Imposta Unica Scommesse: annullate le sanzioni 2010

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 10759 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 10759 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 22/04/2024

ha pronunciato la seguente

ORDINANZA

sul ricorso n. 29358/2015 proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, nella persona del legale rappresentante pro tempore , in qualità di soggetto corresponsabile in solido con la RAGIONE_SOCIALE, rappresentata e difesa, anche in via disgiuntiva, dagli Avv.ti NOME COGNOME, NOME COGNOME, Prof. NOME COGNOME, Prof. NOME COGNOME e NOME COGNOME, con domicilio eletto presso lo studio dei primi tre (RAGIONE_SOCIALE), in Roma, INDIRIZZO, giusta procura speciale in calce al ricorso per cassazione.

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, nella persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale RAGIONE_SOCIALEo RAGIONE_SOCIALE, presso i cui uffici è elettivamente domiciliata, in Roma, INDIRIZZO.

– controricorrente –

avverso la sentenza RAGIONE_SOCIALEa Commissione tributaria regionale RAGIONE_SOCIALEa CAMPANIA, n. 4615/17/15, depositata in data 19 maggio 2015, non notificata;

udita la relazione RAGIONE_SOCIALEa causa svolta nella camera di consiglio del l’1 marzo 2024 dal Consigliere NOME COGNOME;

RITENUTO CHE

La Commissione tributaria provinciale di Napoli, con sentenza n. 849/17/13 del 18 novembre 2013, aveva accolto parzialmente il ricorso proposto dalla società RAGIONE_SOCIALE, avverso l’ avviso notificatole quale soggetto coobbligato solidale del RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE di COGNOME NOME, conseguente all’accertamento RAGIONE_SOCIALE‘evasione RAGIONE_SOCIALE‘imposta unica sulle scommesse per gli anni 2010 e 2011, dichiarando dovute le imposte, con la sola riduzione RAGIONE_SOCIALE sanzioni del 50% di quelle applicate.
La Commissione tributaria regionale ha rigettato l’appello proposto dalla società contribuente, affermando che il soggetto passivo del tributo andava identificato con il titolare del centro di trasmissione dati, che sussisteva il requisito RAGIONE_SOCIALEa territorialità poiché il luogo ove si manifestava la ricchezza era quello in cui si trovava lo scommettitore, ovvero in Italia e che era legittima, anche in relazione ai parametri del diritto unionale, la norma interpretativa contenuta nel comma 66
RAGIONE_SOCIALE‘art. 1 RAGIONE_SOCIALEa legge n. 220 del 2010, che confermava la soggettività passiva del titolare del centro di trasmissione dei dati.

La società RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso per cassazione con atto affidato a otto motivi, illustrati con reiterate memorie, cui ha resistito l ‘RAGIONE_SOCIALE con controricorso e memoria.

Con ordinanza interlocutoria pronunciata all’udienza pubblica del 10 gennaio 2019, questa Corte ha rinviato la causa a nuovo ruolo in attesa RAGIONE_SOCIALEa decisione RAGIONE_SOCIALEa Corte di Giustizia RAGIONE_SOCIALE‘Unione Europea, adita dalla Commissione provinciale di Parma, con ordinanza n. 565 del 26 novembre 2018.

In prossimità RAGIONE_SOCIALE‘udienza la ricorrente ha depositato proposta di conciliazione ex art. 48 bis d.lgs. n. 546 del 1992.

CONSIDERATO CHE

Va disattesa, in via preliminare, l’istanza di fissazione RAGIONE_SOCIALE‘udienza formulata dalla società ricorrente e depositata, con modalità informatiche, in data 12 gennaio 2024, al fine di consentire all ‘RAGIONE_SOCIALE di valutare la proposta di conciliazione ex art. 48 bis del decreto legislativo n. 546 del 1992, rubricato «Conciliazione in udienza», come modificato dal decreto legislativo n. 220 del 2023.

1.1 Ed invero, l’art. 4, primo comma, del decreto legislativo n. 220 del 2023, recante «Disposizioni in materia di processo tributario», emesso in attuazione RAGIONE_SOCIALEa legge delega per la riforma fiscale n. 111 del 2023, prevede l’entrata in vigore il giorno successivo alla sua pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale, ovvero il 4 gennaio 2024. Poi, l’art. 1, comma 1, lett. u) del decreto legislativo n. 220 del 2023 dispone che nell’articolo 48, del decreto legislativo n. 546 del 1992, rubricato «Conciliazione fuori udienza», dopo il comma 4 è inserito il
seguente: « 4-bis. Le disposizioni del presente articolo si applicano, in quanto compatibili, anche alle controversie pendenti davanti alla Corte di Cassazione » e l’art. 1, comma 1, lett. z), prevede che, nell’articolo 48 ter del decreto legislativo n. 546 del 1992, rubricato «Definizione e pagamento RAGIONE_SOCIALE somme dovute», al comma 1 sono aggiunte, le seguenti parole: « e nella misura del sessanta per cento del minimo previsto dalla legge in caso di perfezionamento RAGIONE_SOCIALEa conciliazione nel corso del giudizio di Cassazione ».
1.2 In disparte la considerazione che l’art. 48 del decreto legislativo n. 546 del 1992 disciplina solo la conciliazione fuori udienza e non anche quella in udienza, come stabilito dalla norma richiamata dalla società ricorrente nell’istanza di fissazione RAGIONE_SOCIALE‘udienza formulata (art. 48 bis del decreto legislativo n. 546 del 1992) che, in effetti, prevede il differimento di udienza per il tentativo di conciliazione, norma la cui applicazione non è però stata estesa ai giudizi di cassazione, per i quali permane, quindi il divieto di mero rinvio di udienza, va osservato che, ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘art. 4, comma 2, del decreto legislativo n. 220 del 2023 « Le disposizioni del presente decreto si applicano ai giudizi instaurati, in primo e in secondo grado, con ricorso notificato successivamente al 1° settembre 2024, fatta eccezione per quelle di cui all’articolo 1, comma 1, lettere d), e), f), i), n), o), p), q), s), t), u), v), z), aa), bb), cc) e dd) che si applicano ai giudizi instaurati, in primo e in secondo grado, nonché in Cassazione, a decorrere dal giorno successivo all’entrata in vigore del presente decreto » . L’interpretazione letterale RAGIONE_SOCIALEa norma, peranto, è nel senso che la disposizione di cui all’art. 48 del decreto legislativo n. 546 del 1992, come modificato dall’art. 1, comma 1, lett. u), del decreto legislativo n. 220 del 2023, si applica ai giudizi instaurati a partire dal 4 gennaio 2024 e non anche, dunque, al presente giudizio.
1.3 Soccorre in tal senso il principio di diritto statuito, di recente, da questa Corte, secondo cui « In tema di contenzioso tributario, l’istanza di conciliazione in udienza disciplinata dall’art. 48 bis del d.lgs. n. 546 del 1992 è inammissibile nel giudizio di cassazione, in quanto la novella di cui al d.lgs. n. 220 del 2023, con l’introduzione del comm a 4 bis all’art. 48 bis, ha esteso alle controversie pendenti davanti alla Corte di Cassazione esclusivamente ‘conciliazione fuori udienza’, con clausola di compatibilità, ed esclusivamente per i ricorsi iscritti successivamente all’entrata in vigore del d.lgs. n. 220 del 2023 (4 gennaio 2024) » (Cass., 30 gennaio 2024, n. 2797).
Rileva il Collegio, in via preliminare che la Corte di Giustizia ha deciso, con sentenza 26 febbraio 2020, causa C-788/18, la questione avente ad oggetto la domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘articolo 267 TFUE, dalla Commissione tributaria provinciale di Parma (Italia), con ordinanza del 15 ottobre 2018, pervenuta in cancelleria il 14 dicembre 2018, nel procedimento RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE contro RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE.
Tanto premesso, il primo motivo deduce la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 1326 e 1366 ( recte : 1336) cod. civ., in relazione all’art. 360, comma primo, n. 3, cod. proc. civ.. In particolare, erronea individuazione del proponente e RAGIONE_SOCIALE‘accettante del contratto di scommessa e conseguente errore RAGIONE_SOCIALEa Commissione tributaria regionale nel riconoscere la sussistenza del presupposto territoriale per l’applicazione RAGIONE_SOCIALE‘imposta unica.

Il secondo motivo deduce la violazione e/o falsa applicazione RAGIONE_SOCIALE‘art. 3 del decreto legislativo n. 504 del 1998, come interpretato dall’art. 3, comma 66, lett. b) RAGIONE_SOCIALEa legge di stabilità 2011, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.. In particolare, erroneità RAGIONE_SOCIALEa sentenz a impugnata nell’avere considerato i servizi svolti dal CTD alla

stregua di «gestione per conto terzi» RAGIONE_SOCIALE‘attività di scommessa che integrerebbe la soggettività passiva del tributo.

Il terzo motivo deduce la violazione e/o falsa applicazione RAGIONE_SOCIALE‘art. 1 del decreto legislativo n. 504 del 1998, come interpretato dall’art. 3, comma 66, lett. b) RAGIONE_SOCIALEa legge di stabilità 2011, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., sotto il profilo RAGIONE_SOCIALEa mancata integraz ione del presupposto oggettivo d’imposta in capo al CTD.

Il quarto motivo deduce la violazione e/o falsa applicazione RAGIONE_SOCIALE‘art. 53 Cost. e del principio di capacità contributiva con riferimento agli artt. 1 e 3 del decreto legislativo n. 504 del 1998, art. 64, comma 3, del d.P.R. n. 600 del 1973 ed art. 1, comma 66, lett. B), RAGIONE_SOCIALEa legge di stabilità 2011, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ..

Il quinto motivo deduce la violazione e/o falsa applicazione RAGIONE_SOCIALE‘art. 57 del decreto legislativo n. 546 del 1992, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.; la violazione e falsa applicazione degli artt. 49 ss e 56 ss TFUE e dei principi del diritto RAGIONE_SOCIALE‘unione di parità di trattamento e non discriminazione, con riferimento all’art. 1, comma 66, RAGIONE_SOCIALEa legge di stabilità 2011, nonché violazione del principio di legittimo affidamento, in relazione all’art. 360, primo comma, n 3, cod. proc. civ.; l’omesso esame di un punto decisivo per il giudizio in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ.. In subordine, proposta di rinvio pregiudiziale ex art. 267, comma 3, TFUE sul quesito di cui a pag. 50 del ricorso per
cassazione («1) Se gli artt. 56, 57 e 52 del Trattato sul funzionamento RAGIONE_SOCIALE‘Unione Europea, la giurisprudenza RAGIONE_SOCIALEa Corte di Giustizia in materia di servizi di gioco e scommessa, di cui nelle sentenze COGNOME, COGNOME, COGNOME e COGNOME, quella in materia di discriminazione fiscale, di cui nelle sentenze COGNOME, Commissione c. Spagna e COGNOME e COGNOME, ed i principi di diritto RAGIONE_SOCIALE‘Unione di parità di trattamento e non discriminazione e legittimo affidamento, di cui anche nella sentenza COGNOME Hungary, ostino ad una normativa nazionale del tipo di quella italiana in causa, che prevede l’assoggettamento, anche in via retroattiva, all’imposta Unica sulle Scommesse e Concorsi Pronostici di cui agli artt. 1-3 del D.Lgs. 23.12.1998 n.
504, come modificati dall’art. 1, co.66, lett. b), RAGIONE_SOCIALEa Legge di Stabilità 2011, degli intermediari nazionali RAGIONE_SOCIALEa trasmissione dei dati di gioco per conto di operatori di scommessa stabiliti in un diverso RAGIONE_SOCIALE Membro RAGIONE_SOCIALE‘Unione Europea, in particolare, aventi le caratteristiche RAGIONE_SOCIALEa società RAGIONE_SOCIALE, ed in via eventuale, dei medesimi operatori di scommessa in solido con i loro intermediari nazionali… »).

Il sesto motivo deduce la violazione e/o falsa applicazione dei principi di uguaglianza e ragionevolezza RAGIONE_SOCIALE leggi di cui all’art. 3 Cost., con riferimento all’art. 1, comma 66, lett. B), RAGIONE_SOCIALEa legge di stabilità 2011, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. . (come riconosciuto anche dall’ordinanza di rimessione alla Corte Costituzionale RAGIONE_SOCIALEa Commissione tributaria provinciale di Rieti) e l’o messo esame circa un punto decisivo RAGIONE_SOCIALEa controversia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ..
Il settimo motivo deduce la violazione e/o falsa applicazione RAGIONE_SOCIALE‘art. 6, commi 1 e 2, del decreto legislativo n. 472 del 1997 e RAGIONE_SOCIALE‘art. 10, comma 3, RAGIONE_SOCIALEa legge n. 212 del 2000, in relazione all’art. 360, comma primo, n. 3, cod. proc. civ.. L’o messa pronuncia, ovvero la motivazione solamente apparente su un motivo di gravame, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.. La domanda di annullamento RAGIONE_SOCIALE sanzioni era sicuramente contenuta nell’atto di gravame ed era implicitamente già c ontenuta nella domanda di annullamento del grado introduttivo. In ogni caso, i giudici di secondo grado dovevano pervenire alla conclusione che la domanda di annullamento RAGIONE_SOCIALE‘avviso di accertamento sicuramente ricomprendeva anche quella di annullamento RAGIONE_SOCIALE sanzioni. La Commissione tributaria regionale, comunque, si era limitata a ritenere condivisibile la decisione assunta dai giudici di primo grado senza esaminare le ragioni poste a sostegno RAGIONE_SOCIALE‘impugnazione. Peraltro, la legge di stabilità 2011 aveva introdotto una nuova lettura RAGIONE_SOCIALE‘art. 1 del decreto legislativo n. 504 del 1998, con una interpretazione autentica diretta a superare le precedenti incertezze
nascenti dall’applicazione dei presupposti RAGIONE_SOCIALE‘Imposta unica sulle scommesse.

L’ottavo motivo deduce la violazione e/o falsa applicazione del principio RAGIONE_SOCIALE‘equo processo di cui all’art. 6 RAGIONE_SOCIALEa Convenzione Europea di Salvaguardia dei diritti RAGIONE_SOCIALE‘uomo e RAGIONE_SOCIALE libertà fondamentali del 1950 e RAGIONE_SOCIALE‘art. 117, comma primo, Cost., con r iferimento all’art. 1, comma 66, lett. B, RAGIONE_SOCIALEa legge di Stabilità 2011, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. e l’o messo esame circa un punto decisivo RAGIONE_SOCIALEa controversia, in relazione all’art. 360, comma primo, n. 5, cod. proc. civ..
Il primo, secondo, terzo, quarto, quinto, sesto e ottavo motivo, che vanno trattati unitariamente, perché concernono tutti la soggettività e i presupposti RAGIONE_SOCIALE‘imposta unica sulle scommesse, sono infondati, in quanto riguardanti la posizione di bookmaker.

11.1 Come questa Corte ha già precisato il quadro normativo di riferimento (art. 1, comma 2, RAGIONE_SOCIALEa legge n. 288 del 1998; art. 3 del decreto legislativo n. 504/88; art. 1, comma 66, RAGIONE_SOCIALEa legge n. 220 del 2010; art. 16 del D.M. 1 marzo 2006 n. 111; art. 1, comma 644, lett. g), RAGIONE_SOCIALEa legge n. 190 del 2014), è stato sottoposto all’esame e RAGIONE_SOCIALEa Corte costituzionale e RAGIONE_SOCIALEa Corte di giustizia, che ne hanno compiutamente esaminato le relazioni rispettivamente con la Costituzione e col diritto unionale (cfr. Cass., 31 marzo 2021, nn. 89078911; Cass., 1 aprile 2021, nn. 9079-9081; Cass., 2 aprile 2021, nn. 9144-9153; Cass., 2 aprile 2021, n. 9160; Cass., 2 aprile 2021, n. 9176; Cass., 2 aprile 2021, n. 9184, Cass., 12 aprile 2021, nn. 9528 e 9537 e, più di recente, Cass., 26 maggio 2022, n. 17082; Cass., 8 febbraio 2023, n. 1184; Cass., 7 marzo 2023, n. 6761).
11.2 In particolare, la Corte costituzionale, con la sentenza n. 27 del 2018, ha dato atto RAGIONE_SOCIALE‘incertezza correlata all’interpretazione RAGIONE_SOCIALE‘art. 3 del decreto legislativo n. 504 del 1998 per il periodo antecedente alla

disposizione interpretativa del 2010 (nel senso che era incerto se la pretesa impositiva si potesse rivolgere anche nei confronti dei soggetti che operavano al di fuori del sistema concessorio) ed ha riconosciuto che il legislatore con l’art. 1, comma 66, RAGIONE_SOCIALEa legge n. 220 del 2010, da un canto, ha stabilito che l’imposta è dovuta anche nel caso di scommesse raccolte al di fuori del sistema concessorio e, d’altro canto, ha esplicitato l’obbligo RAGIONE_SOCIALE ricevitorie operanti per conto di bookmakers privi di concessione al versamento del tributo e RAGIONE_SOCIALE relative sanzioni. A questo riguardo ha escluso che l’equiparazione, ai fini tributari, del «gestore per conto terzi» (ossia del titolare di ricevitoria) al «gestore per conto proprio» (ossia al bookmaker) sia irragionevole. Entrambi i soggetti, difatti, ha sottolineato la Corte Costituzionale, partecipano, sia pure su piani diversi e secondo diverse modalità operative, allo svolgimento RAGIONE_SOCIALE‘attività di «organizzazione ed esercizio» RAGIONE_SOCIALE scommesse soggetta a imposizione. In particolare, il giudice RAGIONE_SOCIALE leggi ha rimarcato che il titolare RAGIONE_SOCIALEa ricevitoria, benché non partecipi direttamente al rischio connaturato al contratto di scommessa, svolge comunque un’attività di gestione, perché assicura la disponibilità di locali idonei e la ricezione RAGIONE_SOCIALEa proposta, si occupa RAGIONE_SOCIALEa tr asmissione al bookmaker RAGIONE_SOCIALE‘accettazione RAGIONE_SOCIALEa scommessa, RAGIONE_SOCIALE‘incasso e del trasferimento RAGIONE_SOCIALE somme giocate, nonché del pagamento RAGIONE_SOCIALE vincite secondo le procedure e le istruzioni fornite dal bookmaker. Sicché, ha specificato, quanto al ricevitore, che l’attività gestoria che costituisce il presupposto RAGIONE_SOCIALE‘imposizione va riferita alla raccolta RAGIONE_SOCIALE scommesse, il volume RAGIONE_SOCIALE quali determina anche la provvigione RAGIONE_SOCIALEa ricevitoria e per conseguenza il suo stesso rischio imprenditoriale. Né, ha aggiunto la Corte costituzionale, la scelta di assoggettare all’imposta i titolari RAGIONE_SOCIALE ricevitorie operanti per conto di soggetti privi di concessione viola il principio di capacità contributiva, nei limiti in cui il rapporto tra il titolare RAGIONE_SOCIALEa ricevitoria che agisce per
conto di terzi e il bookmaker sia disciplinato da un contratto che regoli anche le commissioni dovute al titolare RAGIONE_SOCIALEa ricevitoria per il servizio prestato; ciò perché attraverso la regolazione RAGIONE_SOCIALE commissioni il titolare RAGIONE_SOCIALEa ricevitoria ha la possibilità di trasferire il carico tributario sul bookmaker per conto del quale opera. La rivalsa svolge, quindi, funzione applicativa del principio di capacità contributiva, poiché redistribuisce tra i coobbligati, bookmaker e ricevitoria, che hanno comunque concorso, sia pure in vario modo, alla realizzazione del presupposto impositivo, il carico fiscale in relazione alla partecipazione di ognuno a tale realizzazione.
11.2.1 Sulla base RAGIONE_SOCIALE suddette considerazioni, la Corte Costituzionale, nella richiamata pronuncia, ha dichiarato l’illegittimità costituzionale RAGIONE_SOCIALE‘art. 3 del decreto legislativo n. 504 del 1998 e RAGIONE_SOCIALE‘art. 1, comma 66, lettera b), RAGIONE_SOCIALEa legge n. 220 del 2010, nella sola parte in cui prevedono che, nelle annualità d’imposta precedenti al 2011, siano assoggettate all’imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse le ricevitorie operanti per conto di soggetti privi di concessione. In quel periodo non si può difatti procedere alla traslazione RAGIONE_SOCIALE‘imposta, perché l’entità RAGIONE_SOCIALE commissioni già pattuite fra ricevitorie e bookmaker si era già cristallizzata sulla base del quadro precedente alla legge n. 220 del 2010. I giudici RAGIONE_SOCIALE leggi hanno anche chiarito (punto 4.5) che, in mancanza di regolazione degli effetti transitori e in considerazione RAGIONE_SOCIALEa natura interpretativa RAGIONE_SOCIALE‘art. 1, comma 66, lettera b), RAGIONE_SOCIALEa legge n. 220 del 2010, la disposizione va applicata anche ai rapporti negoziali perfezionatisi prima RAGIONE_SOCIALEa sua entrata in vigore, con la conseguenza che per le annualità d’imposta antecedenti al 2011, come nella specie (dove rileva anche l’anno d’imposta 20 10 , oltre che l’anno d’imposta 2011 ), non rispondono le ricevitorie, ma rispondono i bookmaker, con o senza concessione in base alla combinazione RAGIONE_SOCIALE‘art. 3 decreto legislativo n. 504 del 1998 e
RAGIONE_SOCIALE‘art. 1, comma 66, lett. a), RAGIONE_SOCIALEa legge n. 220 del 2010, usciti indenni dal vaglio di legittimità costituzionale.

11.2.2 A diversa conclusione, si perviene per le annualità dal 2011 e con riferimento alla posizione del ricevitore, dovendosi osservare che la incostituzionalità RAGIONE_SOCIALEa norma in esame è stata riscontrata dalla Corte « in ragione RAGIONE_SOCIALE‘impossibilità per le ricevitorie di traslare l’imposta per gli esercizi anteriori al 2011 » con conseguente violazione RAGIONE_SOCIALE‘art. 53, Cost., « giacché l’entità RAGIONE_SOCIALE commissioni pattuite fra ricevitore e bookmaker si era già cristallizzata sulla base del quadro regolatorio, anche sotto il profilo tributario, precedente alla legge n. 220 del 2010 ». A fondamento, dunque, RAGIONE_SOCIALEa pronuncia di incostituzionalità è stata la considerazione RAGIONE_SOCIALEa già avvenuta definizione negoziale tra le parti dei reciproci rapporti in data antecedente alla introduzione RAGIONE_SOCIALEa soggettività passiva RAGIONE_SOCIALEa ricevitoria del bookmaker privo di concessione, ed è stato dato rilievo al fatto che le stesse non erano state nelle condizioni di regolare diversamente la misura RAGIONE_SOCIALE commissioni al fine di procedere all’eventuale trasferimento del carico tributario, gravante anche sulla ricevitoria in forza RAGIONE_SOCIALEa legge sopravvenuta, sui bookmaker. La suddetta ragione di incostituzionalità, tuttavia, non è stata ravvisata per i «rapporti successivi al 2011», quindi non solo per gli eventuali rapporti negoziali perfezionati dopo l’entrata in vigore RAGIONE_SOCIALEa norma interpretativa, ma anche per i rapporti che, seppure sorti in data antecedente, si sono protratti oltre l’entrata in vigore RAGIONE_SOCIALEa medesima norma. In entrambi i casi, invero, la disposizione interpretativa del 2010 costituisce parametro normativo di riferimento per definire negozialmente l’asset to di interessi RAGIONE_SOCIALE parti, sia in caso di rapporti sorti successivamente che per quelli già sorti e destinati a protrarsi, potendo le parti, alla luce e tenendo conto proprio RAGIONE_SOCIALEa scelta normativa di assoggettare al tributo anche i titolari RAGIONE_SOCIALE ricevitorie operanti per
conto di soggetti privi di concessione, rimodulare la regolazione negoziale RAGIONE_SOCIALE commissioni al fine di trasferire il carico tributario sul bookmaker per conto del quale opera la ricevitoria. In questo ambito, invero, la solidarietà RAGIONE_SOCIALE‘obbligazione e la correlata possibilità di traslazione RAGIONE_SOCIALE‘imposta sono, infatti, destinate ad influire sulla stessa portata RAGIONE_SOCIALEa regolazione negoziale RAGIONE_SOCIALE commissioni tra le parti, che, anche quando i rapporti economici siano rimasti invariati, ossia non siano stati oggetto di modifiche o di nuovi accordi in conseguenza RAGIONE_SOCIALEa legge n. 220 del 2010, assume, necessariamente, un valore di conformità e adeguatezza rispetto alla nuova configurazione legale del rapporto (cfr. Cass., 8 febbraio 2023, n. 1184, in motivazione).
11.3 Anche la Corte di Giustizia ha preso diretta e specifica cognizione proprio RAGIONE_SOCIALE questioni in esame ed ha escluso qualsivoglia discriminazione tra bookmakers nazionali e bookmakers esteri, perché l’imposta unica si applica a tutti gli operatori che gestiscono scommesse raccolte sul territorio italiano, senza distinzione alcuna in funzione del luogo in cui essi sono stabiliti (Corte di Giustizia, 26 febbraio 2020, causa C-788/18, punto 21), di modo che la normativa italiana « non appare atta a vietare, ostacolare o rendere meno attraenti le attività di una società, quale la RAGIONE_SOCIALE, nello RAGIONE_SOCIALE membro interessato ». Si tratta proprio RAGIONE_SOCIALEa sentenza avente ad oggetto la domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘articolo 267 TFUE, dalla Commissione tributaria provinciale di Parma (Italia), con ordinanza del 15 ottobre 2018, pervenuta in cancelleria il 14 dicembre 2018, nel procedimento RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE contro RAGIONE_SOCIALE.
11.3.1 Più in particolare, secondo costante giurisprudenza unionale, nel settore dei giochi d’azzardo con poste in danaro, gli obiettivi di tutela dei consumatori, di prevenzione RAGIONE_SOCIALE‘incitamento a una spesa

eccessiva collegata al gioco, nonché di prevenzione di turbative RAGIONE_SOCIALE‘ordine sociale in generale, costituiscono motivi imperativi d’interesse generale atti a giustificare restrizioni alla libera prestazione di servizi; di conseguenza, in assenza di un’armonizzazione unionale RAGIONE_SOCIALEa normativa sui giochi d’azzardo, ogni RAGIONE_SOCIALE membro ha il potere di valutare, alla luce RAGIONE_SOCIALEa propria scala di valori, le esigenze che la tutela degli interessi in questione implica, a condizione che le restrizioni non minino i requisiti di proporzionalità (Corte di Giustizia, 24 ottobre 2013, causa C-440/12, 7 punto 47; Corte di Giustizia, 8 settembre 2009, causa C-42/07); il legislatore nazionale ha proceduto a questa valutazione, dichiarando, nel comma 64 RAGIONE_SOCIALE‘art. 1 RAGIONE_SOCIALEa legge n. 220 del 2010, i propri obiettivi, tra i quali si colloca «…l’azione per la tutela dei consumatori, in particolare dei minori di età, RAGIONE_SOCIALE‘ordine pubblico, RAGIONE_SOCIALEa lotta contro il gioco minorile e le infiltrazioni RAGIONE_SOCIALEa criminalità organizzata nel settore del gioco e recuperando base imponibile e gettito a fronte di fenomeni di elusione e di evasione fiscale nel medesimo settore »; la prevalenza RAGIONE_SOCIALE‘ordine di valori di ciascuno RAGIONE_SOCIALE membro comporta che gli Stati membri non hanno l’obbligo di adeguare il proprio sistema fiscale ai vari sistemi di tassazione degli altri Stati membri, al fine di eliminare la doppia imposizione che risulta dal parallelo esercizio RAGIONE_SOCIALEa rispettiva competenza fiscale (Corte di Giustizia, 26 febbraio 2020, causa C-788/18, cit., punto 23; per analogia, Corte di Giustizia 1 dicembre 2011, causa C-253/09, punto 83);
11.3.2 La Corte di Giustizia, dunque, ha escluso qualsivoglia discriminazione tra bookmaker nazionali e bookmaker esteri, anzi, come ha pure sottolineato la Corte costituzionale (ancora con la sentenza citata n. 27 del 2018), a seguire la tesi prospettata in ricorso si giungerebbe ad una discriminazione al contrario: la scelta legislativa « risponde ad un’esigenza di effettività del principio di lealtà fiscale nel

settore del gioco, allo scopo di evitare l’irragionevole esenzione per gli operatori posti al di fuori del sistema concessorio, i quali finirebbero per essere favoriti per il solo fatto di non aver ottenuto la necessaria concessione… ».

11.3.3 In proposito, va evidenziato che la Corte di giustizia, con il punto 17, in relazione al bookmaker, oltre che stabilire in via generale che la libera prestazione di servizi non tollera restrizioni idonee a vietare, ostacolare o a rendere meno attraenti le attività del prestatore stabilito in un altro RAGIONE_SOCIALE membro, specifica che «…la normativa nazionale di cui trattasi nel procedimento principale non prevede un regime fiscale diverso a seconda che la prestazione di servizi sia effettuata in Italia o in altri Stati membri »; sicché, conclude col punto 24, «…rispetto a un operatore nazionale che svolge le proprie attività alle stesse condizioni di tale società, la RAGIONE_SOCIALE non subisce alcuna restrizione discriminatoria a causa RAGIONE_SOCIALE‘applicazione nei suoi confronti di una normativa nazionale, come quella di cui trattasi nel procedimento principale ». Quanto al centro trasmissione dati, il punto 26 si limita a ribadire che il bookmaker estero esercita un’attività di gestione di scommesse « allo stesso titolo degli operatori di scommesse nazionali » ed è per questo che il centro di trasmissione dati che opera quale suo intermediario risponde RAGIONE_SOCIALE‘imposta, a norma RAGIONE_SOCIALE‘art. 1, comma 66, lett. b), RAGIONE_SOCIALEa legge n. 220/10, ma ciò non toglie (punto 28) che la situazione del centro trasmissione dati che trasmette i dati di gioco per conto degli operatori di scommesse nazionali sia diversa da quella del centro trasmissione che li trasmette per conto di un operatore che ha sede in altro RAGIONE_SOCIALE membro; la diversità RAGIONE_SOCIALEa situazione, pertanto, è in re ipsa per il fatto stesso che si tratta di soggetto che raccoglie scommesse per conto di un bookmaker estero; nel settore dei giochi d’azzardo, difatti, il ricorso al sistema RAGIONE_SOCIALE concessioni costituisce «…un meccanismo efficace che consente di

contro

llare gli operatori attivi in questo settore, allo scopo di prevenire l’esercizio di queste attività per fini criminali o fraudolenti » (Corte di Giustizia, 19 dicembre 2018, causa C- 375/17, RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE, punto 66, richiamata dalla Corte di Giustizia al punto 18 RAGIONE_SOCIALEa sentenza 26 febbraio 2020, causa C-788/18, citata).

11.4 Con specifico riferimento, poi, al presupposto territoriale del tributo si è già precisato da questa Corte, con le pronunce citate, che non rileva la conclusione del contratto di scommessa poiché il fatto imponibile è la prestazione di servizi consistente nell’organizzazione del gioco da parte del ricevitore e nella raccolta RAGIONE_SOCIALE scommesse, che consiste, in relazione a ciascun scommettitore, nella valida registrazione RAGIONE_SOCIALEa scommessa, documentata dalla consegna allo scommettitore RAGIONE_SOCIALEa relativa ricevuta, attività, queste, tutte svolte in Italia (cfr. tra le tante Cass., 7 marzo 2023, n. 6761, in motivazione).
11.5 Ciò posto, questa Corte ha anche richiamato la giurisprudenza penale di legittimità (Cass. pen., 10 settembre 2020, n. 25439),che ha esaminato la questione relativa alla realizzazione del reato di cui all’art. 4, comma 4 bis , RAGIONE_SOCIALEa legge n. 401/1989 ( escludendo la sussistenza del reato de quo in base alla considerazione che il bookmaker estero era stato « illegittimamente escluso dai bandi di gara attributivi RAGIONE_SOCIALE concessioni …e la successiva trasmissione di dette scommesse all’allibratore non possono essere punite ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘art. 4, comma 4 bis, I. n. 401/1989, dovendosi disapplicare la disciplina penale nazionale per contrasto con la normativa RAGIONE_SOCIALE‘Unione Europea » ed ha, tuttavia, precisato che « il riconoscimento RAGIONE_SOCIALEa natura non illecita RAGIONE_SOCIALE‘attività svolta dal bookmaker estero privo di concessione, non implica la sottrazione RAGIONE_SOCIALEo stesso, e RAGIONE_SOCIALEa ricevitoria, dall’ambito RAGIONE_SOCIALEa disciplina RAGIONE_SOCIALE‘imposta unica, anzi, postula proprio la realizzazione del presupposto di imposta, secondo la specifica declinazione contenuta nell’art. 1, comma 66, legge n. 220/2010 che ha, come visto, disposto che: «Ferma restando l’obbligatorietà, ai sensi RAGIONE_SOCIALEa legislazione vigente, di licenze, autorizzazioni e concessioni nazionali per l’esercizio dei concorsi pronostici e RAGIONE_SOCIALE scommesse, e conseguentemente l’immediata chiusura RAGIONE_SOCIALE‘esercizio nel caso in cui il relativo titolare ovvero esercente risulti sprovvisto di tali titoli abilitativi, ai soli fini
tributari: a) l’articolo 1 del decreto legislativo 23 dicembre 1998, n. 504, si interpreta nel senso che l’imposta unica sui concorsi pronostici lo ti e sulle scommesse è comunque dovuta ancorché la raccolta del gioco, compresa quella a distanza, avvenga in assenza ovvero in caso di inefficacia RAGIONE_SOCIALEa concessione rilasciata dal RAGIONE_SOCIALE; b) l’articolo 3 del decreto legislativo 23 dicembre 1998, n. 504, si interpreta nel senso che soggetto passivo d’imposta è chiunque, ancorché in assenza o in caso di inefficacia RAGIONE_SOCIALEa concessione rilasciata dal RAGIONE_SOCIALE, gestisce con qualunque mezzo, anche telematico, per conto proprio o di terzi, anche ubicati all’estero, concorsi pronostici o scommesse di qualsiasi genere. Se l’attività è esercitata per conto di terzi, il soggetto per conto del quale l’attività è esercitata è obbligato solidalmente al pagamento RAGIONE_SOCIALE‘imposta e RAGIONE_SOCIALE relative sanzioni»; l’applicabilità RAGIONE_SOCIALEa previsione normativa in esame esclude altresì che possa porsi una questione di violazione del principio di non discriminazione o di libertà di stabilimento, secondo quanto ulteriormente esposto in memoria, basata sulla considerazione RAGIONE_SOCIALEa natura lecita RAGIONE_SOCIALE‘attività svolta, ovvero ancora che possa ritenersi che la Corte di Giustizia, con la pronuncia citata non abbia preso in considerazione la “specifica situazione” nella quale il bookmaker estero ha dovuto operare; a parte il rilievo che la effettiva lesione del pregiudizio subito risulta solo affermato, ma non concretamente precisato e specificato, quel che rileva, come detto, è il fatto che le ricorrenti, per il fatto di avere realizzato in Italia l’attività di trasmissione dati per conto del bookmaker estero, hanno realizzato il presupposto RAGIONE_SOCIALE‘imposta e, dunque, sono da considerarsi soggetti passivi del tributo e, sotto tale profilo, va fatto richiamo alla pronuncia RAGIONE_SOCIALEa Corte di giustizia che, sul punto, ha escluso ogni violazione dei principi unionali citati») ed ha, altresì, affermato quanto all’asserita violazione del principio RAGIONE_SOCIALE‘affidamento, quanto alla posizione del bookmaker estero, che « la stessa Corte costituzionale non ha posto in discussione il fatto che costui, anche privo di concessione, doveva essere considerato soggetto passivo RAGIONE_SOCIALE‘imposta unica anche prima RAGIONE_SOCIALEa entrata in vigore RAGIONE_SOCIALEa disposizione interpretativa, sicché non può porsi alcuna violazione del principio del legittimo affidamento; né può porsi una questione di violazione e falsa applicazione dei principi di uguaglianza e di ragionevolezza, in quanto anche i suddetti profili sono stati già
esaminati da questa Corte con le pronunce citate, che hanno fatto riferimento a quanto espressamente affermato sul punto dalla Corte Cost. con la sentenza n. 27/2018; né, infine, può dirsi sussistente la violazione del principio RAGIONE_SOCIALEa capacità contributiva, posto che non viola il suddetto principio la scelta di assoggettare all’imposta i titolari RAGIONE_SOCIALE ricevitorie operanti per conto di soggetti privi di concessione nei limiti in cui il rapporto tra il titolare RAGIONE_SOCIALEa ricevitoria che agisce per conto di terzi e il bookmaker sia disciplinato da un contratto che regoli anche le commissioni dovute al titolare RAGIONE_SOCIALEa ricevitoria per il servizio prestato, in quanto, attraverso la regolazione negoziale RAGIONE_SOCIALE commissioni, il titolare RAGIONE_SOCIALEa ricevitoria ha la possibilità di trasferire il carico tributario sul bookmaker per conto del quale opera, assolvendo la rivalsa funzione applicativa del principio di capacità contributiva, come affermato dalla Corte costituzionale con la sentenza n. 27/2018 (cfr. Cass., 7 marzo 2023, n. 6761, in motivazione).
11.6 Per quanto sopra esposto e in ragione del quadro sopra delineato, ricostruito in relazione alle intervenute pronunce RAGIONE_SOCIALEa Corte di giustizia e RAGIONE_SOCIALEa Corte costituzionale, che risulta definito nei suoi assetti di fondo, così come chiarito dai precedenti di questa Corte in relazione a controversie aventi medesimo contenuto, non sussistono i presupposti per un ulteriore rinvio pregiudiziale ex art. 267, secondo comma, TFUE, alla Corte di Giustizia, come invece sollecitato dalla società ricorrente in relazione al quinto motivo di ricorso. Peraltro, come già rilevato, sulle tematiche sottese alle questioni prospettate dalla società ricorrente si è già pronunciata la Corte di Giustizia (sentenza 26 febbraio 2020, in causa C-788/18), escludendo qualsivoglia discriminazione tra bookmakers nazionali e bookmakers esteri, perché l’imposta unica si applica a tutti gli operatori che gestiscono scommesse raccolte sul territorio italiano, senza distinzione alcuna in funzione del luogo in cui essi sono stabiliti, di modo che la normativa
italiana « non appare atta a vietare, ostacolare o rendere meno attraenti le attività di una società … nello RAGIONE_SOCIALE membro interessato ». Non si ravvisa, pertanto, alcuna necessità di promuovere dinanzi alla Corte di Giustizia le questioni pregiudiziali dedotte in ricorso.

Il settimo motivo è fondato nei limiti di cui in motivazione.

12.1 Secondo la giurisprudenza di questa Corte « l’incertezza normativa oggettiva tributaria è caratterizzata dall’impossibilità d’individuare con sicurezza ed univocamente, al termine di un procedimento interpretativo metodicamente corretto, la norma giuridica nel cui ambito il caso di specie è sussumibile, e va distinta dalla soggettiva ignoranza incolpevole del diritto (il cui accertamento è demandato esclusivamente al giudice e non può essere operato dall’amministrazione), come emerge dal d.lgs. n. 472 del 1997, art. 6, che distingue le due figure, pur ricollegandovi i medesimi effetti. Peraltro, il fenomeno RAGIONE_SOCIALE‘incertezza normativa oggettiva può essere desunto dal giudice attraverso la rilevazione di una serie di “fatti indice”, quali ad esempio: 1) la difficoltà d’individuazione RAGIONE_SOCIALE disposizioni normative; 2) la difficoltà di confezione RAGIONE_SOCIALEa formula dichiarativa RAGIONE_SOCIALEa norma giuridica; 3) la difficoltà di determinazione del significato RAGIONE_SOCIALEa formula dichiarativa individuata; 4) la mancanza di informazioni amministrative o la loro contraddittorietà; 5) la mancanza di una prassi amministrativa o l’adozione di prassi amministrative contrastanti; 6) la mancanza di precedenti giurisprudenziali; 7) la formazione di orientamenti giurisprudenziali contrastanti, specie se sia stata sollevata questione di legittimità costituzionale; 8) il contrasto tra prassi amministrativa e orientamento giurisprudenziale; 9) il contrasto tra opinioni dottrinali; 10) l’adozione di norme di interpretazione autentica o meramente esplicative di norma implicita preesistente». (Cass. 17 maggio 2017, n. 12301; Cass. 13 giugno 2018, n. 15452, Cass. 9 dicembre 2019, n. 32082).
12.2 Proprio con riferimento al caso di specie, questa Corte, in applicazione dei principi suesposti, ha affermato che « In tema di sanzioni amministrative, fino alla data di entrata in vigore RAGIONE_SOCIALEa norma di interpretazione autentica di cui all’art. 1, comma 66, l. n. 220 del 2010, la quale ha interpretato l’art. 3, d.lgs. n. 504 del 1998 prevedendo che soggetto passivo RAGIONE_SOCIALE‘imposta unica sulle scommesse è anche chi svolge l’attività di gestione RAGIONE_SOCIALE stesse pur se privo di concessione, esisteva una condizione di obiettiva incertezza normativa, rilevante ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘art. 6, comma 2, d.lgs. n. 472 del 1997, in ordine alla soggettività passiva del bookmaker estero operante in Italia, mediante propri intermediari, senza concessione (cfr. Cass., 12 aprile 2021, n. 9531).
12.3 Più in particolare, questa Corte, con motivazione che si condivide, ha affermato che « La sentenza RAGIONE_SOCIALEa Corte costituzionale n. 27 del 23 gennaio 2018, nel ricostruire l’ambito applicativo RAGIONE_SOCIALE‘art. 3 del d.lgs. n. 504 del 1988, come interpretato autenticamente dall’art. 1, comma 66, l. n. 220 del 2010, ha bensì affermato che, anche alla luce RAGIONE_SOCIALEa disciplina previgente, soggetto passivo RAGIONE_SOCIALE‘imposta è anche chi svolge l’attività di gestione RAGIONE_SOCIALE scommesse anche se privo di concessione, con conseguente responsabilità del bookmaker estero che, mediante un proprio intermediario, svolga l’attività di gestione RAGIONE_SOCIALE scommesse pur se privo di concessione. La stessa sentenza ha tuttavia anche evidenziato che ‘ il tenore letterale RAGIONE_SOCIALEa disposizione consentiva anche una diversa interpretazione, nel senso che, attraverso il richiamo contenuto nell’art. 1 del d.lgs. n. 504 del 1998 al rispetto RAGIONE_SOCIALEa concessione e RAGIONE_SOCIALEa licenza di pubblica sicurezza, essa contemplasse i soli soggetti operanti nel sistema concessorio (ad esclusione perciò dei bookmaker con sede all’estero, sforniti di titolo concessorio in Italia, e RAGIONE_SOCIALEa rete RAGIONE_SOCIALE ricevitorie di cui essi si avvalgono nel territorio italiano) ‘ (punto 4.1.), dando poi atto del fatto che ‘ con la disposizione
interpretativa RAGIONE_SOCIALE‘art. 1, comma 66, lett. b), RAGIONE_SOCIALEa l. n. 220 del 2010, il legislatore ha dunque esplicitato una possibile variante di senso RAGIONE_SOCIALEa disposizione interpretata ‘ e che la stessa RAGIONE_SOCIALE aveva espressamente riconosciuto che la normativa in esame si prestava alla considerazione di incertezza applicativa (punto 4.1.). In sostanza, la Corte costituzionale ha riconosciuto che la previsione contenuta nell’art. 3, d.lgs. n. 504/1998, si prestava ad un duplice opzione interpretativa in ordine alla sussistenza o meno RAGIONE_SOCIALEa individuazione RAGIONE_SOCIALEa soggettività passiva del bookmaker estero che, mediante una ricevitoria operante nel territorio nazionale, avesse svolta l’attività di gestione RAGIONE_SOCIALE scommesse senza concessione e che la disposizione interpretativa del 2010 è intervenuta al fine di esplicitare il contenuto RAGIONE_SOCIALEa incerta previsione, orientando la scelta interpretativa nel senso RAGIONE_SOCIALEa sussistenza RAGIONE_SOCIALEa soggettività passiva. La fattispecie, dunque, deve essere collocata nell’ambito RAGIONE_SOCIALEa previsione di cui all’art. 6, comma 2, del d.lgs. n. 472 del 1997, sussistendo, fino al momento RAGIONE_SOCIALEa entrata in vigore RAGIONE_SOCIALEa disciplina interpretativa del 2010, una condizione di obiettiva incertezza normativa in ordine alla soggettività passiva del bookmaker estero operante in Italia, mediante propri intermediari, senza concessione » (Cass., 21 settembre 2021, n. 25450, in motivazione).
12.4 La fattispecie in esame, venendo in rilevo gli anni di imposta 2010 e 2011, è fondato per i principi sopra esposti solo per l’anno 2010, mentre l’anno d’imposta 201 1 fuoriesce dall’ambito RAGIONE_SOCIALEa previsione di cui all’art. 6, comma 2, decreto legislativo n. 472 del 1997, sussistendo, come già detto, una condizione di obiettiva incertezza normativa in ordine alla soggettività passiva del bookmaker estero operante in Italia, mediante propri intermediari, senza concessione, solo fino al momento RAGIONE_SOCIALEa entrata in vigore RAGIONE_SOCIALEa disciplina interpretativa del 2010.
Per le ragioni di cui sopra, va accolto il settimo motivo limitatamente all’anno 2010 , e vanno rigettati i restanti motivi; la sentenza impugnata va cassata, in relazione al motivo accolto, e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, decidendo nel merito deve essere accolto il ricorso introduttivo RAGIONE_SOCIALEa lite in relazione all’irrogazione RAGIONE_SOCIALE sanzioni limitatamente all’anno 2010 .

13.1 L’intervento risolutore RAGIONE_SOCIALE questioni, in epoca successiva alla proposizione del ricorso, ad opera RAGIONE_SOCIALEa Corte di Giustizia, giustifica la compensazione RAGIONE_SOCIALE spese RAGIONE_SOCIALE‘intero giudizio.

P.Q.M.

La Corte accoglie il settimo motivo di ricorso limitatamente all’anno 2010 e rigetta i restanti motivi; cassa la sentenza impugnata, in relazione al motivo accolto, e, decidendo nel merito, accoglie il ricorso introduttivo RAGIONE_SOCIALEa lite limitatamente alle sanzioni relative all’anno 2010 . Compensa fra le parti le spese dei giudizi di merito e del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, in data 1 marzo 2024.