Imposta Unica Scommesse: la Cassazione decide

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 9045 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 9045 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 04/04/2024

ORDINANZA

sul ricorso n. 20060-2018, proposto da:

NOME COGNOME (CODICE_FISCALE) e RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante p.t. , rapp. e dif., in virtù di procura speciale in calce al ricorso, dagli AVV_NOTAIO (EMAIL), NOME COGNOME

(EMAIL), NOME COGNOME (EMAIL) e NOME COGNOME (EMAIL), presso i quali sono elett.te dom.ti;

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE (CODICE_FISCALE.CODICE_FISCALE. CODICE_FISCALE), in persona del Direttore p.t., legale rappresentante, dom.to in ROMA, alla INDIRIZZO, presso l’RAGIONE_SOCIALE, che lo rapp. e dif. (EMAIL);

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 80/2018 della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE della LOMBARDIA, depositata il 10/01/2018;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 01/03/2024 dal AVV_NOTAIO NOME COGNOME;

Rilevato che l’ RAGIONE_SOCIALE notificò a NOME COGNOME ed alla RAGIONE_SOCIALE separati avvisi di accertamento con cui l’Ufficio ha provveduto nei loro confronti, rispettivamente quali (a) centro di trasmissione dati, in Italia, per conto del bookmaker RAGIONE_SOCIALE , società di diritto maltese e, per l’appunto (b) bookmaker straniero, a riprese relativamente agli anni di imposta 2010, 2011 e 2012, conseguenti al mancato pagamento, da parte delle contribuenti, dell’imposta unica sulla raccolta delle scommesse a quota fissa;
che le contribuenti impugnarono detti provvedimenti innanzi alla C.T.P. di Milano che, previa riunione, con sentenza n. 9477/2015, rigettò i ricorsi;

che NOME COGNOME e la RAGIONE_SOCIALE proposero appello innanzi alla C.T.R. della Lombardia, la quale, con sentenza n. 80/2018, depositata il 10/01/2018 rigettò il gravame ritenendo -per quanto in questa sede ancora rileva -legittima la ripresa operata dall’Ufficio, alla luce di quanto disposto dall’art.

1, comma 66, della l. n. 220 del 2010, di interpretazione autentica dell’art. 3 del d.lgs. n. 504 del 1998;

che avverso tale decisione NOME COGNOME e la RAGIONE_SOCIALE hanno proposto ricorso per cassazione, affidato a nove motivi; si è costituita con controricorso l’ RAGIONE_SOCIALE;

Rilevato che in data 29/30.1.2024 le parti ricorrenti hanno depositato telematicamente memoria, contenente proposta di conciliazione ai sensi dell’art. 48 -bis del D. Lgs. n. 546 del 1992, con contestuale istanza di rinvio, al fine di permettere all’ RAGIONE_SOCIALE di valutare detta proposta;

che, alla stregua dell’ormai consolidato orientamento di questa Corte (cfr., da ultimo, Cass., Sez. 5, 30.1.2024, n. 2815), l’istanza di rinvio in esame non può essere, tuttavia, accolta. Ed infatti, il D.Lgs. n. 220 del 2023, recante disposizioni in materia di processo tributario, emesso in attuazione della delega per la riforma fiscale (l. n. 111 del 2023), è entrato in vigore il 4 gennaio 2024: in particolare, l’art. 1, comma 1, lett. u) del d.lgs. n. 220 cit. dispone che nell’articolo 48 (Conciliazione fuori udienza) …2) dopo il comma 4 è inserito il seguente:’ 4-bis. Le disposizioni del presente articolo si applicano, in quanto compatibili, anche alle controversie pendenti davanti alla Corte di Cassazione ‘ mentre l’art. 1, comma 1, lett. z) dispone che, nell’articolo 48ter (Definizione e pagamento delle somme dovute], al comma 1 sono aggiunte, infine, le seguenti parole:’ e nella misura del sessanta per cento del minimo previsto dalla legge in caso di perfezionamento della conciliazione nel corso del giudizio di Cassazione ‘;
che, in disparte la considerazione che l’art. 48 del D.Lgs. n. 546 del 1992 disciplina solo la conciliazione fuori udienza e non quella in udienza ex art. 48bis d.lgs. cit. (norma che, in effetti, prevede il differimento di udienza per il tentativo di conciliazione, ma la cui applicazione non è stata estesa ai giudizi di cassazione, per i quali permane, quindi, il divieto di mero rinvio di udienza), va comunque osservato che, ai sensi del comma 2 dell’art. 4, del detto decreto n. 220 ‘ Le disposizioni del presente decreto si applicano ai giudizi instaurati, in primo e in secondo grado, con ricorso notificato successivamente al 1° settembre 2024, fatta eccezione per quelle di cui all’articolo 1, comma 1, lettere d), e), f), i), n), o), p), q), s), t), u), v), z), aa), bb), cc) e dd) che si applicano ai giudizi instaurati, in primo e in secondo grado, nonché in Cassazione, a decorrere dal giorno successivo all’entrata in vigore del presente decreto ‘ (cfr. anche Cass., Sez. 5, 30.1.2024, n. 2797, in corso di massimazione);
Rilevato che con il primo motivo parte ricorrente si duole (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.) ‘della ‘ violazione e/o falsa applicazione degli artt. 3 D.Lgs. no 504/98 e 1, co. 66, lett. b) della Legge di Stabilità 2011, nonché degli artt. 136 Cost. e 30 co. 1, Legge no. 87/53…per effetto della intervenuta sentenza no. 27/2018 della Corte Costituzionale ‘ (cfr. ricorso, p. 14), in relazione alle riprese relative all’anno di imposta 2010, rispetto alle quali il giudice delle leggi ha chiarito la insussistenza di responsabilità in capo alle ricevitorie (e quindi, i C.T.D.) operanti per conto di bookmakers stranieri;
che con il secondo motivo parte ricorrente lamenta (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.) la ‘ violazione e/o falsa applicazione dell’art. 2, co. 2, lett. b) della Legge no. 288/9,

e degli artt. 1326, 1327 e1336 CC, per avere la RAGIONE_SOCIALE.T.R. ritenuto sussistente il profilo territoriale del presupposto di applicazione del tributo ‘ (cfr. ricorso, p. 15);

che con il settimo motivo la difesa delle ricorrenti si duole (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.) della ‘ violazione e/o falsa applicazione dell’art. 56 ss. TFUE e dei principi del Diritto dell’Unione di parità di trattamento e non discriminazione, con riferimento all’art. 3 del D.Lgs. no. 504/98, come interpretato dall’art. 1, comma 66, della Legge di Stabilità 2011, nonché violazione del principio di legittimo affidamento…In subordine, proposta di rinvio pregiudiziale ex art. 267, co. 3 TFUE ‘ (cfr. ricorso, p. 33);
che con l’ottavo motivo parte ricorrente lamenta (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.) la ‘ violazione e/o falsa applicazione dell’art. 56 ss. TFUE e dei principi del Diritto dell’Unione di parità di trattamento, non discriminazione e proporzionalità, con riferimento all’art. 3 del D.Lgs. no. 504/98, come interpretato dall’art. 1, comma 66, della Legge di Stabilità 2011, nonché violazione del principio di legittimo affidamento…In subordine, proposta di rinvio pregiudiziale ex art. 267, co. 3 TFUE ‘ (cfr. ricorso, p. 40);
che i motivi -suscettibili di trattazione congiunta, per identità delle questioni agli stessi sottese -sono solo parzialmente fondati;

che le questioni sottoposte allo scrutinio del collegio sono state oggetto di approfondito esame da parte di questa Corte in numerosi precedenti (cfr., da ultimo, Cass., Sez. 5, 31 marzo 2021, nn. 8907, 8908, 8809 e 8910; Cass., Sez. 5, 1 aprile 2021, nn. 9080 e 9081; Cass., Sez. 5, 2 aprile 2021, nn. 9144,

9145, 9146, 9147, 9148, 9149, 9151, 9152, 9153, 9160, 9162 e 9168; Cass., Sez. 5, 12 aprile 2021, nn. 9516, 9528, 9529, 9530, 9531, 9532, 9533 e 9534; Cass., Sez. 5, 14 aprile 2021, nn. 9728, 9729, 9730, 9731, 9732, 9733, 9734 e 9735; Cass., Sez. 5, 21 aprile 2021, nn. 10472 e 10473; Cass. sez. 6-5, n. 29366 del 2022) che si richiamano anche quali precedenti specifici, ai sensi dell’art. 118 disp. att. cod. proc. civ.;

che, all’esito di una compiuta ed analitica ricostruzione del sistema dell’imposta unica, fondata anche sui recenti interventi della Corte Costituzionale (sentenza 23.1.2018, n. 27) e della C.G.U.E. (sentenza 26 febbraio 2020, in causa C-788/18), questa Corte ha ormai da tempo chiarito, ai fini che in questa sede rilevano, che: a) in tema di imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse, è soggetto passivo anche il titolare della ricevitoria operante per conto di bookmakers esteri privi di concessione poiché, pur non partecipando direttamente al rischio connaturato al contratto di scommessa, svolge comunque attività gestoria che costituisce il presupposto impositivo, assicurando la disponibilità di locali idonei e la ricezione della proposta, e occupandosi della trasmissione all’allibratore dell’accettazione della scommessa, dell’incasso e del trasferimento delle somme giocate nonché, secondo le procedure e istruzioni fornite dallo stesso, del pagamento delle vincite (Rv. NUMERO_DOCUMENTO); b) l’imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse è applicabile a tutti gli operatori che gestiscono scommesse raccolte nel territorio italiano, a prescindere dal luogo in cui sono stabiliti sicché, dovendosi escludere qualsivoglia restrizione discriminatoria tra bookmakers nazionali e bookmakers esteri, nonché un pregiudizio alla libertà di prestazione di servizi, il
centro di trasmissione che invii i dati di gioco per conto di allibratore privo di concessione avente sede in altro RAGIONE_SOCIALE membro, operando quale suo intermediario allo stesso titolo degli operatori di scommesse nazionali “concessionati”, è soggetto passivo d’imposta a norma dell’art. 1, comma 66, lett. b), l. n. 220 del 2010, godendo altrimenti di un’irragionevole esenzione – contrastante col principio di lealtà fiscale – per il solo fatto di porsi al di fuori del sistema concessorio, funzionale a prevenire infiltrazioni criminali nel settore del gioco (CGUE 26 febbraio 2020, causa 788-18, punti 18 e 21) (Rv. 660937-02); c) in mancanza di regolazione degli effetti transitori e in considerazione della natura interpretativa dell’art. 1, comma 66, lettera b), della l. n. 220 del 2010, la disposizione va applicata anche ai rapporti negoziali perfezionatisi prima della sua entrata in vigore (cfr. il § 10 della motivazione); d) la Corte costituzionale ha dichiarato l’illegittimità costituzionale dell’art. 3 del d.lgs. n. 504 del 1998 e dell’art. 1, comma 66, lettera b), della l. n. 220 del 2010, nella sola parte in cui prevedono che, nelle annualità d’imposta precedenti al 2011, siano assoggettate all’imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse le ricevitorie operanti per conto di soggetti privi di concessione. In quel periodo non si può difatti procedere alla traslazione dell’imposta, perché l’entità delle commissioni già pattuite fra ricevitorie e bookmaker si era già cristallizzata sulla base del quadro precedente alla l. n. 220 cit. (cfr. il § 9.1 della motivazione); e) la suddetta ragione di incostituzionalità, tuttavia, non è stata ravvisata per i ‘ rapporti successivi al 2011 ‘ e, quindi, non soltanto per gli eventuali rapporti negoziali perfezionati dopo l’entrata in vigore della
norma interpretativa, ma anche per i rapporti che, seppure sorti in data antecedente, si sono protratti oltre l’entrata in vigore della medesima norma. In entrambi i casi predetti, invero, la disposizione interpretativa del 2010 costituisce parametro normativo di riferimento per definire negozialmente l’assetto di interessi delle parti, potendo le parti, alla luce e tenendo conto proprio della scelta normativa di assoggettare al tributo anche i titolari delle ricevitorie operanti per conto di soggetti privi di concessione, rimodulare la regolazione negoziale delle commissioni al fine di trasferire il carico tributario sul bookmaker per conto del quale opera la ricevitoria. In questo ambito, la solidarietà dell’obbligazione e la correlata possibilità di traslazione dell’imposta sono, infatti, destinate ad influire sulla stessa portata della regolazione negoziale delle commissioni tra le parti, che, anche quando i rapporti economici siano rimasti invariati, ossia non siano stati oggetto di modifiche o di nuovi accordi in conseguenza della Legge 13 dicembre 2010 n. 220, assume, necessariamente, un valore di conformità e adeguatezza rispetto alla nuova configurazione legale del rapporto; f) l’imposta di cui si discute non ha natura armonizzata, sicché i giochi d’azzardo rilevano, ai fini del diritto unionale, in relazione alle norme concernenti la libera prestazione di servizi presidiata dall’art. 56 del TFUE (Corte giust. 26 febbraio 2020, in causa C-788/18, punto 17) (cfr. il § 11 della motivazione);
che, alla luce di quanto precede, dunque, considerato che nel presente giudizio si controverte in relazione al periodo d’imposta 2010-2012, tanto per la posizione del bookmaker, quanto per quella del C.T.D., il primo motivo di ricorso va accolto avuto

riguardo alla posizione del solo C.T.D., non potendo la COGNOME essere chiamata a rispondere per l’anno di imposta 2010, né per l’imposta né, tantomeno, per le sanzioni (queste ultime non più dovute, per effetto dall’annullamento della ripresa relativa all’imposta , arg. da Cass., Sez. 5, 5.11.2020, n. 24732, Rv. 659496-01);

che, quanto, poi, alle ulteriori doglianze sviluppate con il secondo, settimo e ottavo motivo, le stesse sono infondate, se sol si considera che: a) nel settore dei giochi d’azzardo con poste in danaro, secondo costante giurisprudenza unionale, gli obiettivi di tutela dei consumatori, di prevenzione dell’incitamento ad una spesa eccessiva collegata al gioco, nonché di prevenzione di turbative dell’ordine sociale in generale, costituiscono motivi imperativi d’interesse generale atti a giustificare restrizioni alla libera prestazione di servizi: per conseguenza, in assenza di un’armonizzazione unionale della normativa sui giochi d’azzardo, ogni RAGIONE_SOCIALE membro ha il potere di valutare, alla luce della propria scala di valori, le esigenze che la tutela degli interessi in questione implica, a condizione che le restrizioni non minino i requisiti di proporzionalità (Corte Giust., 8 settembre 2009, in causa C-42/07; Corte Giust., 24 ottobre 2013, in causa C440/12, punto 47). Il legislatore nazionale ha proceduto a questa valutazione, dichiarando, nell’art. 1, comma 64, della Legge 13 dicembre 2010 n. 220, i propri obiettivi, tra i quali si colloca ‘ (…) l’azione per la tutela dei consumatori, in particolare dei minori di età, dell’ordine pubblico, della lotta contro il gioco minorile e le infiltrazioni della criminalità organizzata nel settore del gioco e recuperando base imponibile e gettito a fronte di fenomeni di elusione e di evasione fiscale nel medesimo settore ‘. La
prevalenza dell’ordine di valori di ciascuno RAGIONE_SOCIALE membro comporta che gli Stati membri non hanno l’obbligo di adeguare il proprio sistema fiscale ai vari sistemi di tassazione degli altri Stati membri, al fine di eliminare la doppia imposizione che risulta dal parallelo esercizio della rispettiva competenza fiscale (Corte Giust., 26 febbraio 2020, in causa C-788/18, punto 23; per analogia: Corte Giust., 1° dicembre 2011, in causa C253/09, punto 83). Orbene, come anticipato supra, la normativa italiana ha superato il vaglio della giurisprudenza unionale, avendo la Corte di Giustizia escluso qualsivoglia discriminazione tra bookmakers nazionali e bookmakers esteri, perché l’imposta unica si applica a tutti gli operatori che gestiscono scommesse raccolte sul territorio italiano, senza distinzione alcuna in funzione del luogo in cui essi sono stabiliti (Corte Giust., 26 febbraio 2020, in causa C-788/18, punto 21), di modo che la normativa italiana ‘ non appare atta a vietare, ostacolare o rendere meno attraenti le attività di una società, quale la (omissis), nello RAGIONE_SOCIALE membro interessato ‘. Anzi, come sottolineato da Corte Cost., 23 gennaio 2018, n. 27, a seguire la tesi prospettata in ricorso si giungerebbe ad una discriminazione al contrario: la scelta legislativa, infatti, ‘ risponde ad un’esigenza di effettività del principio di lealtà fiscale nel settore del gioco, allo scopo di evitare l’irragionevole esenzione per gli operatori posti al di fuori del sistema concessorio, i quali finirebbero per essere favoriti per il solo fatto di non aver ottenuto la necessaria concessione (…) ‘; b) ai fini della territorialità dell’imposizione non rileva la conclusione del contratto di scommessa, poiché il fatto imponibile è la prestazione di servizi consistente
nell’organizzazione del gioco da parte del ricevitore e nella raccolta delle scommesse, che consiste, in relazione a ciascuno scommettitore, nella valida registrazione della scommessa, documentata dalla consegna allo scommettitore della relativa ricevuta, attività che sono (tutte) svolte in Italia (Cass., Sez. 5, 2.4.2021, n. 9153); c) quanto, infine, all’asserita violazione del principio dell’affidamento, prospettata in relazione alla portata innovativa della disposizione interpretativa della legge del 2010 che avrebbe introdotto, “improvvisamente e imprevedibilmente”, la responsabilità delle ricevitorie dei bookmaker privi di concessione, al di là dei profili di inammissibilità della censura con riferimento alla posizione del ricevitore, in ordine alla quale, peraltro, la Corte costituzionale, con la sentenza citata, si è già espressa con la pronuncia di incostituzionalità relativamente alla portata innovativa retroattiva della norma, va rilevato, quanto alla posizione del bookmaker estero, che la stessa Corte costituzionale non ha posto in discussione il fatto che costui, anche privo di concessione, doveva essere considerato soggetto passivo dell’imposta unica anche prima della entrata in vigore della disposizione interpretativa, sicché non può porsi alcuna violazione del principio del legittimo affidamento;
che, relativamente agli ulteriori profili di censura, relativi a prospettate frizioni col diritto unionale, con richiesta a questa Corte di formulazione di rinvio pregiudiziale, la loro infondatezza emerge dalla stessa giurisprudenza unionale supra illustrata, dalla quale non si ha motivo per discostarsi;

che con il terzo motivo la difesa di parte ricorrente si duole (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.) della ‘ violazione e/o falsa applicazione degli artt. 7 e 12 della Legge

no. 212/200, e dell’art. 24 della Legge no. 4/1929, nonché degli artt. 24 e 97 Cost. e del principio di necessità del contraddittorio endoprocedimentale a tutela del diritto di difesa secondo la giurisprudenza della Corte di Giustizia dell’Unione Europe…per non avere la CTR ritenuto illegittimo l’Avviso di Accertamento in ragione della mancata notifica del PVC al soggetto considerato corresponsabile in solido. In subordine, proposta di rinvio pregiudiziale ex art. 267 TFUE’ (cfr. ricorso, p. 20) onde ‘ chiarire conclusivamente se il diritto al contraddittorio endoprocedimentale…debba ritenersi in via generale applicabile anche ai tributi non armonizzati’ (cfr. ricorso, p. 27, ult. cpv., sub § 89) ‘ nel caso di accertamenti…che non siano conseguenza di accessi fisici presso i locali del contribuente ‘ (cfr. ricorso, p. 28, sub § 90);
che con il quinto motivo parte ricorrente lamenta (in relazione all’art. 360, comma 1, nn. 3 e 4, cod. proc. civ.) la ‘ violazione e/o falsa applicazione dell’art. 112 CPC e dell’art. 36, co. 2, no. 4) del D. Lgs. no. 546/92…per non avere la CTR esaminato la doglianza relativa alla violazione e/o falsa applicazione dell’art. 7 della Legge no 212/2000, per carenza di motivazione dell’avviso di accertamento…atteso che l’RAGIONE_SOCIALE si contentava: a) di richiamare il PVC; b) di affermare puramente e semplicemente la verificazione dei presupposti applicativi del tributo in capo al CTD, senza fornire alcuna spiegazione circa le ragioni giuridiche poste a fondamento di tale tesi ‘ (cfr. ricorso, p. 30);
i motivi -suscettibili di trattazione congiunta, per identità delle questioni agli stessi sottese -sono, in parte infondati, in parte inammissibili;

che va anzitutto osservato che il quinto motivo è inammissibile per difetto di specificità, ex art. 366, comma 1, n. 6, cod. proc. civ., sia per non essere chiarito se e come la questione (posta al vaglio della C.T.R.) della carenza di motivazione dell’atto impositivo fu proposta (anche) in primo grado (la difesa delle ricorrenti si limita a richiamare solo le pp. 4954 dell’atto di appello), sia per non essere stato trascritto l’avviso di accertamento in questione (precludendo già in astratto qualsivoglia valutazione in merito);
che, quanto, poi, alla questione (sollevata con il terzo motivo di ricorso) concernente la mancata notifica del p.v.c. alla coobbligata solidale RAGIONE_SOCIALE – donde dovrebbe conseguirne l’illegittimità (derivata) del successivo avviso di accertamento notificato a quest’ultima per difetto di motivazione e di rispetto del contraddittorio endoprocedimentale -è sufficiente osservare, in senso contrario alle tesi proposte dalla parte ricorrente, che, sotto un primo profilo, pacifico essendo il richiamo al p.v.c. contenuto nell’atto impositivo destinato alla RAGIONE_SOCIALE (cfr. il quinto motivo di ricorso), la sentenza impugnata ha altresì cura di chiarire (cfr. p. 3, righe 11 e ss.) che ‘ nell’avviso di accertamento sono riportati ampi stralci del PVC che ha reso possibile a tutti i ricorrenti di conoscere l’iter logico giuridico sia del PVC che dell’accertamento ed articolare ampie e dettagliate difese su ogni rilievo in esso sollevato …’: ciò che rende l’operato dell’Ufficio pienamente in linea con l’obbligo di motivazione degli atti tributari che, ai sensi dell’art. 7, comma 1, della l. n. 212 del 2000, può essere soddisfatto anche mediante il riferimento ad elementi di fatto risultanti da altri atti o documenti, che siano collegati all’atto notificato, quando lo stesso ne riproduca -come
accertato dalla C.T.R. nella specie – il contenuto essenziale, cioè l’insieme di quelle parti (oggetto, contenuto e destinatari) dell’atto o del documento necessari e sufficienti per sostenere il contenuto del provvedimento adottato, la cui indicazione permette al contribuente ed al giudice, in sede di eventuale sindacato giurisdizionale, di individuare i luoghi specifici dell’atto richiamato nei quali risiedono le parti del discorso che formano gli elementi della motivazione del provvedimento. Cfr. Cass., Sez. 6-5, 11.4.2017, n. 9323, Rv. 643954-01);
che, sotto il deverso profilo della assunta lesione del contraddittorio endoprocedimentale, (censura rispetto alla quale è stata proposta, sia pure in via subordinata, istanza di rinvio pregiudiziale alla C.G.U.E.) non ravvisano ragioni per discostarsi dall’orientamento inaugurato dalle Sezioni Unite di questa Corte con la sentenza 9.12.2015, n. 24823, secondo cui il diritto nazionale, allo stato della legislazione, non pone in capo all’amministrazione fiscale che si accinga ad adottare un provvedimento lesivo dei diritti del contribuente, fuori dal terreno dei tributi armonizzati ed in assenza di specifica prescrizione, un generalizzato obbligo di contraddittorio endoprocedimentale, comportante, in caso di violazione, l’invalidità dell’atto stesso (cfr., anche, Cass. 11.5.2018, n. 11560; Cass., 4.12.2020, n. 27818; Cass., 2.1.2021, n. 1530; Cass., 25.1.2021, n. 1445). Orbene, da un lato, l’imposta unica sulle scommesse, come accennato, non è un tributo armonizzato e, dall’altro, quello nei confronti del bookmaker si configura come un cd. accertamento a tavolino, rispetto al quale l’attività di controllo dell’Amministrazione finanziaria non deve necessariamente concludersi con la redazione di un p.v.c. (cfr. Cass., 27.4.2018,
n. 16546), essendo al contrario legittimo, anche ai fini del contraddittorio (in specie per le imposte dirette), che il primo atto portato alla conoscenza del contribuente sia lo stesso avviso (cfr. Cass., Sez. U, 9.12.2015, n. 24823);

che quanto precede impone anche di disattendere l’istanza di rinvio pregiudiziale alla Corte di giustizia; né, in senso contrario, vale richiamare il fatto che la Corte di giustizia si è comunque occupata della tematica dei giochi d’azzardo in alcune occasioni, poiché, come detto sopra, ciò ha fatto soltanto al fine di verificare se determinati meccanismi impositivi degli Stati membri potessero ostacolare una delle libertà fondamentali garantite dai trattati U.E., vale a dire la libera prestazione di servizi presidiata dall’art. 56 del TFUE (Corte giust. 26 febbraio 2020, causa C-788/18, punto 17 e ivi richiami ai precedenti), ma non per estendere alle imposte previste dalle legislazioni nazionali princìpi dettati per i tributi armonizzati;
che con il quarto motivo parte ricorrente lamenta (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.) la ‘ violazione e/o falsa applicazione dell’art. 4 del D. Lgs. no 504/98, nonché dell’art. 24, co. 10 del D.L. no. 98/2011…per aver la CTR ritenuto corretta l’aliquota applicata ‘ (cfr. ricorso, p. 28) dall’Ufficio nella misura massima, per effetto della mancata produzione di documentazione utile ai fini di una sua diversa determinazione (cfr. ivi, sub § 92) laddove il C.T.D. aveva fornito tutta la documentazione in proprio possesso, onde consentire all’Amministrazione di calcolare correttamente la base imponibile ai fini dell’imposta unica;
che il motivo è inammissibile;

che la censura fa, infatti, generico riferimento a documentazione, senza, tuttavia chiarire in cosa essa consistesse né, tantomeno, indicare se, come e quando la stessa sia stata prodotta nei gradi di merito (onde consentire di riscontrare la fondatezza o meno delle doglianze di parte ricorrente). A quanto precede aggiungasi che, rispetto al criterio di commisurazione dell’aliquota secondo quanto previsto dall’art. 4, comma 1, lett. b), n. 3, del d.lgs. n. 504 del 1998 ed applicato dall’Ufficio, alcunché parte ricorrente ha dedotto o allegato specificamente in ordine ad una diversa quantificazione dell’aliquota rispetto a quella operata dall’Amministrazione doganale secondo la richiamata normativa; che con il sesto motivo parte ricorrente si duole (in relazione all’art. 360, comma 1, nn. 3 e 4, cod. proc. civ.) della ‘ violazione e/o falsa applicazione dell’art. 112 CPC e dell’art. 36, co. 2, no. 4) del D. Lgs. no. 546/92…per non avere la CTR esaminato la denunciata violazione e/o falsa applicazione dell’art. 6, co. 2, del D. Lgs. no. 472/97 per mancata applicazione dell’esimente ivi prevista alla sanzione irrogata dall’RAGIONE_SOCIALE ex art. 5, co. 3, del D.Lgs. no. 504/98 e art. 1 del DPR no. 66/2002 ‘ (cfr. ricorso, p. 31), stante l’obiettiva incertezza normativa esistente in relazione ai presupposti applicativi dell’imposta;
che il motivo è parzialmente fondato;

che va anzitutto chiarito che nel giudizio di legittimità, alla luce dei principi di economia processuale e della ragionevole durata del processo di cui all’art. 111 Cost., nonché di una lettura costituzionalmente orientata dell’attuale art. 384 cod. proc. civ., una volta verificata l’omessa pronuncia su un motivo di appello, la Corte di cassazione può evitare la cassazione con rinvio della sentenza impugnata e decidere la causa nel merito, sempre che

si tratti di questione di diritto che non richiede ulteriori accertamenti di fatto (cfr., ex multis , Cass., Sez. 5, 28.10.2015, n. 21968; cfr. anche Cass., Sez. U, 2.2.2017, n. 2731, Rv. 642269-01): orbene essendo i fatti contestati ormai consolidati e risolti pacificamente da codesta Corte, appare possibile integrare la motivazione della sentenza impugnata, ove lacunosa, nei termini che seguono;

che, delimitato per il C.T.D. il thema decidendum ai soli anni di imposta 2011 e 2012, (per effetto dell’accoglimento del primo motivo di ricorso -cfr. supra ), va da sé che non sussistono, rispetto a tale arco temporale, le condizioni per l’applicazione della richiamata esimente, trattandosi di anni di imposta successivi alla disposizione interpretativa del 2010 (che ha sciolto ogni incertezza riguardo il periodo successivo), senza che, perciò, residuasse alcuna ulteriore incertezza applicativa e considerato, altresì, che la ricevitoria poteva rimodulare il rapporto negoziale; che quanto al bookmaker, invece, ferma la persistente validità di quanto già osservato (con riferimento alla posizione del C.T.D.) per gli anni di imposta 2011 e 2012, in accoglimento del motivo in esame vanno, al contrario, annullate le sanzioni applicate alla RAGIONE_SOCIALE relativamente all’anno di imposta 2010: ed infatti, fino alla data di entrata in vigore della norma di interpretazione autentica di cui all’art. 1, comma 66, della l. n. 220 del 2010 (la quale, come detto, ha interpretato l’art. 3, d.lgs. n. 504 del 1998, prevedendo che soggetto passivo dell’imposta unica sulle scommesse è anche chi svolge l’attività di gestione delle stesse pur se privo di concessione), effettivamente esisteva una condizione di obiettiva incertezza normativa, rilevante ai sensi dell’art. 6, comma 2, D. Lgs. n. 472 del 1997, in ordine alla
soggettività passiva del bookmaker estero operante in Italia, mediante propri intermediari, senza concessione (cfr. Cass. n. 9531/2021). Orbene, poiché la presente controversia concerne, come detto, anche l’anno di imposta 2010 – precedente la data di entrata in vigore della l. n. 220 -non può che trovare applicazione, rispetto a tale annualità, l’esimente dell’obiettiva incertezza normativa (cfr. Cass. n. 20670/2021), con conseguente annullamento delle corrispondenti sanzioni;

che con il nono ed ultimo motivo, infine, parte ricorrente si duole (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.) della ‘ violazione e/o falsa applicazione del combinato disposto degli artt. 3 del D.lgs. no. 504/98, 1, co. 66, lett. b), della Legge no. 220/2010 e 64, co. 3, del DPR no. 600/73, in relazione agli artt. 3, co. 1 e 53, co. 1, Cost. a valle della sentenza no. 27/2018 della Corte Costituzionale ‘ (cfr. ricorso. p. 44);

che il motivo è inammissibile;

che esso prende anzitutto le mosse da una lettura della solidarietà tra RAGIONE_SOCIALE e bookmaker che, come ampiamente illustrato, non può essere condivisa, né risulta essere stata sostenuta dalla Corte costituzionale nella sentenza n. 27 del 2018: ed infatti, la solidarietà in esame è di tipo paritetico e non dipendente, senza che da ciò possa trarsi la conclusione che, in tal modo, si starebbe ” privilegiando una ricostruzione interamente privatistica della solidarietà, anche al di là del disposto letterale dell’art. 64, comma 3, del DPR no. 600/73 ” (così invece parte ricorrente a pag. 44 del ricorso);
che, quanto all’art. 64, comma 3, del d.P.R. n. 600 del 1973, è sufficiente osservare che esso attribuisce il diritto di rivalsa a ” chi in forza di disposizioni di legge è obbligato al pagamento

dell’imposta insieme con altri, per fatti o situazioni esclusivamente riferibili a questi “, così rendendo chiaro che, ove il coobbligato solidale sia obbligato al pagamento dell’imposta per un fatto o una situazione propri (e non riferibili esclusivamente all’obbligato principale), l’art. 64, comma 3, non opera e la rivalsa può essere disciplinata diversamente; 56. In altri termini, l’art. 64, comma 3, non offre soluzione al problema del regime della solidarietà, ma richiede, onde affermare l’esistenza del diritto di rivalsa del sostituto e del responsabile d’imposta, che detto problema sia stato già risolto preventivamente;
che, al di là di tali considerazioni, poi, il motivo è inammissibile perché non si confronta con la sentenza impugnata, né ne censura specificamente uno o più passaggi, ma si limita ad ipotizzare, peraltro in forma dubitativa, una contrarietà a Costituzione delle norme nella parte in cui regolerebbero la traslazione economica dell’imposta dal ricevitore al bookmaker , profilo che è tuttavia estraneo al perimetro di giudizio della sentenza impugnata, atteso che, come ampiamente illustrato, tale giudizio riguarda la sussistenza dell’obbligo del bookmaker di pagare l’imposta e non la disciplina della rivalsa che la ricevitoria potrebbe eventualmente esercitare;
Ritenuto, in conclusione che il ricorso della RAGIONE_SOCIALE debba essere parzialmente accolto limitatamente al sesto motivo, mentre quello di NOME COGNOME debba essere accolto limitatamente al primo motivo con riguardo all’anno 2010 , con la conseguente cassazione della decisione impugnata limitatamente ai profili meglio indicati nella motivazione che precede: non essendo, peraltro, necessari ulteriori accertamenti in fatto, la causa ben può essere decisa nel merito, con l’accoglimento
dell’originario ricorso di NOME COGNOME limitatamente alle riprese (incluse le sanzioni) relative all’anno di imposta 2010 e della RAGIONE_SOCIALE limitatamente alle sanzioni relative all’anno di imposta 2010;

che, quanto alle spese di lite, in considerazione dell’accoglimento solo parziale del ricorso rispetto ad entrambe le posizioni, tanto del bookmaker quanto del C.T.D. e, per effetto, peraltro, della decisione della Corte costituzionale sopravvenuta alla decisione di appello, sussistono giusti motivi per la loro integrale compensazione relativamente a tutti i gradi di lite;

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo del ricorso proposto da NOME COGNOME con riguardo all’annualità 2010 e il sesto motivo di ricorso proposto dalla RAGIONE_SOCIALE con riguardo all’annualità 2010 , con rigetto dei residui. Per l’effetto, cassa la decisione impugnata limitatamente ai profili accolti e, decidendo nel merito, accoglie l’originario ricorso proposto da NOME COGNOME in relazione alle riprese (incluse le sanzioni) relative all’anno di imposta 2010 nonché l’originario ricorso proposto dalla RAGIONE_SOCIALE limitatamente alle sanzioni relative all’anno di imposta 2010.
Compensa integralmente tra le parti le spese dell’intero giudizio. Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della sezione