Imposta sostitutiva: no al rimborso dopo l'opzione

Una contribuente ha impugnato il silenzio-rifiuto dell’Amministrazione Finanziaria in merito a un’istanza di rimborso per un’imposta sostitutiva versata per la rivalutazione di un immobile. La contribuente sosteneva che il versamento fosse frutto di un’erronea interpretazione normativa. La Corte di Cassazione ha stabilito che l’opzione per la rideterminazione del valore dei beni costituisce una manifestazione di volontà negoziale e non una semplice dichiarazione di scienza. Di conseguenza, una volta effettuato il versamento dell’imposta sostitutiva, l’obbligazione tributaria si consolida e non è più revocabile né rimborsabile, anche a fronte di successivi mutamenti giurisprudenziali.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

Prenota un appuntamento

Per una consulenza legale o per valutare una possibile strategia difensiva prenota un appuntamento.

La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza.

PRENOTA

02.37901052

8:00 – 20:00
(Lun - Sab)

Pubblicato il 30 marzo 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Imposta sostitutiva: perché il rimborso della rivalutazione è negato

La scelta di avvalersi di agevolazioni fiscali richiede una valutazione attenta, poiché alcune decisioni possono diventare definitive e non più revocabili. Un caso emblematico riguarda l’imposta sostitutiva versata per la rideterminazione del valore di terreni o partecipazioni, su cui la Corte di Cassazione è tornata a fare chiarezza con una recente ordinanza.

Il caso della rivalutazione immobiliare

La vicenda trae origine dalla cessione di una quota di un fabbricato ad uso abitativo. Per evitare accertamenti sulla plusvalenza, la contribuente aveva deciso di rivalutare il bene pagando l’imposta sostitutiva del 4% sul valore di perizia. Successivamente, ritenendo che tale versamento non fosse dovuto a causa di una diversa interpretazione della norma, ha richiesto il rimborso delle somme pagate. Sebbene i giudici di merito avessero inizialmente accolto la richiesta, la Suprema Corte ha ribaltato l’esito della controversia.

La natura dell’opzione fiscale

Il punto centrale della discussione riguarda la natura giuridica dell’opzione esercitata dal contribuente. Non si tratta di una semplice comunicazione di dati (dichiarazione di scienza), ma di una vera e propria manifestazione di volontà negoziale. Quando un soggetto sceglie di aderire a un regime agevolativo, compie un atto unilaterale che produce effetti giuridici immediati e vincolanti.

L’irrevocabilità della scelta negoziale

Secondo l’orientamento consolidato, l’opzione per l’imposta sostitutiva si perfeziona con la redazione della perizia giurata e il versamento del tributo (o della prima rata). Una volta che questa volontà è giunta a conoscenza dell’Amministrazione Finanziaria tramite il pagamento, l’obbligazione tributaria si consolida. Questo regime di stabilità impedisce al contribuente di tornare sui propri passi, anche se dovesse cambiare idea o se la giurisprudenza dovesse evolvere in senso più favorevole.

Le motivazioni

La Corte ha fondato la decisione sulla distinzione tra errore materiale e errore di diritto. Mentre un errore nel calcolo o nella comunicazione di un dato può essere corretto, il ripensamento su una scelta strategica (come la rivalutazione) non configura un errore scusabile. L’applicazione degli articoli 1324 e 1334 del Codice Civile comporta che gli atti unilaterali con contenuto patrimoniale siano irrevocabili dal momento in cui producono i loro effetti. Il versamento dell’imposta sostitutiva segna il punto di non ritorno, rendendo la scelta definitiva a prescindere dall’effettivo utilizzo del nuovo valore in sede di dichiarazione dei redditi.

Le conclusioni

In conclusione, la Cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, confermando che il diritto al rimborso non sussiste per chi ha liberamente scelto di rivalutare un bene. La stabilità dei rapporti tributari e la natura negoziale delle opzioni agevolative prevalgono sul successivo ripensamento del contribuente. Chi decide di affrancare un valore deve essere consapevole che il costo sostenuto per l’imposta sostitutiva rappresenta un investimento fiscale definitivo, non recuperabile in caso di mutamento delle strategie personali o del quadro interpretativo generale.

È possibile revocare l’opzione per la rivalutazione di un bene dopo aver pagato?
No, l’opzione è considerata una manifestazione di volontà negoziale unilaterale che diventa irrevocabile e definitiva con il versamento dell’imposta o della prima rata.

Cosa succede se la giurisprudenza cambia dopo il versamento dell’imposta sostitutiva?
Il mutamento dell’orientamento giurisprudenziale è considerato un errore di diritto che non consente la revoca della scelta né dà diritto al rimborso delle somme versate.

Quali atti perfezionano la procedura di rideterminazione del valore?
La procedura si perfeziona con la redazione di una perizia giurata di stima e il versamento dell’imposta sostitutiva prevista dalla legge.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 28850 Anno 2023

Civile Ord. Sez. 5 Num. 28850 Anno 2023

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 17/10/2023

Oggetto:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 15609/2019 R.G. proposto da RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante p.t., rappresentata e difesa dall’Avvocatura RAGIONE_SOCIALE, con domicilio ex lege in Roma, alla INDIRIZZO;

– ricorrente –

contro

NOME, con l’AVV_NOTAIO e con domicilio eletto presso il suo studio in Roma, alla INDIRIZZO; -controricorrente-

avverso la sentenza della Commissione Tributaria regionale del Lazio, sez. staccata di Latina, n. 7772/18/2018, pronunciata il 12 ottobre 2017 e depositata il 12 novembre 2018, non notificata. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 28 settembre

2023 dal Co: NOME COGNOME;

RILEVATO

La contribuente cedeva, in data 26.07.2011, la propria quota pari a 6/9 di un fabbricato ad uso abitativo. A seguire, onde evitare un eventuale accertamento relativo alla plusvalenza connessa alla rivalutazione dell’immobile compravenduto, la contribuente vi provvedeva autonomamente a termini dell’art. 2, co. 2, d.l. 282/2002, versando l’imposta sostitutiva nella misura del 4% dell’immobile oggetto di perizia e pari ad euro 29.906,15. A ciò provvedeva in ottemperanza alla disciplina citata, così come interp retata dall’Ufficio nella risoluzione n. 395/E/2008. Successivamente, la stessa contribuente presentava istanza di rimborso ritenendo non dovuto il versamento, eseguito a causa dell’erronea ricostruzione della disciplina in commento contenuta nella citata risoluzione n. 395/E/2008, afferente i terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria, distinti da quelli già edificati.
Formatosi il silenzio rifiuto, la sig.a COGNOME promuoveva ricorso cui replicava l’Ufficio, lamentando che l’opzione esercitata era da qualificarsi non come dichiarazione di scienza quanto come manifestazione di volontà e pertanto non modificabile e/o revocabile.

Promosso appello, e costituitosi l’Ufficio, la CTR riformava la decisione di primo grado ritenendo fondata l’istanza di rim borso, alla luce dell’intervento chiarificatore di questa Corte con la sentenza n. 4150/2014 e dei principi di lealtà e collaborazione tra contribuente e RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE.

Promuove ricorso per cassazione l’RAGIONE_SOCIALE, che ivi svolge due motivi di doglianza, e cui resiste la

contribuente che, in prossimità dell’ adunanza, ha altresì depositato memoria a sostegno RAGIONE_SOCIALE proprie ragioni.

Nella camera di consiglio del 27.01.2021 questa Corte assumeva l’ordinanza interlocutoria n. 563 0/2021, non riscontrando l’evidenza decisoria del giudizio, per mancanza di precedenti specifici, sicche è stata disposta la trasmissione del fascicolo alla sezione ordinaria, ex art. 375 cod. proc. civ..

CONSIDERATO

In via pregiudiziale di rito va disattesa l’eccezione di tardività del ricorso erariale sollevata dalla contribuente, essendosi l’RAGIONE_SOCIALE avvalsa della sospensione dei termini d’impugnazione di mesi 9, di cui all’art. 6 comma 11 del d.l. n. 119 del 2018, convertito nella legge n. 136 del 2018, recante disposizioni urgenti in materia fiscale e RAGIONE_SOCIALE.

Con il primo motivo, l’RAGIONE_SOCIALE lamenta la violazione e falsa applicazione degli artt. 7 legge n. 448 del 2001, 2 co. 2 del d.l. n. 282 del 2002, come modific ato dall’art. 1, co. 91, della legge n. 244 del 2007 e, successivamente, dall’art. 4, co. 9 ter del d.l. n. 97 del 2008, convertito nella legge n. 129 del 2008, in relazione all’art.360, co. 1, 1 n. 3 cod. proc. civ., in quanto la contribuente si era avval sa di un’agevolazione con una dichiarazione avente natura negoziale e non come dichiarazione di scienza. Per l’effetto la contribuente aveva quindi liberamente effettuato una scelta, che non poteva essere poi unilateralmente modificata. Infatti la contribuente aveva applicato l’art. 7 della legge n. 448 del 2001, optando per la rideterminazione del valore di acquisto di terreni edificabili e con destinazione agricola al fine di evitare aggravi fiscali eventualmente derivanti dall’applicazione della norma di cui all’art. 67 comma 1 lettera b d.P.R. n. 917 del 1986 (c.d. TUIR); in tal modo essa aveva contratto un’obbligazione tributaria ormai perfezionatasi con il versamento dell’intero importo dell’imposta sostitutiva.
Il primo motivo è fondato.

In materia questa Corte ha anche recentemente affermato come la disciplina in commento sia stata «… più volte vagliata da questa Corte di legittimità, anche sotto lo specifico profilo, qui dedotto, della revocabilità o rinunciabilità, da parte del contribuente, della rivalutazione (di partecipazioni societarie o terreni edificabili) e l’orientamento interpretativo consolidato che ne è emerso – al quale si intende dare seguito – è nel senso di precludere al contribuente la possibilità di far venir meno (ottenendo il rimborso RAGIONE_SOCIALE rate versate ovvero sottraendosi al versamento di quelle ancora dovute) gli effetti della rivalutazione esperita. In tal senso si è espressa Cass. n. 29594 del 2018 che, richiamando precedenti pronunce di questa Corte (Cass. 19382/18; 13406/16; 24953/15; 3410/15; 5477/10), ha riassunto i passaggi fondamentali del predetto orientamento affermando che:
l’opzione per la rideterminazione del costo o valore di acquisto della partecipazione costituisce manifestazione unilaterale di volontà e non si risolve, pertanto, in mera enunciazione di un fatto o in dichiarazione di scienza (tanto che la disposizione in esame non richiede, per il suo perfezionamento, l’inserimento in dichiarazione, quanto la redazione di perizia giurata ed il versamento dell’imposta sostitutiva);

proprio perché espressione di volontà negoziale, sono a tale opzione applicabili non già i principi generali sulla emendabilità dell’errore in dichiarazione, bensì quelli sulla normale irretrattabilità della manifestazione di volontà negoziale unilaterale pervenuta a conoscenza della controparte (artt.1324, 1334 cod.civ.);

tale conoscenza, nel caso di specie, si realizza con il versamento per intero dell’imposta sostitutiva del 4% ovvero con il versamento della prima RAGIONE_SOCIALE tre rate previste alternativamente dalla legge, secondo un regime di consolidamento dell’obbligazione tributaria di portata generale, perché di norma applicabile (salvo diversa

previsione di legge, qui mancante) alla materia agevolativa e di condono;

è proprio per effetto di tale perfezionamento che, come osservato dalla Circolare AE 35/E/2004, il contribuente può avvalersi immediatamente del nuovo valore di acquisto della partecipazione ai fini della determinazione RAGIONE_SOCIALE plusvalenze di cui all’art. 67 del T.U.I.R., tanto che il contribuente che abbia effettuato il versamento dell’imposta dovuta, ovvero di una o più rate della stessa, non ha diritto al rimborso dell’imposta pagata, né ad essere esentato dai versamenti successivi, quand’anche egli non tenga poi conto, in sede di determinazione RAGIONE_SOCIALE plusvalenze realizzate per effetto della cessione RAGIONE_SOCIALE partecipazioni o dei terreni, del valore così rideterminato;
-in conseguenza del perfezionamento della fattispecie rivalutativa, il contribuente inadempiente non ha diritto al rimborso della rata versata e, inoltre, è assoggettato (salve le disposizioni relative al cosiddetto ‘ravvedimento operoso’ di cui all’articolo 13 d.lgs 472/97) al pagamento RAGIONE_SOCIALE rate successive, i cui importi debbono essere iscritti a ruolo ai sensi degli articoli 10 segg. d.P.R.602/73» (Cfr. Cass., VI, n. 26186/2022, idem V, n. 41953/2021; V, n. 19215/2017);
né si verte in tema di errore meramente dichiarativo o di vizio della volontà essenziale e riconoscibile, quanto piuttosto di un ripensamento di parte contribuente in ragione di un successivo orientamento giurisprudenziale (quindi, al più, di errore di diritto).

Nella fattispecie in esame la CTR non si è conformata ai principi di questa Corte, valorizzando profili inconferenti e comunque non dirimenti ai fini del decidere.

Il motivo va pertanto accolto.

Con il secondo motivo l’RAGIONE_SOCIALE lamenta, in via subordinata, la violazione e falsa applicazione degli artt. 1362, 1363, 1367, 1369 cod. civ. e 67, co., 1 lettera b) del d.P.R. n. 917 del

1986, in relazione all’art. 360, co., 1 n. 3 cod. proc. civ.. In particolare, e nel caso fosse ritenuta ammissibile l’istanza di rimborso presentata dalla contribuente, lamenta l’illegittimità della sentenza giacché la richiesta di rimborso doveva comunque essere infondata nel merito. Nella specie era infatti emerso con evidenza che la reale intenzione dei contraenti era di procedere non alla cessione di un fabbricato, ma alla cessione di un’aera edificabile, essendo stato specificato nel rogito di trasferimento che l’immobile era ricompreso in piani urbanistici particolareggiati diretti all’attuazione di programmi di edilizia residenziale e potendosi desumere da detto rogito che la causa della cessione consisteva non nella compravendita di un fabbricato, ma nella compravendita dell’area su cui insisteva il fabbricato, destinato ad essere demolito, con conseguente configurabilità di una plusvalenza tassabile, ai sensi dell’art. 67 comma 1 lettera b del d.P.R. n. 917 del 1986.
4.1 Il secondo motivo resta assorbito dall’accoglimento del primo.

In definitiva, merita accoglimento il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa può essere decisa nel merito, ai sensi dell’art. 384, cod. proc. civ., con il rigetto del ricorso introduttivo.

6. Le spese seguono la soccombenza e sono liquidate come in dispositivo.

PQM

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, dichiara assorbito il secondo, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta l’originario ricorso del la contribuente; condanna la parte contribuente a pagare le spese di lite del giudizio di legittimità in favore dell’RAGIONE_SOCIALE, che liquida in €. tremilanovecento/00, oltre alle spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, il 28/09/2023.

Il Presidente

NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

Desideri approfondire l'argomento ed avere una consulenza legale?

Prenota un appuntamento. La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza / conerence call e si svolge in tre fasi.

Prima dell'appuntamento: analisi del caso prospettato. Si tratta della fase più delicata, perché dalla esatta comprensione del caso sottoposto dipendono il corretto inquadramento giuridico dello stesso, la ricerca del materiale e la soluzione finale.

Durante l’appuntamento: disponibilità all’ascolto e capacità a tenere distinti i dati essenziali del caso dalle componenti psicologiche ed emozionali.

Al termine dell’appuntamento: ti verranno forniti gli elementi di valutazione necessari e i suggerimenti opportuni al fine di porre in essere azioni consapevoli a seguito di un apprezzamento riflessivo di rischi e vantaggi. Il contenuto della prestazione di consulenza stragiudiziale comprende, difatti, il preciso dovere di informare compiutamente il cliente di ogni rischio di causa. A detto obbligo di informazione, si accompagnano specifici doveri di dissuasione e di sollecitazione.

Il costo della consulenza legale è di € 150,00.