Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 22367 Anno 2024
Civile Ord. Sez. 5 Num. 22367 Anno 2024
Presidente: COGNOME NOME
Relatore: COGNOME
Data pubblicazione: 07/08/2024
2020; giudizio di rinvio; principio di diritto; artt. 384, comma secondo, e 394 cod. proc. civ.
NOME COGNOME NOME
Presidente
Consigliere – COGNOME.
TANIA COGNOME
Consigliere
Ud. 1/12/06/2024 C.C. PU R.G. 23715/2021 –
Cron. 17987/2019
R.G.N. 17987/2019
NOME COGNOME
Consigliere
FILIPPO NOME‘COGNOME
Consigliere
ha pronunciato la seguente
ORDINANZA
sul ricorso n. 23715/2021 proposto da:
RAGIONE_SOCIALE (già RAGIONE_SOCIALE) e RAGIONE_SOCIALE (già RAGIONE_SOCIALE), nelle persone dei rispettivi legali rappresentanti pro tempore , entrambe rappresentate e difese, giusta procura speciale in calce al ricorso per cassazione, dall’AVV_NOTAIO, con domicilio eletto presso lo studio di questi in Roma, INDIRIZZO.
-ricorrente –
contro
RAGIONE_SOCIALE, nella persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato,
presso i cui uffici è elettivamente domiciliata, in Roma, INDIRIZZO .
– controricorrente –
avverso la sentenza della Co mmissione tributaria regionale dell’EMILIA ROMAGNA, n. 240/3/21, depositata in data 17 febbraio 2021, non notificata;
udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 12 giugno 2024 dal Consigliere NOME COGNOME;
RITENUTO CHE
1. La Commissione tributaria regionale, in sede di rinvio a seguito di ordinanza di questa Corte n. 22662 dell’11 settembre 2019, ha rigettato l’appello proposto dall’RAGIONE_SOCIALE, dalle società RAGIONE_SOCIALE (già RAGIONE_SOCIALE) e RAGIONE_SOCIALE (già RAGIONE_SOCIALE), avverso la sentenza di primo grado n. 110/2011, che aveva accolto il ricorso avente ad oggetto l’avviso di rettifica dell’accertamento n. 12101/RU del 14 giugno 2010 e l’avviso n. 12104/RU del 14 giugno 2010, con i quali l’Ufficio aveva intimato alle due società, con il vincolo della solidarietà ex art. 1292 cod. civ., il pagamento dei diritti doganali di euro 20.432,26 e di euro 340.299,64, in relazione a talune importazioni di aglio cinese effettuate nell’anno 2007, a seguito del disconoscimento del regime daziario preferenziale di cui godeva la società RAGIONE_SOCIALE, in ragione e nei limiti dei titoli di importazione di cui era titolare, in quanto questi ultimi erano stati utilizzati per eludere il divieto di cessione dei diritti derivanti dagli stessi e consentendo alla società RAGIONE_SOCIALE (già RAGIONE_SOCIALE) di acquistare una quantità di aglio a dazio preferenziale superiore a quella dovuta.
La Commissione tributaria regionale di secondo grado ha rigettato l’appello RAGIONE_SOCIALE società contribuenti rigettando, in via preliminare, sia la richiesta di trattazione orale, anche con collegamento da remoto, sia la richiesta di rinvio della discussione della causa a nuovo ruolo per impedimento del difensore, ritenendo, in particolare, che: la prima richiesta andava disattesa sia per non violare il principio della ragionevole durata del processo, rigidamente preservato dall’articolo 111 della Costituzione, sia perché l’articolo 27, comma 2, del decreto legge n. 137 del 2020 non contemplava un diritto assoluto alla trattazione pubblica, ma solo una possibilità alternativa alle altre due ipotesi prioritarie, laddove tuttavia ne sussistevano i necessari presupposti; inoltre risultavano presentate le memorie scritte in data 6 novembre 2020, in applicazione dell’art. 27, sopra citato, per cui la causa poteva essere trattenuta in decisione; la seconda richiesta non aveva pregio sia perché la causa non veniva trattata in pubblica udienza, sia perché l’istanza di rinvio dell’udienza di discussione della causa per grave impedimento del difensore, ai sensi dell’art. 115 disp. att. cod. proc. civ., doveva fare riferimento all’impossibilità di sostituzione mediante delega conferita ad un collega (facoltà generalmente consentita dall’art. 9 del r.d. 27 novembre 1933, n. 1578 e tale da rendere riconducibile all’esercizio professionale del sostituito l’attività processuale svolta dal sostituto), venendo altrimenti a prospettarsi soltanto un problema attinente all’organizzazione professionale del difensore, non rilevante ai fini del differimento dell’udienza.
I giudici di secondo grado, nel merito, hanno svolto le seguenti considerazioni:
-) era indubbio che, per effetto dell’articolata operazione posta in essere dalle società, la RAGIONE_SOCIALE aveva permesso alla RAGIONE_SOCIALE l’importazione e l’acquisizione del quantitativo di merce con dazio in misura ridotta e, per tale via, di allargare la propria
quota di aglio a dazio agevolato con notevole risparmio d’imposta e aggiramento del divieto di trasferimento dei diritti derivanti da titoli di importazione privilegiati, preordinato ad evitare che un unico soggetto potesse acquisire una quantità di merce molto superiore ai limiti previsti dalle norme sul dazio agevolato;
-) la disciplina euro-unitaria che regolava l’importazione di aglio dalla Cina, basata sui regolamenti n. 2000/1291/CEE, n. 2001/1047/CEE e n. 2002/565/CEE, prevedeva una serie di limiti formali e sostanziali (cd. “contingente GATT”) al fine di evitare il prodursi di situazioni speculative e dominanti e che, in particolare, potevano procedere all’importazione solo operatori economici che avessero già effettuato importazioni di aglio durante almeno due anni nel triennio precedente (cd. importatori tradizionali) e i c.d. importatori non tradizionali, ossia i commercianti agricoli che non avevano importato nel periodo di riferimento alcun quantitativo di aglio;
-) solo ed esclusivamente a tali operatori economici venivano rilasciati degli appositi titoli, necessari per procedere alle operazioni di importexport e da cui discendevano dei diritti che non erano trasferibili;
-) qualora un operatore economico non riconducibile alle summenzionate categorie, realizzava, avvalendosi dell’attività e dei diritti derivanti dai titoli di un altro operatore (importatore tradizionale), l’acquisto diretto di un ingente quantitativo di aglio dalla Cina, tale condotta costituiva una fattispecie di abuso del diritto, che violava la predetta normativa euro-unitaria al fine di ottenere un indebito vantaggio fiscale, che, nel caso di specie, non consisteva nel mancato pagamento dell’onere doganale o di una parte di esso, quanto nel conseguimento di una posizione dominante sul mercato, derivante dall’acquisto di una merce (nella specie, aglio proveniente dalla Cina) a condizioni diverse da eventuali restrizioni o contingentamenti altrimenti sussistenti, lucrando in tal modo il prezzo maggiore corrente
sul mercato contingentato rispetto a quello che si poteva ottenere in regime di libera concorrenza;
-) inoltre, la strategia contrattuale utilizzata dalla contribuente non aveva una motivazione economica, ma era meramente ed artificiosamente strumentale rispetto all’obiettivo di aggirare i principi di tutela del mercato definiti dall’Unione Europea con le norme sul contingentamento e sul divieto di cessione di titoli e ciò in ragione di una serie di circostanze rilevatrici della mancata assunzione da parte della importatrice di alcun rischio commerciale e dell’assenza di un margine di profitto per quest’ultima: l’ omesso pagamento da parte della RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE spese e dazi doganali; la rivendita della merce in favore di quest’ultima subito dopo lo sdoganamento a tariffa preferenziale e senza transitare per i magazzini della RAGIONE_SOCIALE; la mancanza di prova che tramite compensazione quest’ultima avesse conseguito un effettivo utile dalla vendita dell’aglio;
-) infine, gli argomenti di doglianza non espressamente esaminati non erano rilevanti ai fini della decisione e, comunque, erano inidonei a supportare una conclusione di tipo diverso.
Le società RAGIONE_SOCIALE (già RAGIONE_SOCIALE) e RAGIONE_SOCIALE (già RAGIONE_SOCIALE) hanno proposto ricorso per cassazione con atto affidato a tre motivi.
RAGIONE_SOCIALERAGIONE_SOCIALE resiste con controricorso.
CONSIDERATO CHE
Il primo motivo deduce la nullità della sentenza e del procedimento per violazione e falsa applicazione degli artt. 33 e 63 del decreto legislativo n. 546 del 1992, dell’art. 27, comma 2, del decreto legge n. 137 del 2020 e dell’art. 24 Cost., nonché dei principi regolatori del giusto processo, in relazione all’art. 360, comma primo, n. 4, cod. proc. civ.. La sentenza impugnata era nulla in ragione della mancata
celebrazione della pubblica udienza richiesta dalle parti, in quanto la trattazione cartolare aveva precluso alle parti di sviluppare appieno il confronto dialettico sulle questioni rilevanti ai fini del decidere, tanto da impedire ai giudici di secondo grado di accorgersi del macroscopico errore compiuto nell’individuare lo stesso thema decidendum della causa. Non si comprendeva, inoltre, quale violazione «del principio della ragionevole durata del processo» sarebbe mai potuta conseguire ad una trattazione pubblica anziché camerale della causa, posto che in entrambi i casi la trattazione sarebbe comunque avvenuta nella medesima data del 18 novembre 2020. Né alla discussione orale ostavano di per sé ragioni sanitarie (legate alla necessità di evitare assembramenti per il persistere della pandemia da Covid-19), posto che, come era stato affermato dalla stessa Commissione tributaria regionale, le contribuenti erano disponibili ad intervenire all’udienza del 18 novembre 2020 «… anche con collegamento da remoto», dovendosi altresì rilevare che già in data 16 novembre 2020 erano entrate in vigore, a seguito della pubblicazione in G.U. del Decreto del Direttore Generale RAGIONE_SOCIALE Finanze n. RR46 dell’11 novembre 2020, le modalità tecnico-operative per lo svolgimento RAGIONE_SOCIALE udienze tributarie a distanza ex artt. 16, comma 4, del decreto legislativo n. 546/92 e 27 del decreto legge n. 137 del 2020. L’udienza del 18 novembre 2020 avrebbe dovuto essere «rinviata a nuovo ruolo», come pure era stato richiesto, e non già trattata cartolarmente, anche perché, contrariamente a quanto affermato dai giudici di secondo grado, le contribuenti, confidando legittimamente nel previsto rinvio dell’udienza, non avevano depositato né le memorie conclusionali, né le memorie di replica previste dall’art. 27, comma 2, citato, bensì una semplice memoria illustrativa ex art. 32 del decreto legislativo n. 546 del 1992. Inoltre, diversamente da quanto sostenuto dalla Commissione tributaria regionale, il difensore aveva fatto espresso
riferimento all’impossibilità di sostituzione mediante delega ad altro Collega.
1.1 Il motivo è infondato.
1.2 Come già precisato da questa Corte, in tema di processo tributario durante l’emergenza da Covid-19, la decisione del giudice di disporre, ai sensi dell’art. 27, comma 2, del decreto legge n. 137 del 2020, la trattazione scritta, nonostante la richiesta della parte di discussione in pubblica udienza o con collegamento a distanza, è legittima, ove carenze organizzative all’interno dell’ufficio impediscano il collegamento da remoto, poiché le parti non hanno un diritto pieno e incondizionato all’udienza pubblica e la trattazione scritta garantisce le essenziali prerogative del diritto di difesa, assicurando l’interesse pubblico all’esercizio della giurisdizione anche in periodo emergenziale (Cass., 28 febbraio 2023, n. 6033; Cass., 18 aprile 2023, n. 11271).
1.3 Più in particolare, l’art. 27 del decreto legge n. 137 del 2020 (recante « Ulteriori misure urgenti in materia di tutela della salute, sostegno ai lavoratori e alle imprese, giustizia e sicurezza, connesse all’emergenza epidemiologica da Covid-19 ») autorizzava, per i processi tributari, « Fino alla cessazione degli effetti della dichiarazione dello stato di emergenza nazionale da Covid-19, ove sussistano divieti, limiti, impossibilità di circolazione su tutto o parte del territorio nazionale conseguenti al predetto stato di emergenza ovvero altre situazioni di pericolo per l’incolumità pubblica o dei soggetti a vario titolo interessati nel processo tributario, lo svolgimento RAGIONE_SOCIALE udienze pubbliche e camerali e RAGIONE_SOCIALE camere di consiglio con collegamento da remoto.. .». Il secondo comma stabiliva che « In alternativa alla discussione con collegamento da remoto, le controversie fissate per la trattazione in udienza pubblica, passano in decisione sulla base degli atti, salvo che almeno una RAGIONE_SOCIALE parti non insista per la discussione, con apposita istanza da notificare alle altre parti costituite e da depositare almeno due giorni liberi anteriori alla data fissata per la
trattazione. I difensori sono comunque considerati presenti a tutti gli effetti. Nel caso in cui sia chiesta la discussione e non sia possibile procedere mediante collegamento da remoto, si procede mediante trattazione scritta, con fissazione di un termine non inferiore a dieci giorni prima dell’udienza per deposito di memorie conclusionali e di cinque giorni prima dell’udienza per memorie di replica. Nel caso in cui non sia possibile garantire il rispetto dei termini di cui al periodo precedente, la controversia é rinviata a nuovo ruolo con possibilità di prevedere la trattazione scritta nel rispetto dei medesimi termini. In caso di trattazione scritta le parti sono considerate presenti e i provvedimenti si intendono comunque assunti presso la sede dell’ufficio ».
1.4 Quindi, per i processi per i quali era stata richiesta la trattazione a udienza pubblica era praticabile la decisione allo stato degli atti, salvo che una RAGIONE_SOCIALE parti non avesse insistito per la discussione, con apposita istanza da notificare alle altre parti costituite e da depositare almeno due giorni liberi anteriori alla data fissata per la trattazione. In questa evenienza, però, ove non fosse stato possibile procedere al collegamento da remoto, si doveva disporre trattazione scritta, con fissazione di termini per memorie.
1.5 Anche di recente questa Corte ha affermato che il diniego di una richiesta di discussione orale deve trovare il suo fondamento in un bilanciamento che veda il diritto della parte a discutere la controversia oralmente, in pubblica udienza o con collegamento da remoto, con quello di assicurare l’esercizio della giurisdizione e la tempestiva definizione della controversia. A fronte della tempestiva richiesta della parte il giudice ben può procedere comunque alla trattazione scritta ma deve esplicitare le ragioni organizzative che giustificano la scelta di negare il rinvio ad un’udienza successiva per consentire la trattazione in presenza o, ove possibile in modalità da remoto (Cass., 8 gennaio 2024, n. 594, in motivazione).
1.6 In ultimo, va precisato che pure questa Corte ha rilevato, in relazione al giudizio camerale davanti a sé ma con affermazioni di principio di portata generale, che la garanzia del contraddittorio, costituente il nucleo indefettibile del diritto di difesa costituzionalmente tutelato, è assicurata anche dalla trattazione scritta della causa, con facoltà RAGIONE_SOCIALE parti di presentare memorie per illustrare ulteriormente le rispettive ragioni (Cass., 20 novembre 2020, n. 26480; Cass., Sez. U., 5 giugno 2018, n. 14437; Cass., 2 marzo 2017, n. 5371; Cass., 10 gennaio 2017, n. 395).
1.7 Deve, quindi ribadirsi che la norma emergenziale, da un lato, presuppone un contesto di divieti e limitazioni che impediscono l’udienza in presenza e, d’altro lato, si fa carico della possibilità che carenze organizzative all’interno degli uffici impediscano lo svolgimento della discussione tramite collegamento da remoto e che essa non rimette la scelta del rito alla parte ed appresta una articolata disciplina, il cui governo è rimesso al giudice, finalizzata ad assicurare, in una situazione eccezionale e transitoria di emergenza epidemiologica, lo svolgimento dell’attività giudiziaria garantendo comunque le essenziali prerogative del diritto di difesa. Inoltre, un diritto pieno e incondizionato all’udienza pubblica, nei termini invocati dalla ricorrente, si pone in contrasto con la ratio della norma perché costringe al rinvio a nuovo ruolo, nei casi in cui non è possibile assicurare né l’udienza in presenza né il collegamento da remoto, pregiudicando così sia l’interesse pubblico all’esercizio della giurisdizione anche in periodo emergenziale sia l’interesse della controparte alla celere definizione del giudizio, e si presta, oltretutto, ad abusi e a facili strumentalizzazioni per scopi essenzialmente dilatori. Né una diversa conclusione può ritenersi imposta dai «principi regolatori del giusto processo», in quanto da un lato la deduzione della violazione di quei principi deve avere carattere decisivo, nel senso che la lamentata violazione deve incidere sul contenuto della decisione e,
dunque, deve arrecare un effettivo pregiudizio a chi la denuncia (Cass., 15 ottobre 2019, n. 26087; Cass., 26 settembre 2017, n. 22341) e dall’altro, la stessa Corte EDU ha rilevato che l’obbligo di svolgere un’udienza pubblica non è assoluto, in quanto le circostanze che possono giustificare la dispensa dall’udienza dipendono essenzialmente dalla natura RAGIONE_SOCIALE questioni che devono essere esaminate (De Tommaso c RAGIONE_SOCIALE, sentenza 23 febbraio 2017 § 163) e che un’udienza pubblica può non essere necessaria, in particolare quando non sono sollevate questioni di fatto o di diritto che non possono essere risolte sulla sola base del fascicolo disponibile o RAGIONE_SOCIALE osservazioni RAGIONE_SOCIALE parti, come avviene quando si tratta di questioni altamente tecniche (v. Lorenzetti c. RAGIONE_SOCIALE, sentenza 10 aprile 2012, § 32) (cfr. Cass., 28 febbraio 2023, n. 6033, in motivazione).
1.8 La decisione impugnata è, dunque, conforme ai principi normativi e giurisprudenziali richiamati, in quanto, come risulta dalla sentenza impugnata, l’istanza dell’11 novembre 2020 presentata dalle società contribuenti, diretta alla trattazione orale, anche con collegamento da remoto, è stata disattesa in ragione del principio della ragionevole durata del processo, con l’ulteriore corollario che l’art. 27, comma 2, del decreto legge n. 137 del 2020 non contemplava un diritto assoluto alla trattazione pubblica; inoltre, i giudici di secondo grado hanno dato atto che le memorie scritte risultavano presentate in data 6 novembre 2020, ragione per cui la causa poteva essere trattenuta in decisione; inoltre, difettano, nella vicenda in esame, precise indicazioni sulla ricorrenza di un concreto nocumento alle proprie esigenze difensive in conseguenza della mancata trattazione in udienza pubblica, come necessario in ragione della giurisprudenza sopra richiamata. Pure conforme ai principi di questa Corte è la statuizione dei giudici di secondo grado in ordine al rigetto della richiesta di rinvio della discussione della causa a nuovo ruolo per impedimento del difensore, dovendosi richiamare il principio statuito da questa Corte secondo cui
« Il rinvio dell’udienza di discussione della causa per grave impedimento del difensore, ai sensi dell’art. 115 disp. att. c.p.c., applicabile anche nel processo tributario ex art. 1 del d.lgs. n. 546 del 1992, presuppone l’impossibilità di sostituzione dello stesso, venendo in difetto in rilievo una carenza organizzativa del professionista incaricato che non consente la concessione del differimento di tale udienza, con conseguente legittimità della sentenza pronunciata a seguito del legittimo diniego del provvedimento di rinvio » (Cass., 15 ottobre 2018, n. 25783).
2. Il secondo motivo deduce la nullità della sentenza per omessa pronuncia sulla denunciata violazione degli artt. 221 CDC e 84 TULD; la violazione degli artt. 112 cod. proc. civ. e 36, comma 2, del decreto legislativo n. 546 del 1992, in relazione all’art. 360, comma primo, n. 4, cod. proc. civ.. L’impugnata sentenza era nulla giacché la Commissione tributaria regionale non si era pronunciata sull’unico motivo di ricorso in riassunzione proposto dalle contribuenti, concernente l’intervenuta decadenza dall’azione di recupero daziario per due RAGIONE_SOCIALE bollette d’importazione oggetto di accertamento ai sensi degli artt. 221 CDC e 84 TULD. Invero, la Commissione tributaria regionale, dopo aver esplicitato le ragioni per le quali aveva ritenuto di trattare in forma meramente cartolare la causa, aveva concentrato tutta la propria attenzione sul profilo (non più controverso) dell’abuso del diritto, obliterando totalmente di pronunciarsi sul vero ed unico oggetto del giudizio di rinvio ed in nessun passaggio dell’impugnata pronuncia il Giudice del rinvio aveva minimamente preso in considerazione il profilo della dedotta decadenza dall’azione accertativa doganale, né si rinveniva in sentenza alcuna statuizione decisoria in proposito, in violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato di cui all’art. 112 cod. proc. civ., ma anche dello stesso principio di diritto che era stato nella specie affermato dalla Corte di Cassazione con l’ordinanza n. 22662 del 2019. Era evidente,
dunque, il vizio di omessa pronuncia in cui era incorsa la Commissione tributaria regionale in relazione al primo (ed unico) motivo di riassunzione proposto dalle esponenti, concernente l’intervenuta decadenza della Dogana dal potere di rettificare le importazioni di cui alle bollette IM/4 n. 1089/G dell’8 marzo 2007 e n. 2466/J dell’1 giugno 2007.
3. Il terzo motivo deduce la nullità della sentenza per violazione degli artt. 384, comma 2, e 394 od. proc. civ., ovvero la violazione da parte del Giudice del rinvio del principio di diritto fissato dalla Suprema Corte e del decisum cassatorio, in relazione all’art. 360, comma primo, n. 4, cod. proc. civ.. Nella motivazione della pronuncia cassatoria, la Corte di Cassazione aveva chiarito quale fosse l’accertamento che era stato obliterato nel pregresso grado d’appello e che la Commissione tributaria regionale avrebbe, quindi, dovuto effettuare nel successivo giudizio di riassunzione, precisando espressamente che il Giudice del rinvio sarebbe stato chiamato a verificare se, nel caso de quo, fosse stata ravvisata dall’Ufficio una fattispecie penalmente rilevante e se, con riferimento a detta ipotesi di reato, la Dogana avesse tempestivamente provveduto a trasmettere la relativa notitia criminis all’Autorità Giudiziaria entro il termine triennale previsto a pena di decadenza dagli artt. 221, §§ 3-4 del CDC e 84 del TULD. Ed invece, alle pagg. da 5 a 9 della sentenza qui impugnata, la Commissione tributaria regionale, quale Giudice di rinvio, aveva incomprensibilmente travisato il contenuto della citata ordinanza n. 22662 del 2019, finendo per pronunciarsi su un profilo giuridico (quello della sussistenza o meno di una fattispecie abusiva/elusiva) che, all’esito del giudizio di cassazione, non era più in discussione tra le parti e che nemmeno formava oggetto del giudizio di rinvio. Risultava per tabulas che sia le contribuenti, sia l’RAGIONE_SOCIALE, nei rispettivi atti difensivi, avevano, contrariamente a quanto ritenuto dai giudici di secondo grado, incentrato il
contraddittorio processuale, non già sulla sussistenza o meno di un’ipotesi di abuso del diritto, bensì sull’unico profilo che era rimasto in contestazione all’esito del giudizio di cassazione e che era stato puntualmente dedotto nell’atto di riassunzione RAGIONE_SOCIALE importatrici, vale a dire quello della parziale decadenza della Dogana dall’azione di recupero daziario.
3.1 I motivi, che devono essere trattati unitariamente, in quanto connessi, sono fondati.
3.2 E’ principio consolidato di questa Corte che la riassunzione della causa innanzi al giudice di rinvio instauri un processo chiuso, nel quale è preclusa alle parti, tra l’altro, ogni possibilità di proporre nuove domande, eccezioni, nonché conclusioni diverse, salvo che queste, intese nell’ampio senso di qualsiasi attività assertiva o probatoria, siano rese necessarie da statuizioni della sentenza della Cassazione (Cass., 27 ottobre 2023, n. 29879; Cass., 14 gennaio 2020, n. 448) e che la riassunzione della causa davanti al giudice di rinvio si configura, dunque, non già come atto di impugnazione, ma come attività d’impulso processuale volta alla prosecuzione del giudizio conclusosi con la sentenza cassata (Cass., 20 dicembre 2022, n. 37200; Cass., 8 novembre 2013, n. 25244).
3.3 Inoltre, nel giudizio di rinvio, il quale, come già detto, è un procedimento chiuso, preordinato a una nuova pronuncia in sostituzione di quella cassata non solo è inibito alle parti di ampliare il thema decidendum , mediante la formulazione di domande ed eccezioni nuove, ma operano anche le preclusioni derivanti dal giudicato implicito formatosi con la sentenza rescindente, onde neppure le questioni rilevabili d’ufficio che non siano state considerate dalla Corte Suprema possono essere dedotte o comunque esaminate, giacché, diversamente, si finirebbe per porre nel nulla o limitare gli effetti della stessa sentenza di cassazione, in contrasto con il principio della sua intangibilità (Cass., 10 agosto 2023, n. 24357).
3.4 Parimenti consolidato è il principio secondo cui i limiti dei poteri attribuiti al giudice di rinvio sono diversi a seconda che la pronuncia di annullamento abbia accolto il ricorso per violazione o falsa applicazione di norme di diritto, ovvero per vizi di motivazione in ordine a punti decisivi della controversia, ovvero per entrambe le ragioni: nella prima ipotesi, il giudice deve soltanto uniformarsi, ex art. 384, primo comma, cod. proc. civ., al principio di diritto enunciato dalla sentenza di cassazione, senza possibilità di modificare l’accertamento e la valutazione dei fatti acquisiti al processo; mentre, nella seconda, non solo può valutare liberamente i fatti già accertati, ma anche indagare su altri fatti, ai fini di un apprezzamento complessivo in funzione della statuizione da rendere in sostituzione di quella cassata, ferme le preclusioni e decadenze già verificatesi; nella terza, infine, la sua potestas iudicandi , oltre ad estrinsecarsi nell’applicazione del principio di diritto, può comportare la valutazione ex novo dei fatti già acquisiti, nonché la valutazione di altri fatti, la cui acquisizione, nel rispetto RAGIONE_SOCIALE preclusioni e decadenze pregresse, sia consentita in base alle direttive impartite dalla decisione di legittimità (Cass., 15 giugno 2023, n. 17240; Cass., sez. U., 21 marzo 2023, n. 8147; Cass., 14 gennaio 2020, n. 448, citata; Cass., 7 agosto 2014, n. 17790).
3.5 Inoltre, nel giudizio di rinvio è precluso qualsiasi esame dei presupposti di applicabilità del principio di diritto enunciato dalla Corte di Cassazione, non solo in ordine ai pretesi errores in iudicando commessi dal giudice a quo , relativi al diritto sostanziale, ma anche con riferimento alle violazioni di norme processuali che si assumono poste in essere dal giudice di merito, tutte le volte in cui il principio di diritto sia stato enunciato rispetto a un fatto con valenza processuale (Cass., 18 ottobre 2018, n. 26305; Cass., 29 settembre 2014, n. 20474; Cass., Sez. U., 3 luglio 2009, n. 15602).
3.6 La modifica, poi, in tema di giudizio di rinvio, in senso riduttivo dell’originaria impostazione difensiva, tale da renderla incompatibile
con la contestazione di fatti o requisiti posti a fondamento della pretesa della controparte, ovvero la mancata riproposizione della contestazione sulla sussistenza di tali requisiti, sollevata nei precedenti gradi del giudizio ed in essi disattesa o dichiarata inammissibile, rende inammissibile l’esame d’ufficio di tali questioni, in quanto ormai espunte dal dibattito processuale (Cass., 9 giugno 2023, n. 16450).
3.7 A tali principi si aggiunge quello secondo cui, « In tema di ricorso avverso sentenza emessa in sede di rinvio, ove sia in discussione, in rapporto al petitum concretamente individuato dal giudice di rinvio, la portata del decisum della sentenza di legittimità, la Corte di cassazione, nel verificare se il giudice di rinvio si sia uniformato al principio di diritto da essa enunciato, deve interpretare la propria sentenza in relazione alla questione decisa e al contenuto della domanda proposta in giudizio dalla parte, con la quale la pronuncia rescindente non può porsi in contrasto » (Cass., 19 febbraio 2018, n. 3955). E difatti, « la denuncia del mancato rispetto da parte del giudice di rinvio del “decisum” della sentenza di cassazione concreta denuncia di “error in procedendo” per aver operato il giudice stesso in ambito eccedente i confini assegnati dalla legge ai suoi poteri di decisione, per la cui verifica la Corte di cassazione ha tutti i poteri del giudice del fatto in relazione alla ricostruzione dei contenuti della sentenza rescindente, la quale va equiparata al giudicato, con la conseguenza che la sua interpretazione deve essere assimilata all’interpretazione RAGIONE_SOCIALE norme giuridiche » (Cass., 5 marzo 2019, n. 6344).
3.8 Tanto premesso, questa Corte, nell’ordinanza di rinvio n. 22662 dell’11 settembre 2019, ha accolto il primo motivo di ricorso (rigettando il secondo motivo e dichiarando inammissibile il terzo), con il quale le società ricorrenti avevano denunciato la violazione dell’articolo 221, par. 3 e 4, Regolamento CEE n. 2913/1992 e 84, Testo Unico 23 gennaio 1973, n. 43, per avere la sentenza impugnata escluso che fosse maturata la prescrizione (r ectius , decadenza)
triennale dell’azione di accertamento, con riferimento ai diritti doganali relativi a due RAGIONE_SOCIALE dodici bollette doganali contestate, statuendo che: « il giudice di appello ha disatteso l’eccezione di decadenza del potere di accertamento dell’Ufficio evidenziando che i fatti in oggetto assumevano rilevanza penale e che da ciò conseguiva il prolungamento dei termini per l’azione accertatrice «fin dall’origine del comportamento supposto illegittimo», per cui «la decadenza non interviene fino a quando non decorre il termine specificamente previsto per tale fattispecie»; omette, tuttavia, di considerare che il prolungamento del termine opera a condizione che, nel triennio decorrente dall’insorgenza dell’obbligazione doganale, l’Amministrazione emetta un atto nel quale venga formulata una notitia criminis tale da individuare un fatto illecito, penalmente rilevante, ed idoneo ad incidere sul presupposto d’imposta, ovvero tale atto sia ricevuto entro lo stesso termine dall’Autorità giudiziaria o da ufficiali di polizia giudiziaria (cfr. Cass., ord., 5 ottobre 2018, n. 24513; Cass., ord., 12 gennaio 2018, n. 615; Cass. 16 dicembre 2016, n. 26045); – la Commissione regionale avrebbe, dunque, dovuto verificare se, in relazione a tali fatti, l’Amministrazione abbia ravvisato una fattispecie prevista come reato dal diritto penale nazionale e comunicato la relativa notizia entro il termine triennale dalla contabilizzazione dell’obbligazione doganale ».
3.9 È evidente, dunque, che la Commissione tributaria regionale, in sede di rinvio, doveva accertare, se in relazione ai fatti oggetto di contestazione in sede tributaria, l’Amministrazione finanziaria avesse ravvisato una fattispecie prevista come reato dal diritto penale nazionale e comunicato la relativa notizia entro il termine triennale dalla contabilizzazione dell’obbligazione doganale, verifica, che, come correttamente rilevato dalle società ricorrenti non è stata affatto operata. Si trattava, certamente, in ragione d ell’interpretazione del dictum di legittimità, che è stato disatteso dal giudice del rinvio, di un accertamento, quello circa l’effettiva sussistenza dei presupposti della situazione giuridica dedotta in giudizio relativa alla decadenza dalla pretesa impositiva, che restava pienamente devoluto al giudice del rinvio, che, tuttavia, non ha ottemperato al compito devolutogli.
4. Per le ragioni di cui sopra, vanno accolti il secondo e il terzo motivo e va rigettato il primo motivo di ricorso; la sentenza impugnata va
cassata, in relazione ai motivi accolti, e la causa va rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia Romagna, in diversa composizione, anche per la determinazione RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità.
P.Q.M.
La Corte accoglie il secondo e il terzo motivo e rigetta il primo motivo; cassa la sentenza impugnata, in relazione ai motivi accolti, e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia Romagna, in diversa composizione, anche per la determinazione RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità.
Così deciso in Roma, in data 12 giugno 2024.