Imposta sulla pubblicità: logo su silos e onere prova

Una concessionaria per la riscossione dei tributi ha impugnato una sentenza che esentava una società edile dal pagamento dell’imposta sulla pubblicità per il proprio logo apposto su dei silos. La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso, specificando che l’esenzione per il marchio di fabbrica è applicabile solo se l’azienda dimostra di essere la produttrice dei beni in questione. La Corte ha quindi annullato la decisione e rinviato il caso al giudice di merito per una nuova valutazione dei fatti relativi all’imposta sulla pubblicità.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 1 gennaio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Imposta sulla pubblicità: logo su silos, chi paga?

La Corte di Cassazione, con una recente ordinanza, ha fornito chiarimenti cruciali in materia di imposta sulla pubblicità, specificando i presupposti per l’applicazione del regime derogatorio previsto per i marchi di fabbrica apposti su macchine da cantiere. La decisione sottolinea come l’onere della prova per beneficiare di tale regime speciale gravi interamente sul contribuente, ribaltando una decisione di merito che aveva erroneamente esentato una società dal pagamento del tributo.

Il caso: logo su silos e avvisi di accertamento

Una società operante nel settore edile si vedeva recapitare due avvisi di accertamento per l’imposta sulla pubblicità relativa all’anno 2014. Gli avvisi, emessi da una società concessionaria per la riscossione per conto di due diversi Comuni lombardi, contestavano il mancato pagamento del tributo per l’apposizione del logo aziendale su alcuni silos installati nei territori di detti Comuni.

La società edile impugnava gli atti, ottenendo ragione sia in primo grado, presso la Commissione Tributaria Provinciale, sia in appello, presso la Commissione Tributaria Regionale. Secondo i giudici di merito, il caso rientrava in un regime fiscale speciale (D.M. 26 luglio 2012) che prevede il pagamento dell’imposta in un’unica soluzione al Comune ove ha sede legale l’impresa produttrice, e non nei singoli Comuni dove i beni sono installati. Di conseguenza, i due Comuni e la loro concessionaria non avrebbero avuto la legittimazione ad imporre il tributo.

Contro questa decisione, la società concessionaria proponeva ricorso per Cassazione, lamentando un’errata interpretazione e applicazione della normativa.

Analisi dell’imposta sulla pubblicità e regime derogatorio

La questione giuridica centrale verte sull’interpretazione della disciplina speciale che regola l’imposta sulla pubblicità per i marchi di fabbrica. La normativa generale (D.Lgs. 507/1993) stabilisce che l’imposta è dovuta al Comune nel cui territorio è effettuata la pubblicità esterna.

Tuttavia, un decreto ministeriale del 2012 ha introdotto una deroga per l'”apposizione del marchio di fabbrica sulle gru mobili, sulle gru a torre adoperate nei cantieri edili e sulle macchine da cantiere”. In questi specifici casi, l’imposta è dovuta al Comune dove ha sede l’impresa produttrice dei beni.

L’errore del giudice d’appello

La Corte di Cassazione ha evidenziato come la Commissione Tributaria Regionale abbia commesso un grave errore di “sussunzione”. In pratica, ha applicato la norma speciale senza verificare la sussistenza dei suoi presupposti fondamentali. Il giudice di merito, infatti, si è limitato a constatare la presenza del logo sui silos, applicando automaticamente la deroga senza accertare due fatti decisivi:

1. Natura dei beni: I silos potevano essere qualificati come “macchine da cantiere” ai sensi della normativa?
2. Qualità del soggetto: La società edile era effettivamente la produttrice di tali silos?

La Corte ha specificato che, in assenza di queste prove, non è possibile applicare il regime speciale. Se la società edile non fosse la produttrice, ma si limitasse a usare i silos (costruiti da altri) per pubblicizzare il proprio marchio e i propri prodotti per l’edilizia, la fattispecie ricadrebbe nella regola generale. Di conseguenza, l’imposta sarebbe dovuta ai Comuni dove i silos erano fisicamente installati, e la pretesa della società concessionaria sarebbe stata legittima.

L’onere della prova a carico del contribuente

Un altro punto fondamentale della decisione riguarda l’onere della prova. La Cassazione ha ribadito un principio consolidato: spetta al contribuente che intende beneficiare di un’agevolazione o di un regime fiscale derogatorio dimostrare di possedere tutti i requisiti richiesti dalla legge. Nel caso di specie, era onere della società edile provare non solo che i silos fossero macchine da cantiere, ma soprattutto di esserne la diretta produttrice. Non avendo fornito tale prova, la sua difesa non poteva essere accolta.

Le motivazioni

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso della società concessionaria, cassando la sentenza impugnata. I giudici hanno ritenuto che la Commissione Tributaria Regionale avesse frainteso la portata degli artt. 1 e 2 del D.M. 26/7/2012, applicandoli erroneamente sulla base della sola apposizione del marchio, senza alcuna valutazione sulla natura dei silos come “macchine da cantiere” e, soprattutto, sulla qualità di “impresa produttrice” in capo alla società edile. Questo errore di diritto, definito vizio di sussunzione, ha portato a negare illegittimamente la legittimazione all’imposizione fiscale in capo alla ricorrente. Il caso è stato quindi rinviato alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Lombardia per un nuovo esame che dovrà attenersi ai principi di diritto enunciati dalla Suprema Corte.

Le conclusioni

La pronuncia è di notevole importanza pratica per le aziende che utilizzano beni strumentali con il proprio logo. Essa chiarisce che le esenzioni o i regimi speciali in materia di imposta sulla pubblicità sono di stretta interpretazione e non possono essere applicati in via analogica. L’apposizione di un marchio su un bene non qualifica automaticamente tale attività come pubblicità del “marchio di fabbrica” ai fini del regime speciale. Le aziende che intendono avvalersi di tale deroga devono essere pronte a dimostrare, con prove concrete, di essere le effettive produttrici dei beni pubblicizzati, altrimenti l’imposta sarà dovuta secondo le regole ordinarie, ovvero nel luogo di esposizione del messaggio pubblicitario.

Quando si applica il regime speciale per l’imposta sulla pubblicità relativa al marchio di fabbrica su macchine da cantiere?
Il regime speciale, che prevede il pagamento dell’imposta al Comune della sede legale del produttore, si applica solo se sono soddisfatte tre condizioni: 1) il bene è una “macchina da cantiere” (es. gru); 2) il marchio apposto è il “marchio di fabbrica”; 3) l’azienda proprietaria del marchio è anche l’effettiva produttrice del bene.

A chi spetta l’onere di provare che un’azienda è la produttrice dei beni su cui è apposto il suo marchio, ai fini del beneficio fiscale?
Secondo la Corte di Cassazione, l’onere della prova spetta interamente al contribuente. È l’azienda che deve dimostrare di possedere la qualifica di “impresa produttrice” per poter beneficiare del regime fiscale derogatorio.

Se un marchio apposto su un bene non è quello del fabbricante, dove è dovuta l’imposta sulla pubblicità?
Se il marchio non è quello del fabbricante, o se il bene non rientra tra le macchine da cantiere previste dalla normativa speciale, si applica la disciplina generale. Pertanto, l’imposta sulla pubblicità è dovuta al Comune nel cui territorio il mezzo pubblicitario (in questo caso, il silo con il logo) è installato ed esposto al pubblico.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 32621 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 32621 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 15/12/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 21394/2019 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in Roma, INDIRIZZO, presso lo studio dell’AVV_NOTAIO COGNOME, che la rappresenta e difende

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in Roma, INDIRIZZO, presso lo studio dell’AVV_NOTAIO NOME AVV_NOTAIO, che la rappresenta e difende, unitamente all’AVV_NOTAIO NOME COGNOME

-controricorrente – avverso la sentenza della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE della LOMBARDIA n. 33/2019 depositata il 3/1/2019.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 27/11/2025 dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

Con sentenza n. 33/2019 depositata il 3/1/2019, la Commissione Tributaria Regionale della Lombardia ha respinto l’appello proposto dalla RAGIONE_SOCIALE avverso la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Milano n. 2851/2016, che aveva accolto i ricorsi della RAGIONE_SOCIALE avverso due avvisi di accertamento emessi dalla RAGIONE_SOCIALE, in qualità di concessionaria dell’attività di accertamento, liquidazione e riscossione dell’imposta comunale sulla pubblicità per i Comuni di Casorezzo (MI) e Dairago (MI), ovvero l’avviso n. 210/229 per €818,00 e quello n. 112/233 per €1.100,00, entrambi riferiti all’anno 2014.
Avverso la sentenza la RAGIONE_SOCIALE propone ricorso per cassazione, affidato a due motivi, illustrati con memoria, mentre la RAGIONE_SOCIALE presenta controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Va anzitutto respinta (anche in base a quanto già stabilito tra le stesse parti da Cass. nn. 26104/19, 26398/19, 16793/21, alle quali interamente si rinvia) l’eccezione di difetto di rappresentanza processuale del sottoscrittore della procura qualificatosi rappresentante legale della RAGIONE_SOCIALE, NOME COGNOME, sollevata dalla controricorrente sul mero presupposto che la società fosse retta, già prima del rilascio della procura, da un C.d.A. di cui il COGNOME non risulta essere il presidente.
1.1. Come stabilito le Sezioni Unite di questa Corte (ord. n. 20596/2007, citata da Cass. 20164/2015) in tema di rappresentanza processuale delle persone giuridiche, la persona fisica che ha conferito il mandato al difensore non ha l’onere di dimostrare tale sua qualità, spettando invece alla parte che ne contesti la sussistenza l’onere di formulare tempestiva eccezione e di fornire la relativa prova negativa.

Principio, questo, applicabile anche nel caso in cui la persona giuridica si sia costituita in giudizio per mezzo di persona diversa dal legale rappresentante, se tale potestà derivi dall’atto costitutivo o dallo statuto, avendo i terzi la possibilità di verificare il potere rappresentativo

consultando gli atti soggetti a pubblicità legale (Cass. 19162/2007; 13669/2006).

1.2. Va, inoltre, osservato che, sempre per giurisprudenza costante, il direttore generale di una società di capitali può assumere la rappresentanza, anche processuale, della società medesima, in forza di disposizione statutaria o per delega (che sia ammessa dallo statuto sociale) da parte degli amministratori, sicché, qualora a seguito di proposizione di ricorso per cassazione, la controparte si limiti a rilevare che non risulta la fonte del potere esercitato dal direttore generale conferente la procura speciale ad litem , deducendo al riguardo una carenza di prova, deve escludersi che l’ammissibilità dell’impugnazione esiga la specificazione od allegazione della fonte del relativo potere, spettando alla controparte medesima, che sostenga l’apposizione di limiti al potere stesso nell’atto di delega, di fornire la relativa dimostrazione (Cass. 29244/2021, in motivazione, che cita Cass. 576/2021; 23033/11; 19162/2007; 11661/2006).
1.3. Ebbene, a questo onere non ha assolto la RAGIONE_SOCIALE, risultando persino il contrario dalla visura camerale dalla stessa prodotta (datata 2/2/2018: sub all.10 controricorso), cioè che il COGNOME, oltre ad essere il direttore generale della RAGIONE_SOCIALE, aveva anche il potere di conferire il mandato ad litem (‘ rappresentare la società nei rapporti con qualsiasi ufficio fiscale, governativo e locale, anche all’estero, con la facoltà di nominare e revocare procuratori speciali e di conferire deleghe a professionisti abilitati’ ).
Va parimenti disattesa l’eccezione di inammissibilità del ricorso per mancata specifica indicazione del tipo di censura svolta.

Vero che i motivi sono privi del riferimento al vizio di legittimità denunciato, cioè non specificano a quale delle ipotesi indicate nell’art. 360 c.p.c. vada ricondotta la doglianza.

Tuttavia, è sufficiente che le censure siano riconducibili in maniera immediata ed inequivocabile ad una delle cinque ragioni di impugnazione stabilite dalla citata disposizione, proprio come nel caso di specie, pur senza la necessaria adozione di formule sacramentali o l’esatta indicazione numerica di una delle predette ipotesi (Cass. S.U. 17931/2013).

Va, infine, respinta l’eccezione di giudicato, sollevata dalla controricorrente deducendo l’esistenza di altre pronunce tra le stesse parti in ordine alla medesima questione, senza tuttavia fornire la prova del passaggio in giudicato, mediante la produzione in giudizio della relativa attestazione di cancelleria.

Col primo e secondo motivo di ricorso, la ricorrente censura la violazione e falsa applicazione dell’art. 5 d.lgs. 507/1993, dell’art. 2, lett. a), dir . 2006/42/CE (cd. direttiva macchine), dell’art. 2 d.m. 26 luglio 2012 e degli artt.1 -7 d.lgs. 507/1993, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 3, c.p.c., per aver il giudice erroneamente sussunto la fattispecie in esame sotto la disciplina di cui all’art. 2 d.m. 26 luglio 2012, così individuando nel Comune ove aveva sede la RAGIONE_SOCIALE (cioè il Comune di Spresiano) il soggetto titolare del credito per l’imposta di pubblicità ai sensi dell’art. 2 cit. d.m., escludendo che la titolarità spettasse ai Comuni di Casorezzo e Dairago e, per essi, alla società ricorrente, in qualità di concessionaria.
4.1. Va preliminarmente disattesa l’eccezione di inammissibilità dei motivi, sotto il profilo che essi solleciterebbero questa Corte a procedere ad una rivalutazione della quaestio facti alla base della decisione.

Nel paradigma dell’art. 360 c.p.c., n. 3, infatti, il vizio denunciabile davanti a questo giudice di legittimità è individuato non solo nella violazione ma anche nella falsa applicazione della norma di diritto, la quale sottende il c.d. vizio di sussunzione.

Tale vizio ricorre quando il giudice riporta la fattispecie concreta in una qualificazione giuridica che non le si addice, perché la fattispecie astratta

da essa prevista non è idonea a regolarla, oppure trae dalla norma, in relazione alla fattispecie concreta, conseguenze giuridiche che ne contraddicono la pur corretta interpretazione.

In tal caso, la valutazione effettuata dal giudice di merito, non inerendo più all’attività di ricostruzione della quaestio facti e, dunque, all’apprezzamento dei fatti storici in funzione di essa, bensì all’attività di qualificazione in iure della quaestio per come ricostruita, risulta espressione di un vero e proprio giudizio normativo, come tale sindacabile dalla Corte di Cassazione nell’ambito del paradigma dell’art. 360 c.p.c., num. 3.

Tali principi sono stati da tempo rimarcati dalle Sezioni Unite di questa Corte con l’uso dell’espressione “vizio di sussunzione” (si veda Cass., Sez. Un., n. 5 del 2001, secondo cui: ” In tema di ricorso per cassazione ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 3, il controllo di legittimità non si esaurisce in una verifica di correttezza dell’attività ermeneutica diretta a ricostruire la portata precettiva della norma, ma è esteso alla sussunzione del fatto, accertato dal giudice di merito, nell’ipotesi normativa “, cui adde Cass. 22348/2007, seguita da numerose conformi, fra cui Cass. 26307/2014, 13747/2018, 23851/2019, 21772/2019).
Ebbene, alla stregua di tali principi rileva il Collegio che, nel caso di specie, la struttura argomentativa dei motivi censura la correttezza dell’apprezzamento della fattispecie concreta alla stregua delle norme su indicate in tema di pubblicità, denunciando, dunque, un vizio di falsa applicazione delle dette norme di diritto e, perciò, un vizio di sussunzione.

4.2. Detto questo, la critica è fondata.

4.3. Si parta dalla considerazione che il D.M. Mef 26 luglio 2012 non esclude a priori l’imposizione da parte dei Comuni per le macchine da cantiere, ma regolamenta il solo marchio di fabbrica.

La deroga all’imposta pubblicitaria prevista dal citato D.M. è, infatti, diretta esclusivamente alle ” imprese produttrici delle gru mobili, delle gru

a torre adoperate nei cantieri edili e delle macchine da cantiere, ai fini del riconoscimento dell’esenzione” (art. 2, comma 3) per ‘ apposizione del marchio di fabbrica sulle gru mobili, sulle gru a torre adoperate nei cantieri edili e sulle macchine da cantiere” (art. 1, comma 1).

Pertanto, qualora la raffigurazione esuli dall’individuare un segno distintivo rappresentato dal marchio di fabbrica, trova applicazione la normativa sulla pubblicità di cui al d.lgs. n. 507 del 1993.

4.4. Venendo al caso di specie, in difetto di accertamento, da parte della CTR, che i silos RAGIONE_SOCIALE fossero -ai fini fiscali -macchine da cantiere e che la RAGIONE_SOCIALE fosse la fabbricante dei silos, la fattispecie concreta non avrebbe potuto ricondursi al regime derogatorio di cui al citato D.M., trattandosi di fatti entrambi decisivi ai fini dell’applicazione della disciplina in deroga.

Se, infatti, come sostenuto dalla ricorrente, l’apposizione del marchio RAGIONE_SOCIALE sui silos costruiti da altri avesse lo scopo di pubblicizzare il marchio della società, dedita -sempre secondo la prospettazione della concessionaria di riscossione -alla distribuzione e vendita di prodotti per l’edilizia, e non dei serbatoi in cui gli stessi sono contenuti o miscelati, non ricorrerebbero i presupposti per la disciplina speciale, con ciò che ne consegue in ordine alla legittimazione attiva all’imposizione fiscale.
In particolare, se la RAGIONE_SOCIALE non fosse effettivamente il fabbricante dei silos, la legittimazione attiva all’imposizione fiscale non spetterebbe al Comune di Spresiano, sede legale della RAGIONE_SOCIALE (ex art. 2, comma 2, D.M. 26 luglio 2012, secondo il quale ” l’imposta è dovuta, in base alla superficie complessiva dei marchi installati su ciascun bene mobile individuato all’art. 1, per anno solare al comune ove ha sede l’impresa produttrice dei beni o qualsiasi altra sua dipendenza, nella misura e con le modalità previste dall’art. 12, comma 1,D.L.vo n. 507 del 1993″ ), ma al Comune di Casorezzo e Dairago, ove i silos della società erano installati e
la pubblicità esterna era stata eseguita, come da previsione generale dell’art. 1 d.lgs. n. 507 del 1993 (in termini, Cass. 16793/2021).

4.5. Erra, dunque, il giudice di appello laddove, prescindendo dalla natura dei silos ma soprattutto del marchio apposto sugli stessi, sussume la fattispecie concreta sotto la disciplina del D.M. del 26/7/2012, la quale – come già detto -regolamenta il solo marchio di fabbrica apposto sulle gru mobili, sulle gru a torre adoperate nei cantieri edili e sulle macchine da cantiere e non esclude, perciò, l’applicazione dell’imposta sulla pubblicità per tali macchine, sottoposte, ove vi sia apposto un segno distintivo diverso dal marchio di fabbrica del produttore, alla disciplina generale di cui al d.lgs. n. 507 del 1993.
E’, perciò, evidente come la CTR abbia frainteso il senso degli artt. 1 e 2 del citato D.M., ritenuti erroneamente applicabili in ragione della sola apposizione del marchio ‘RAGIONE_SOCIALE‘ sui silos della società, indipendentemente da ogni valutazione sulla natura di macchina da cantiere dei silos e sul possesso da parte della RAGIONE_SOCIALE della qualità di impresa produttrice di tali silos, con ciò che ne è conseguito riguardo al difetto di legittimazione all’imposizione fiscale della ricorrente.
Per quanto sin qui esposto, il ricorso va accolto e la sentenza cassata con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per la regolazione delle spese del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa, anche per le spese del presente giudizio, alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione Tributaria della Corte Suprema di Cassazione, in data 27 novembre 2025 .

Il Presidente

NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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