Impugnabilità avviso di pagamento: la Cassazione decide

Un’azienda ha impugnato un avviso di pagamento TARI emesso da un Comune. Il Comune ha sostenuto che l’atto non fosse legalmente impugnabile e ha invocato una precedente sentenza. La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso del Comune, confermando un principio fondamentale: l’impugnabilità di un avviso di pagamento non dipende dal suo nome formale, ma dal fatto che comunichi una pretesa tributaria definita. La Corte ha stabilito che qualsiasi atto con queste caratteristiche può essere contestato dal contribuente per garantire il suo diritto alla difesa. Inoltre, ha chiarito che una precedente sentenza su aspetti puramente procedurali non ha effetto su future cause fiscali.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 21 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Impugnabilità avviso di pagamento: quando un atto è appellabile?

L’impugnabilità di un avviso di pagamento rappresenta una questione cruciale nel diritto tributario, poiché definisce il momento e le modalità con cui un contribuente può difendersi da una pretesa fiscale. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha ribadito principi consolidati, offrendo chiarimenti essenziali sulla natura degli atti che possono essere portati davanti al giudice tributario. La decisione analizza se un semplice avviso di pagamento, non formalmente qualificato come ‘avviso di accertamento’, possa essere legittimamente contestato.

I Fatti del Caso: il Contribuente contro il Comune

Una società operante nel settore metalmeccanico aveva impugnato un avviso di pagamento relativo alla TARI per l’anno 2016, emesso da un Comune lombardo. Sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale avevano dato ragione alla società. Il Comune, non accettando la decisione, ha presentato ricorso per cassazione, basandolo su due motivi principali: l’esistenza di un presunto ‘giudicato esterno’ derivante da una precedente sentenza e, soprattutto, la tesi secondo cui l’avviso di pagamento non rientrava tra gli atti tipici e impugnabili elencati dalla legge.

L’impugnabilità dell’avviso di pagamento secondo la Cassazione

La Suprema Corte ha rigettato entrambi i motivi del ricorso comunale, confermando la decisione dei giudici di merito e consolidando un orientamento giurisprudenziale a favore del contribuente.

Il Rigetto dell’Eccezione di Giudicato Esterno

Il Comune sosteneva che una precedente sentenza, passata in giudicato, avesse un’efficacia vincolante anche in questo nuovo giudizio. La Cassazione ha respinto questa tesi, precisando che il ‘giudicato esterno’ in materia tributaria si applica solo a decisioni che entrano nel merito del rapporto d’imposta su elementi stabili e permanenti nel tempo. La sentenza precedente, invece, si era limitata a una pronuncia di natura puramente processuale (aveva dichiarato inammissibile un ricorso), senza mai accertare il rapporto tributario tra le parti. Pertanto, non poteva avere alcuna influenza sulla nuova controversia.

La Natura degli Atti Impugnabili: Un Elenco Aperto

Il punto centrale della decisione riguarda il secondo motivo del ricorso. Il Comune affermava che l’avviso di pagamento non fosse tra quelli elencati nell’art. 19 del D.Lgs. 546/1992 e, di conseguenza, il ricorso originario della società avrebbe dovuto essere dichiarato inammissibile. La Corte ha smontato questa argomentazione, ribadendo che l’elenco degli atti impugnabili non deve essere interpretato in modo restrittivo e formale. Non conta il ‘nomen iuris’ (il nome dato all’atto), ma la sua sostanza.

Le motivazioni

La Corte ha spiegato che devono essere considerati impugnabili ‘tutti quegli atti con cui l’Amministrazione comunica al contribuente una pretesa tributaria ormai definita’. Questo include anche comunicazioni che si presentano come un ‘invito bonario a versare quanto dovuto’. L’interpretazione estensiva della norma è giustificata da due principi costituzionali fondamentali: la necessità di certezza nei rapporti tributari e l’effettività del diritto di difesa del cittadino (art. 24 della Costituzione). Permettere al contribuente di agire immediatamente contro un atto che manifesta una chiara pretesa fiscale, anche se atipico, previene potenziali controversie future e garantisce una tutela tempestiva. La Corte ha inoltre specificato che per il contribuente si tratta di una facoltà, non di un onere: può scegliere di impugnare subito l’atto atipico o attendere il successivo atto formale (es. cartella di pagamento) senza che il suo diritto alla difesa venga pregiudicato.

Le conclusioni

Questa ordinanza consolida un importante baluardo a difesa dei diritti del contribuente. Stabilisce chiaramente che la sostanza prevale sulla forma: ogni volta che un ente pubblico comunica in modo definito la sua volontà di esigere un tributo, il contribuente ha il diritto di rivolgersi a un giudice. La decisione rafforza la tutela giurisdizionale, impedendo che l’amministrazione finanziaria possa eludere il controllo giudiziario attraverso l’emissione di atti con nomi diversi da quelli tradizionali. Per i contribuenti, ciò significa maggiore certezza e la possibilità di contestare una pretesa fiscale sin dal suo primo manifestarsi, senza dover attendere atti successivi potenzialmente più gravosi.

Un semplice avviso di pagamento di un tributo, non definito formalmente ‘avviso di accertamento’, è impugnabile?
Sì. Secondo la Corte di Cassazione, qualsiasi atto che comunichi al contribuente una pretesa tributaria definita è impugnabile, indipendentemente dal suo nome formale. Ciò è finalizzato a garantire il diritto di difesa del cittadino.

L’efficacia di una precedente sentenza che ha deciso solo su questioni processuali si estende a successivi periodi d’imposta?
No. La Corte chiarisce che l’effetto vincolante di una sentenza passata in giudicato (giudicato ultrattivo) in ambito tributario vale solo per le decisioni sul merito del rapporto d’imposta e su elementi costitutivi permanenti, non per pronunce di natura meramente processuale.

Il contribuente è obbligato a impugnare un avviso di pagamento ‘atipico’ per non perdere i suoi diritti?
No. La Corte ha specificato che il contribuente ha la facoltà, e non l’onere, di impugnare tali atti. La mancata impugnazione di un atto ‘facoltativamente impugnabile’ non impedisce di contestare il successivo e formale atto impositivo, come una cartella di pagamento.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 12899 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 12899 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME COGNOME

Relatore: COGNOME RAGIONE_SOCIALE

Data pubblicazione: 14/05/2025

RAGIONE_SOCIALE

-intimata – avverso la sentenza n. 2703/2019, depositata il 24 giugno 2019, della Commissione tributaria regionale della Lombardia;

udita la relazione della causa svolta, nella camera di consiglio del 27 marzo 2025, dal Consigliere dott. NOME COGNOME

Tarsu Tia Tares Accertamento

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 2834/2020 R.G. proposto da Comune di Pregnana Milanese (86502760159), in persona del suo Sindaco p.t. , con domicilio eletto in Roma, INDIRIZZO presso lo studio dell’avvocato NOME COGNOME (CODICE_FISCALE; EMAIL) che lo rappresenta e difende unitamente a ll’avvocato NOME COGNOME (CODICE_FISCALE; EMAIL);

-ricorrente – contro

FATTI DI CAUSA

-Con sentenza n. 2703/2019, depositata il 24 giugno 2019, la Commissione tributaria regionale della Lombardia ha rigettato l’appello proposto dal Comune di Pregnana Milanese, così confermando la decisione di prime cure che, a sua volta, aveva accolto l’impugnazione di un avviso di pagamento emesso dallo stesso Comune in relazione alla TARI dovuta dalla contribuente per l’anno 2016 .

1.1 -A fondamento del decisum , e per quel che qui rileva, il giudice del gravame ha considerato che:

-andava disattesa l’eccezione di giudicato esterno svolta dall’appellante sulla base di una sentenza ( n. 8523/16) resa dalla Commissione Tributaria Provinciale di Milano, in quanto detta pronuncia non recava alcun accertamento sul rapporto di imposta intercorso tra le parti e si risolveva nel rilievo di una questione meramente processuale, essendosi ritenuta inammissibile l’impugnazione di un avviso di pagamento che -recando la comunicazione della pretesa -non poteva considerarsi atto impugnabile;
-doveva, quindi, rilevarsi l’impugnabilità (facoltativa) dell’avviso di pagamento che -secondo dicta della giurisprudenza di legittimità -recava l’esposizione della pretesa impositiva e non si risolveva in una mera «richiesta di chiarimenti».

-Il Comune di Pregnana Milanese ricorre per la cassazione della sentenza sulla base di due motivi; RAGIONE_SOCIALE non ha svolto attività difensiva.

RAGIONI DELLA DECISIONE

-Col primo motivo, formulato ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., il ricorrente denuncia violazione dell’art. 2909 cod. civ. assumendo, in sintesi, che illegittimamente il giudice del gravame aveva escluso l’efficacia espansiva esterna del giudicato formatosi sulla pronuncia resa dalla Commissione Tributaria Provinciale di Milano (n. 8523/16, del 11 novembre 2016).

-Il motivo è manifestamente destituito di fondamento.

C ome anticipato, la gravata sentenza ha escluso l’efficacia ultrattiva del giudicato -e, dunque, la sua applicabilità ad un diverso periodo di imposta -sul rilievo della natura meramente processuale della pronuncia passata in giudicato che, per l’appunto, aveva dichiarato inammissibile l’impugnazione di un atto (un avviso di pagamento) non espressamente contemplato dal d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 19.

Posto, poi, che lo stesso motivo di ricorso non pone in discussione i contenuti (così ricostruiti) della sentenza passata in giudicato, quanto rilevato dal giudice del gravame è conforme al principio di diritto espresso dalla Corte, a partire dalla pronuncia delle sezioni unite 16 giugno 2006, n. 13916 – secondo il quale l’efficacia ultrattiva del giudicato non trova ostacolo, in materia tributaria, nel principio dell’autonomia dei periodi d’imposta, ma ciò non di meno è prospettabile soltanto in relazione ad una pronuncia sul merito del rapporto di imposta, ed in relazione ai (soli) elementi costitutivi della fattispecie che, estendendosi ad una pluralità di periodi d’imposta «assumono carattere tendenzialmente permanente», non anche con riferimento ai fatti «non aventi caratteristica di durata e comunque variabili da periodo a periodo» (v., altresì, Cass., 16 maggio 2019, n. 13152; Cass., 3 gennaio 2019, n. 37; Cass., 1 luglio 2015, n. 13498; Cass., 30 ottobre 2013, n. 24433; Cass., 29 luglio 2011, n. 16675; Cass., 22 aprile 2009, n. 9512).
3. -Il secondo motivo, sempre ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., espone la denuncia di violazione del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 19, deducendo il ricorrente che -così come statuito dalla stessa giurisprudenza di legittimità in tema di avvisi di pagamento TARSU -l’atto impugnato non poteva ascriversi ad alcuno degli atti tipici contemplati dall’art. 19, cit., così che ne anda va rilevata l’inammissibilità dell’impugnazione avuto riguardo (anche) all’insensibilità della sfera giuridica del destinatario dell’avviso di pagamento rispetto agli effetti dell’omessa impugnazione (insuscettibile di radicare, dunque, un qualche pregiudizio).
4. -Anche questo motivo è destituito di fondamento.

Premesso che (anche qui) la parte non mette in discussione l’accertamento in fatto condotto dal giudice del gravame sul contenuto dell’atto impugnato che recava l’esposizione della pretesa impositiva e non si risolveva in una mera «richiesta di chiarimenti», – la Corte ha ripetutamente rilevato -secondo un risalente, e consolidato, orientamento interpretativo, cui va data continuità, – che la tassatività dell’elencazione degli atti impugnabili, ai sensi del d.lgs. n. 546 del 1992, art. 19, deve intendersi riferita non ai singoli provvedimenti nominativamente individuati, ma alle categorie a cui sono riconducibili, in cui vanno, pertanto, ricompresi anche gli atti atipici o con diversi nomen iuris da quelli indicati, che producano, però, gli stessi effetti giuridici.
4.1 – Si è, in particolare, rimarcato che sono qualificabili come avvisi di accertamento o di liquidazione, impugnabili ai sensi dell’art. 19, cit., «tutti quegli atti con cui l’Amministrazione comunica al contribuente una pretesa tributaria ormai definita, ancorché tale comunicazione non si concluda con una formale intimazione di pagamento, sorretta dalla prospettazione in termini brevi dell’attività esecutiva, bensì con un invito bonario a versare quanto dovuto» (Cass.

Sez. U., 24 luglio 2007, n. 16293); e che, a tal fine, deve aversi riguardo agli effetti giuridici che l’atto concretamente produce nella sfera giuridica del contribuente, quali effetti astrattamente suscettibili a fondare l’interesse del contribuente all’impugnazione ex art. 100 cod. proc. civ., trovando giustificazione l’applicazione dei criteri di interpretazione estensiva ed analogica delle categorie di atti contenute nell’elenco di cui al citato art. 19 tanto nell’esigenza di certezza dei rapporti tributari (che richiede un’immediata definizione delle potenziali controversie) quanto nei principi costituzionali di buon andamento della p.a. (art. 97 Cost.) e di effettività del diritto di difesa del cittadino (art. 24 Cost.; v., ex plurimis , Cass., 17 gennaio 2023, n. 1213; Cass., 8 aprile 2022, n. 11481; Cass., 23 marzo 2016, n. 5723; Cass., 1 luglio 2015, n. 13548; Cass., 11 febbraio 2015, n. 2616; Cass., 6 novembre 2013, n. 24916; Cass., 5 ottobre 2012, n. 17010; Cass., 15 giugno 2010, n. 14373; Cass., 25 febbraio 2009, n. 4513; Cass., 15 maggio 2008, n. 12194; v., altresì, Corte Cost., 6 dicembre 1985, n. 313).
E, con riferimento alla TARSU, si è, pertanto, affermato che il contribuente ha la facoltà e non l’onere d’impugnare atti diversi da quelli espressamente nominati dall’art. 19 del d.lgs. n. 546 del 1992 ossia di proporre ricorso avverso un altro atto non riconducibile al citato art. 19 ma facoltativamente impugnabile in quanto manifestante il rapporto impositivo -atto la cui omessa impugnazione non preclude, pertanto, il ricorso avverso il successivo atto impositivo (Cass., 19 agosto 2015, n. 16952; Cass., 18 maggio 2011, n. 10987; v. altresì, in tema di fattura TIA, Cass., 18 luglio 2016, n. 14675).
5. -Le spese del giudizio di legittimità non vanno regolate tra le parti, in difetto di attività difensiva della parte rimasta intimata, mentre sussistono, nei confronti di parte ricorrente, i presupposti processuali per il versamento di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato,

pari a quello previsto per il ricorso principale, se dovuto (d.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, c. 1quater ).

P.Q.M.

La Corte, rigetta il ricorso; ai sensi dell’art. 13 comma 1 -quater del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17, l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello previsto per il proposto ricorso, a norma del comma 1bis , dello stesso articolo 13, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 27 marzo 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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