della norma censurata coinvolga profili rimessi – quanto alle forme e alle modalità – alla discrezionalità del

legislatore e non spetti, almeno in prima battuta, alla Corte medesima.

10. I casi previsti dalla nuova disciplina, peraltro, sono ‘tassativi’ e ‘non esemplificativi’ e, pertanto, insuscettibili di interpretazione e applicazione analogica o anche semplicemente estensiva. Con la conseguenza che la norma in esame non provoca alcuna compressione della effettività della tutela giurisdizionale dato che, almeno rispetto al giudizio tributario, essa ne provoca un ampliamento; in secondo luogo, perché il potere cautelare di cui è fornito il giudice tributario e quello ordinario, anche dell’esecuzione, evita il rischio che si creino zone non coperte dalla tutela giurisdizionale stessa. Infatti, anche laddove la notificazione della cartella esattoriale o dell’intimazione di pagamento sia stata omessa o sia invalida, vi è sempre un giudice che può pronunciarsi sulle doglianze avanzate dal contribuente che impugni l’atto successivo, pur se esecutivo, o alternativo all’esecuzione (come, ad esempio, nel caso concreto che ha originato la pronuncia in commento, l’impugnazione dell’iscrizione ipotecaria).
11. Le ragioni esposte impongono la cassazione senza rinvio della sentenza impugnata, in applicazione dell’art. 382 comma 3, ultima parte, cod. proc. civ., perché la domanda non poteva essere proposta né proseguita, in mancanza dell’interesse ad agire, con riferimento alle ipotesi del sopravvenuto art. 12, comma 4-bis, DPR n. 602/1973.

In considerazione dell’accoglimento del ricorso sulla base di una normativa sopravvenuta nelle more del giudizio sussistono le condizioni per la compensazione, tra le parti, delle spese di tutti i gradi di giudizio.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso e cassa la sentenza impugnata. Compensa integralmente tra le parti le spese di tutti i gradi di giudizio.

Così deciso in Roma, il 07/05/2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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