Imposta di registro acconti IVA: la Cassazione decide

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza in esame, ha stabilito che la clausola di un contratto preliminare che prevede il pagamento di acconti soggetti a IVA costituisce una ‘disposizione autonoma’. Di conseguenza, è dovuta una seconda imposta di registro fissa, oltre a quella per il preliminare stesso. Questa imposta di registro acconti IVA non può essere scomputata da quella dovuta per il contratto definitivo, rappresentando una tassazione ‘secca’. La Corte ha rigettato il ricorso dei contribuenti, confermando la legittimità della richiesta dell’Agenzia delle Entrate.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 2 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Imposta di registro acconti IVA: doppia tassa fissa per il preliminare

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha gettato nuova luce su un tema cruciale per il settore immobiliare: l’imposta di registro acconti IVA nei contratti preliminari. La Corte ha stabilito che la clausola che prevede il versamento di acconti soggetti a IVA è una disposizione ‘autonoma’ e, come tale, soggetta a un’imposta di registro fissa separata da quella dovuta per la registrazione del contratto preliminare stesso. Questa decisione conferma un orientamento che aumenta i costi iniziali delle compravendite immobiliari.

I Fatti di Causa

Il caso ha origine dal ricorso presentato da una società immobiliare e da alcuni privati contro tre avvisi di liquidazione emessi dall’Agenzia delle Entrate. L’amministrazione finanziaria aveva richiesto il pagamento di un’ulteriore imposta di registro fissa di 200 euro per ciascun contratto preliminare di compravendita stipulato. La pretesa si fondava sul fatto che, oltre alla tassazione del preliminare in sé, anche la pattuizione relativa al pagamento di acconti sul prezzo, sebbene soggetti a IVA, dovesse essere tassata separatamente.

Sia in primo che in secondo grado, i giudici tributari avevano dato ragione all’Agenzia, ritenendo che la clausola sugli acconti rappresentasse una disposizione autonoma rispetto al contratto preliminare, giustificando così una doppia imposta fissa.

La Tesi dei Ricorrenti

I contribuenti hanno presentato ricorso in Cassazione basandosi su due motivi principali:
1. Violazione dell’art. 21 del d.P.R. 131/1986: Sostenevano che la corresponsione di acconti non fosse una ‘disposizione autonoma’, ma trovasse il suo unico fondamento nella promessa di vendita, essendo intrinsecamente legata ad essa. Pertanto, doveva essere applicata un’unica imposta.
2. Errata interpretazione dell’art. 10 della Tariffa: Argomentavano che la norma non prevede un’ulteriore imposta di registro fissa per gli acconti soggetti a IVA. Inoltre, tale imposta non potrebbe essere scomputata da quella dovuta per il contratto definitivo, trasformandosi in una tassazione ‘secca’ e snaturando la finalità della norma.

Le Motivazioni della Corte di Cassazione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso, fornendo una chiara interpretazione delle norme fiscali applicabili.

La Clausola sugli Acconti è una Disposizione Autonoma

Il cuore della decisione risiede nell’interpretazione dell’art. 21 del Testo Unico sull’Imposta di Registro. Secondo la Corte, una disposizione è ‘autonoma’ quando non deriva ‘necessariamente’ dalla natura intrinseca di un’altra. Nel caso del contratto preliminare, l’obbligazione essenziale è quella di stipulare il contratto definitivo (‘facere’). Il pagamento di un acconto non è un elemento necessario di tale schema.

L’anticipo del prezzo, infatti, rappresenta una ‘deviazione’ dallo schema tipico del preliminare, poiché anticipa un’obbligazione (il pagamento del prezzo) che, per legge, sorge solo con il contratto di vendita definitivo. Questa anticipazione, voluta dalle parti, costituisce un’obbligazione autonoma e distinta rispetto all’impegno a vendere e comprare. Pertanto, è legittima l’applicazione di una tassazione separata per questa clausola.

L’Applicazione dell’Imposta di Registro Acconti IVA

La Corte chiarisce anche l’applicazione dell’art. 10 della Tariffa e del principio di alternatività IVA/registro (art. 40 d.P.R. 131/1986). La nota all’art. 10 prevede una tassazione autonoma per caparre e acconti:
* Acconti non soggetti a IVA: imposta proporzionale del 3%.
* Caparre confirmatorie: imposta proporzionale dello 0,50%.

Quando, come nel caso di specie, gli acconti sono soggetti a IVA, interviene il principio di alternatività. L’operazione, già tassata con l’IVA, sconta l’imposta di registro in misura fissa (attualmente 200 euro). La Corte ha specificato che questa tassazione fissa, derivante dalla natura autonoma della clausola, è definitiva. Non può essere scomputata dall’imposta di registro che sarà dovuta al momento della stipula del contratto definitivo, proprio perché si riferisce a una disposizione negoziale distinta.

Le Conclusioni

L’ordinanza della Cassazione consolida un principio importante: un contratto preliminare di compravendita immobiliare che preveda il pagamento di acconti soggetti a IVA deve scontare due imposte di registro fisse:
1. Una per la registrazione del contratto preliminare in sé.
2. Una seconda per la clausola, considerata autonoma, relativa al pagamento degli acconti.

Questa interpretazione ha un impatto pratico significativo, aumentando gli oneri fiscali iniziali a carico delle parti in una transazione immobiliare. Le parti dovranno tenere conto di questo doppio costo fisso in fase di negoziazione e stipula dei contratti preliminari.

La clausola che prevede il pagamento di un acconto soggetto a IVA in un contratto preliminare è considerata autonoma ai fini fiscali?
Sì, la Corte di Cassazione ha stabilito che la pattuizione relativa al pagamento di un acconto sul prezzo costituisce un’obbligazione autonoma rispetto a quella principale del contratto preliminare (cioè l’impegno a stipulare il definitivo), poiché non deriva necessariamente da essa ma dalla volontà delle parti di anticipare gli effetti del contratto finale.

Come viene tassato un contratto preliminare che include il pagamento di acconti soggetti a IVA?
Secondo la Corte, si applica una doppia imposta di registro in misura fissa: una prima imposta per la registrazione del contratto preliminare in sé e una seconda imposta fissa per la clausola autonoma che prevede il pagamento degli acconti, in virtù del principio di alternatività IVA/registro.

L’imposta di registro fissa pagata per la clausola sugli acconti può essere recuperata o scomputata al momento del contratto definitivo?
No. La Corte ha chiarito che l’imposta fissa pagata sulla clausola degli acconti soggetti a IVA rimane una tassazione ‘secca’ a carico del contribuente. Non può essere imputata o scomputata dall’imposta principale dovuta per la registrazione del contratto definitivo, poiché si riferisce a una disposizione giuridica distinta e autonoma.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 17957 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 17957 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 02/07/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 17171/2022 R.G. proposto da: RAGIONE_SOCIALE COGNOME NOMECOGNOME NOME e COGNOME NOME COGNOME, rappresentati e difesi dall’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE

-ricorrenti- contro

RAGIONE_SOCIALE, domiciliata in ROMA INDIRIZZO presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO . (NUMERO_DOCUMENTO) che la rappresenta e difende ex lege

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. PUGLIA n. 1796/2022 depositata il 27/06/2022.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 08/04/2025 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

La RAGIONE_SOCIALE, NOME COGNOME, NOME COGNOME e NOME COGNOME ricorrono, sulla base di due motivi, per la cassazione della sentenza n. 1796/26/2022, depositata il 27/6/2022, in forza della quale la CTR Puglia ha confermato la sentenza di primo grado che aveva rigettato l’impugnazione delle parti contribuenti avverso tre (identici) avvisi di liquidazione con i quali l’Agenzia delle entrate aveva richiesto il pagamento della ulteriore imposta fissa di registro di € 200, 00 per ciascun contratto preliminare, assoggettando così a tassazione, oltre che il preliminare in sé, anche gli acconti soggetti ad IVA pagati dai promissari acquirenti ed indicati nel preliminare.
1.1. I giudici territoriali ritenevano corretta la tesi dell’ufficio secondo cui per registrare un contratto preliminare di compravendita di un fabbricato, che prevede la corresponsione di somme a titolo di caparra confirmatoria ovvero di acconto assoggettati ad IVA, doveva essere corrisposta l’imposta di registro nella misura fissa per il contratto preliminare ed una seconda imposta fissa per la pattuizione che stabilisce la dazione di uno o più acconti, assoggettati ad IVA, atteso che gli acconti sul prezzo di vendita, previsti nei contratti preliminari di compravendita di immobili, rappresentano una disposizione autonoma rispetto ai contratti stessi.
L’ufficio resiste con controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso le parti contribuenti lamentano, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n.3., c.p.c. violazione e/o falsa applicazione dell’art. 21, comma, 1 del d.P.R. 131/1986

Deducono che, contrariamente a quanto affermato dai giudici di merito, la corresponsione di acconti sul prezzo di vendita non è configurabile come ‘autonoma’ disposizione ai sensi dell’art. 21

citato, atteso che per ‘disposizione autonoma’ (anche in base alla condivisibile definizione data dalla Agenzia delle Entrate nella circolare 2/E/2014), si intende ogni ‘convenzione negoziale suscettibile di produrre effetti giuridici valutabili autonomamente’. Nel caso in oggetto, invece, gli acconti trovano fondamento esclusivamente nella promessa di vendita e non possono, in alcun caso, ritenersi disposizioni distinte ed autonome.

Rilevano che la distinzione tra il comma 1 ed il 2, del d.P.R. n. 131 del 1986, art. 21, coglie la differenza fra il negozio complesso ed i negozi collegati, in virtù della quale il negozio complesso è contrassegnato da una causa unica, là dove, nel collegamento negoziale, distinti ed autonomi negozi si riannodano ad una fattispecie complessa pluri-causale, della quale ciascuno realizza una parte, ma pur sempre in base ad interessi immediati ed autonomamente identificabili. Nella fattispecie in esame poichè la causa che sottende alla previsione del versamento di acconti è insita nel contratto preliminare di compravendita ben si comprende, quindi, che si è di fronte ad un negozio complesso il quale determina, come sottolineato dalla costante giurisprudenza, un’unica tassazione.
Con il secondo motivo lamentano, ai sensi dell’art. 360, primo comma n.3., c.p.c. violazione e/o falsa interpretazione dell’art. 10 della tariffa applicata al d.P.R. 131/1986 ed, in particolare della ‘nota’ al medesimo articolo. Rilevano che erroneamente la C.T.R. aveva affermato che l’art. 10 della Tariffa allegata al d.P.R. 131/1986 imporrebbe di richiedere il pagamento di una prima imposta di registro in misura fissa per la registrazione del contratto preliminare di compravendita soggetto ad IVA ed una seconda imposta di registro, sempre in misura fissa, per la enunciazione (contenuta nel preliminare) del pagamento di acconti (soggetti ad IVA) non tenendo conto che dal tenore della norma si evince che oltre alla imposta di registro dovuta per il contratto prelim inare (€ 200,00) – debba
essere versata una ulteriore imposta di registro solo in due casi: quando il contratto preliminare prevede il pagamento di una caparra confirmatoria (con applicazione dell’aliquota dello 0,50% sull’importo della caparra – ex art.6 della Tariffa, parte I, d.P.R. 131/1986) e quando il contratto preliminare prevede il pagamento di acconti non soggetti ad IVA. Osservano che la non debenza di alcuna ulteriore imposta di registro, in caso di negozio soggetto ad IVA, risultava ulteriormente avvalorata dall’ultimo periodo della nota dell’art.10 della Tariffa, parte I, DPR 131/1986 il quale prevede che ‘ In entrambi i casi l’imposta pagata è imputata all’imposta principale dovuta per la registrazione del contratto definitivo ‘. In tal maniera, si sottolinea come tale versamento – richiesto al momento della registrazione del preliminare- abbia la natura di anticipazione di parte dell’imposta di registro dovuta poi in sede di registrazione dell’atto definitivo. Nel caso di acconti già soggetti ad Iva, invece, qualora si applichi l’imposta nella misura fissa di € 200,00 (come l’Ufficio fa nei casi oggetto della controversia, richiamando anche l’art. 40 del DPR 131/1986 -c.d. principio di alternatività IVA/registro), – si avrebbe il risultato che tale imposta, pagata al momento della registrazione del preliminare, rimarrebbe come ulteriore tassazione ‘secca’ in capo al contribuente in quanto lo stesso, in sede di atto definitivo soggetto ad Iva, non potrà scomputare l’imposta versata al momento del preliminare (€ 200,00), trattandosi ovviamente di tributi diversi, con la conseguenza che la finalità della nota dell’art.10 della Tariffa, parte I, d.P.R. 131/1986 sarebbe snaturata.
3. Il ricorso deve essere rigettato per le ragioni appresso specificate. 3.1. Con il primo motivo le parti ricorrenti contestano che la previsione del pagamento di acconti sul prezzo contenuta nel contratto preliminare di compravendita rappresenti una ‘disposizione autonoma’ ai sensi dell’art. 21, 1° comma, del d.P.R. 131/1986.

Orbene, tale disposizione prevede che ‘1. Se un atto contiene più disposizioni che non derivano necessariamente, per la loro intrinseca natura, le une dalle altre, ciascuna di esse è soggetta ad imposta come se fosse un atto distinto. ‘.

Nel caso in esame non può parlarsi quanto all’acconto prezzo di derivazione necessaria. Sotto il profilo terminologico, invero, basti il richiamo all’avverbio “necessariamente” utilizzato dal legislatore proprio per escludere che la connessione tra più disposizioni rilevante ai fini e per gli effetti di cui all’ art. 21 cit. possa essere quella che trovi la sua fonte nella mera volontà delle parti e non in una imprescindibile e oggettiva esigenza indotta dalla natura stessa delle disposizioni.
La nozione di disposizioni necessariamente rilevanti le une dalla altre, si realizza, pervero, solamente allorquando fra più disposizioni esista, in forza di legge e non per volontà delle parti, una concatenazione logica necessaria, che riconduca le stesse nell’unico rapporto giuridico tassabile, quali elementi indefettibili del medesimo.

Nel contratto preliminare di vendita in questione, la concatenazione tra l’obbligazione di ‘facere’, propria di tale negozio giuridico, e l’obbligazione relativa al pagamento di un acconto sul prezzo, non esiste poiché l’anticipo del prezzo non rappresenta una obbligazione necessariamente derivante dalla promessa di vendita, ma comporta una ‘deviazione’ dallo schema giuridico del preliminare, in quanto previene l’esecuzione dell’atto di trasferimento d efinitivo, dato che l’obbligo di pagare il prezzo, per l egge, scaturisce solo dalla vendita, mentre nella promessa il consenso attiene soltanto alla misura del corrispettivo in vista del futuro trasferimento del bene.
Ne deriva che il pagamento di un acconto sul prezzo costituisce un’obbligazione autonoma rispetto al contratto preliminare , per cui è legittima l’applicabilità delle norme previste dal primo comma del

citato art. 21, che prevede la distinta tassazione delle disposizioni contenute nell’atto in esame.

3.2. Vanno qui richiamati i condivisibili principi fissati da Cass. n. 27093 del 18/10/2024 la quale ha avuto modo di chiarire che l’acconto versato in esecuzione di un contratto preliminare di compravendita è soggetto all’imposta di registro in misura proporzionale, da scomputare dall’imposta complessivamente dovuta al momento della stipula del definitivo, solo se il preliminare è effettivamente seguito dal definitivo; in caso contrario, resta dovuta dalle parti l’imposta in misura fissa sul contratto preliminare e va restituita dall’erario l’imposta proporzionale sull’acconto.
Il secondo motivo non coglie nel segno.

Va premesso che il T.U. del 1986 ha previsto, nella nota al citato art. 10, le modalità di tassazione di quelle disposizioni accessorie incluse nel preliminare che non rientrano nel contenuto minimo dello stesso, costituito dall’assunzione dell’obbligo di stipulare il definitivo. Si tratta, in particolare, delle clausole che prevedono il pagamento di acconti di prezzo non soggetti a IVA o di dazione di somme a titolo di caparra confirmatoria. La nota all’art. 10 prevede che acconti di prezzo e caparre confirmatorie siano soggetti ad autonoma tassazione in sede di registrazione del preliminare, ma che l’imposta corrisposta a tale titolo possa essere poi imputata all’imposta principale dovuta per la registrazione del definitivo e, quindi, detratta da quest’ultima. Più precisamente, per gli acconti di prezzo sarà applicabile l’articolo 9 della Tariffa e, quindi, l’aliquota del 3%, mentre per la caparra confirmatoria viene invece richiamato l’articolo 6 della Tariffa, che prevede l’aliquota dello 0,50 per cento. L’art. 10 cit., infatti, dispone che:” se il contratto preliminare prevede la dazione di somme a titolo di caparra confirmatoria si applica il precedente art. 6; se prevede il pagamento di acconti prezzo non soggetti all’imposta sul valore aggiunto ai sensi degli artt. 5, comma 2 e 40 del testo unico, si applica il precedente art. 9. In entrambi i
casi l’imposta pagata è imputata all’imposta principale dovuta per la registrazione del contratto definitivo (….)”.

Gli acconti prezzo, qualora riguardino operazioni “soggette ad IVA”, da un lato rilevano al momento del pagamento (o della fatturazione) agli effetti di questo tributo, ai sensi dell’art. 6, comma 4, d.P.R. n. 633 del 1972, comportando l’addebito o l’esenzione dall’IVA secondo il regime dell’operazione a cui si riferiscono; da un altro lato rilevano sotto il profilo dell’applicazione dell’imposta di registro secondo il regime dell’alternatività disposto dall’art. 40 d.P.R. n. 131 del 1986. L’art. 6 del d.P.R. n. 633 del 1972 precisa che, se con riferimento a una cessione di beni si verifichi, pur anteriormente al verificarsi dell’effetto traslativo, il pagamento, ancorchè parziale, del corrispettivo, si avrà, con riferimento a tale prestazione, l’immediato assoggettamento a IVA; qualora l’acconto non sia soggetto a IVA, ai sensi del richiamo all’articolo 9 della Tariffa, parte prima, allegata al d.P.R. n. 131 del 1986, l’imposta di registro sarà applicata in misura proporzionale con aliquota al 3%.
La debenza dell’imposta scaturisce, quindi, dal citato art. 10 tariffa. La nota in questione prevede, dunque, la tassazione proporzionale degli acconti se non soggetti ad iva, ferma restando la loro tassazione fissa se soggetti (art. 40 cit.).

Sulla scorta delle considerazioni che precedono il ricorso va, dunque, rigettato.

Le spese seguono la soccombenza e si liquidano come da dispositivo

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso; condanna le ricorrenti al pagamento delle spese del presente grado di giudizio, che liquida in favore dell’Ufficio nella somma di euro 600,00 oltre spese prenotate a debito; visto l’art. 13, comma 1 quater , d.P.R. n. 115 del 2002, come modificato dalla legge n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, a carico della parte ricorrente, di un

ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1bis dello stesso art.13, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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