Giudicato penale: efficacia nel processo tributario

Una società di servizi, dopo aver subito un accertamento fiscale per operazioni inesistenti, ottiene l’assoluzione penale per il proprio legale rappresentante. La Corte di Cassazione, di fronte a una nuova legge che sancisce l’efficacia del giudicato penale nel processo tributario, si trova di fronte a complessi dubbi interpretativi. L’ordinanza interlocutoria in esame sospende la decisione e rimette la questione di massima importanza alle Sezioni Unite, al fine di chiarire l’ambito e i limiti di applicabilità della nuova normativa.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 3 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Giudicato Penale: Efficacia Vincolante nel Processo Tributario? La Cassazione Chiede l’Intervento delle Sezioni Unite

L’interazione tra processo penale e processo tributario rappresenta da sempre un terreno complesso e denso di interrogativi. Una recente ordinanza interlocutoria della Corte di Cassazione ha riacceso i riflettori su un tema di cruciale importanza: quale efficacia ha un’assoluzione penale irrevocabile, ottenuta con formula piena, all’interno di un contenzioso fiscale basato sui medesimi fatti? La questione, resa ancora più attuale da una recente riforma legislativa, è stata ritenuta talmente rilevante da richiedere un intervento chiarificatore delle Sezioni Unite. Analizziamo i contorni di questa vicenda e le implicazioni per il rapporto tra giudicato penale e pretesa tributaria.

I Fatti di Causa

Tutto ha origine da un avviso di accertamento notificato dall’Amministrazione Finanziaria a una società di servizi. L’atto impositivo contestava, per l’anno d’imposta 2015, maggiori imposte ai fini Ires, Irap e Iva, a seguito di una verifica fiscale che aveva ritenuto inesistenti (sia soggettivamente che oggettivamente) una serie di operazioni economiche intercorse tra la società contribuente e la sua controllata. In particolare, venivano contestati costi derivanti da fatture per servizi di pulizia, fitto di aree attrezzate e cessione di beni.

Il percorso giudiziario è stato altalenante. La Commissione Tributaria Provinciale (CTP) accoglieva integralmente il ricorso della società, annullando l’accertamento. Successivamente, la Commissione Tributaria Regionale (CTR), in parziale riforma della prima sentenza, dava ragione all’Ufficio, confermando la legittimità del recupero fiscale limitatamente alle operazioni ritenute oggettivamente inesistenti. Contro questa decisione, sia l’Amministrazione Finanziaria (con ricorso principale) sia la società (con controricorso e ricorso incidentale) si sono rivolte alla Corte di Cassazione.

La Sopravvenienza Normativa e l’Impatto del Giudicato Penale

L’elemento che spariglia le carte è l’introduzione dell’art. 21-bis nel D.Lgs. n. 74 del 2000, ad opera del D.Lgs. n. 87 del 2024. Questa nuova norma stabilisce che la sentenza penale irrevocabile di assoluzione, pronunciata in seguito a dibattimento con la formula “perché il fatto non sussiste” o “l’imputato non lo ha commesso”, ha efficacia di giudicato nel processo tributario in relazione ai medesimi fatti materiali. Nel caso di specie, il legale rappresentante della società era stato assolto in sede penale proprio con la formula “perché il fatto non sussiste” per le stesse vicende oggetto dell’accertamento fiscale, e tale sentenza era divenuta irrevocabile.

La difesa della società ha immediatamente sollevato l’applicabilità di questa nuova disposizione (ius superveniens) al giudizio in corso, sostenendo che l’assoluzione penale dovesse travolgere completamente la pretesa fiscale.

Le Motivazioni della Decisione

La Corte di Cassazione, pur riconoscendo l’applicabilità della nuova norma anche ai processi pendenti, ha evidenziato come questa ponga una serie di questioni interpretative complesse e di massima importanza. La disposizione appare “astratramente interferente con il caso in esame”, ma il suo perimetro applicativo non è ancora chiaro. I dubbi principali sollevati dall’ordinanza sono:

1. Efficacia intertemporale: Come si applica la nuova norma a sentenze penali divenute irrevocabili prima della sua entrata in vigore?
2. Ampiezza degli effetti: Il giudicato penale di assoluzione incide solo sul trattamento sanzionatorio oppure si estende anche al presupposto fattuale della ripresa fiscale, azzerando quindi anche l’imposta?
3. Rilevanza della formula assolutoria: Qual è l’impatto specifico delle formule assolutorie previste dall’art. 530, comma 2, c.p.p. (assoluzione per insufficienza o contraddittorietà della prova)?

Questi interrogativi sono analoghi a quelli già sollevati in un’altra ordinanza interlocutoria, che aveva portato alla remissione della questione alle Sezioni Unite. Ritenendo quindi necessario un pronunciamento nomofilattico per garantire una interpretazione uniforme e certa del diritto, la Sezione V ha deciso di non pronunciarsi sul merito del ricorso. Pertanto, ha disposto la sospensione del giudizio e ha rinviato la causa a nuovo ruolo, in attesa della decisione delle Sezioni Unite della Corte di Cassazione, che avranno il compito di sciogliere questi nodi interpretativi.

Conclusioni

L’ordinanza interlocutoria rappresenta un momento di riflessione fondamentale nel dialogo tra ordinamento penale e tributario. La decisione delle Sezioni Unite sarà dirimente per definire i confini dell’efficacia del giudicato penale di assoluzione nei contenziosi fiscali. Per i contribuenti, si tratta di un’attesa cruciale: un’interpretazione estensiva della nuova norma potrebbe fornire uno strumento difensivo potentissimo contro le pretese del Fisco, qualora un’accusa penale per i medesimi fatti si sia conclusa con un’assoluzione piena. Al contrario, un’interpretazione restrittiva manterrebbe una più netta separazione tra i due giudizi, limitando l’impatto dell’assoluzione penale al solo aspetto sanzionatorio.

Qual è la questione giuridica principale affrontata dall’ordinanza?
La questione centrale riguarda l’ambito di applicazione e gli effetti del nuovo art. 21-bis del D.Lgs. 74/2000, che sancisce l’efficacia di giudicato della sentenza penale di assoluzione (“perché il fatto non sussiste”) nel processo tributario vertente sui medesimi fatti.

Perché la Corte di Cassazione non ha deciso la causa?
La Corte ha ritenuto che la nuova norma ponga questioni interpretative complesse e di massima importanza, come la sua applicazione nel tempo e l’ampiezza dei suoi effetti (se limitati alle sanzioni o estesi all’imposta). Poiché su tali questioni è necessario garantire un’interpretazione uniforme del diritto, ha preferito rimettere la decisione alle Sezioni Unite.

Cosa succede ora al processo?
Il processo è sospeso e rinviato a nuovo ruolo. La decisione sul ricorso verrà presa solo dopo che le Sezioni Unite della Corte di Cassazione si saranno pronunciate, fornendo un’interpretazione definitiva e vincolante sulla portata del giudicato penale di assoluzione nel contenzioso tributario.

Testo del provvedimento

Ordinanza interlocutoria di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 18139 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 18139 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 03/07/2025

ORDINANZA INTERLOCUTORIA

sul ricorso iscritto al n. 947/2022 R.G. proposto da: RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in ROMA INDIRIZZO presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO . (NUMERO_DOCUMENTO) che la rappresenta e difende

-ricorrente-

nonché sul controricorso incidentale proposto da RAGIONE_SOCIALE elettivamente domiciliata in ROMA INDIRIZZO (COGNOME RAGIONE_SOCIALE), presso lo studio dell’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE che la rappresenta e difende unitamente agli avvocati COGNOME (CODICE_FISCALE), COGNOME (CODICE_FISCALE)

-controricorrente, ricorrente incidentale- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. DELLA CAMPANIA n. 4837/2021 depositata il 09/06/2021.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 14/05/2025 dal Consigliere COGNOME

FATTI DI CAUSA

In data 13 agosto 2018, l’Agenzia delle Entrate Direzione Provinciale I di Napoli notificava alla società RAGIONE_SOCIALE l’avviso di accertamento n. TF3030602949/2018 relativo all’anno d’imposta 2015 e con il quale venivano accertate maggiori imposte Ires, Irap e Iva, oltre interessi e sanzioni.

In particolare, l’avviso di accertamento scaturiva da un processo verbale di constatazione redatto in data 18 novembre 2016 dalla Guardia di Finanza Compagnia di Casalnuovo, al termine di una verifica fiscale relativa agli anni d’imposta 2013, 2014 e 2015.

Nel corso della verifica, i militari contestavano la contabilizzazione di costi e ricavi riconducibili a fatture per operazioni, intercorse tra la verificata e la società controllata RAGIONE_SOCIALE, ritenute soggettivamente ed oggettivamente inesistenti. Entrambe le società risultavano amministrate dal legale rappresentante COGNOME Vincenzo.

La società impugnava l’avviso di accertamento dinanzi alla CTP di Napoli che, con la sentenza n. 4222/20/2019, emessa in data 12/03/2019 depositata il 02/04/2019, accoglieva integralmente il ricorso.

Avverso tale pronuncia, l’Ufficio proponeva appello dinanzi alla CTR della Campania.

La CTR adita, con sentenza n.4837/16/2021 pronunciata in data 10/03/2021 e depositata in data 09/06/2021 accoglieva in parte l’appello dell’Ufficio e, in parziale riforma della sentenza impugnata,

confermava la legittimità dell’avviso di accertamento in relazione alle fatture per operazioni oggettivamente inesistenti. Resiste la società con controricorso con ricorso incidentale affidato a quattro motivi e in data 28/04/2025 deposita memoria ai sensi

L’Ufficio propone ora ricorso per cassazione affidato a due motivi. dell’art. 380 bis n.1 cod. proc. civ.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso si lamenta la nullità della sentenza per violazione o falsa applicazione dell’art. 111 comma 6 Cost., 36 D.lgs. 546/1992. 132 cod. proc. civ., 118 disp. att. cod. proc. civ., in relazione all’art. 360 comma 1 n. 4) cod. proc. civ., per aver la CTR reso una pronuncia affetta da motivazione carente, laddove ha ritenuto di confermare il recupero soltanto con riferimento alle fatture relative ai servizi di pulizia, fitto area attrezzature, cessione beni per acquisto di attrezzature; omessa ed apodittica, laddove non ha motivato in ordine alla valenza degli elementi presuntivi evidenziati dall’Agenzia e idonei a dimostrare, nel loro complesso, la fittizietà delle operazioni contestate, poste in essere al solo fine di evadere l’Erario e conseguire un indebito vantaggio fiscale.
Con il secondo motivo di ricorso si adombra la nullità della sentenza per violazione e falsa applicazione degli artt. 109, comma 4, TUIR, 39 e 40 D.P.R. n. 600/1973, 5, 11 e 25 D.lgs. n. 446/1997, 18, 21, 54 D.P.R. n. 633/1972, 2727, 2729 cod. civ., in combinato disposto con l’art. 2697 cod. civ., in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3) cod. proc. civ., per aver la CTR ritenuto che gli elementi offerti dall’Ufficio fossero inidonei ad integrare legittime presunzioni e aver addossato all’Ufficio l’onere di provare pienamente l’inesistenza soggettiva delle operazioni contestato.
Con il primo motivo di ricorso incidentale si lamenta l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di

discussione tra le parti, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 5 cod. proc. civ., per aver la CTR omesso di esaminare gli elementi offerti dalla contribuente idonei a dimostrare la tipologia di attività svolta dalla stessa e la tipologia di attrezzatura cui si riferivano le cessioni relative alle fatture contestate e, conseguentemente, ritenuto indeducibili i costi relativi alle fatture recanti la dicitura ‘fitto area attrezzature’ e ‘cessione attrezzature’.

Con il secondo motivo di ricorso incidentale si lamenta la violazione dell’art. 7 legge. 212/2000, 3 legge 241/1990, 42 D.P.R. 600/1973, 19 D.lgs. 546/1992, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 4 cod. proc. civ., per aver la CTR accertato che i ricavi relativi alle fatture nn. 15/2015, 16/2015, 17/2015, 18/2015, 22/2015, individuate nell’avviso ma non oggetto di recupero, né di ripresa fiscale, fossero in realtà costi, in tal modo sostituendosi all’Amministrazione nell’individuazione della materia imponibile e dei presupposti del rapporto d’imposta.
Con il terzo motivo di ricorso incidentale si contesta la violazione degli artt. 23 e 57 D.lgs. 31 dicembre 1992 n. 546, in relazione all’art. 360 n. 4 cod. proc. civ., per aver la CTR accertato che i ricavi relativi alle fatture nn. 15/2015, 16/2015, 17/2015, 18/2015, 22/2015, individuate nell’avviso ma non oggetto di recupero, né di ripresa fiscale, fossero in realtà costi sostenuti dalla verificata.

Con il quarto motivo di ricorso incidentale si adombra la violazione degli artt. 132 cod. proc. civ., 36 D.lgs. 546/1992, 118 disp. att. cod. proc. civ., in coerenza con l’art. 111 Cost., per aver la CTR reso una pronuncia affetta da motivazione apparente laddove afferma che i ricavi, relativi alle fatture nn. 15/2015, 16/2015, 17/2015, 18/2015, 22/2015 emesse dalla verificata, costituissero in realtà costi per la stessa in quanto pacificamente relative ad un servizio dalla stessa reso.
Mette in conto rilevare che, unitamente alla memoria illustrativa, è stata depositata copia della sentenza penale n. 8475/2023 del

Tribunale di Napoli pronunciata, a seguito di dibattimento, il 30.06.2023 e depositata il 28.09.2023, nei confronti di COGNOME Vincenzo, legale rappresentante delle società RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE, imputato dei reati di cui agli artt. 81 cpv e 2 D.Lvo 74/2000, con la quale è stato assolto ai sensi dell’art. 530 comma 2 c.p.p., con la formula ‘perché il fatto non sussiste’ in relazione ai medesimi fatti presi in esame dalla presente controversia. Tale copia riporta attestazione in calce datata 30.06.2023 di irrevocabilità della sentenza dal 14.11.2023.
La contribuente ha pertanto messo in luce la recente novella sull’efficacia del giudicato penale assolutorio nel processo tributario, contenuta nell’art. 1, comma 1, lett. m), del d.lgs. n. 87 del 2024, che ha introdotto l’art. 21 -bis nel d.lgs. n. 74.

Come evidenziato dalla parte ricorrente, nelle more del presente giudizio è stato emanato il d.lgs. n. 87 del 2024 (in esecuzione della delega conferita al Governo dall’art. 20 della legge n. 111 del 2023), pubblicato sulla G.U. n. 150 del 28/6/2024 ed entrato in vigore il 29/6/2024, il cui art. 1, comma 1, lett. m) ha introdotto, nel corpo del d.lgs. n. 74 del 2000, il nuovo art. 21-bis, rubricato ‘ Efficacia delle sentenze penali nel processo tributario e nel processo di Cassazione ‘, che, per quel che in questa sede interessa, così dispone: ‘1. La sentenza irrevocabile di assoluzione perché il fatto non sussiste o l’imputato non lo ha commesso, pronunciata in seguito a dibattimento nei confronti del medesimo soggetto e sugli stessi fatti materiali oggetto di valutazione nel processo tributario, ha, in questo, efficacia di giudicato, in ogni stato e grado, quanto ai fatti medesimi. 2. La sentenza penale irrevocabile di cui al comma 1 può essere depositata anche nel giudizio di Cassazione fino a quindici giorni prima dell’udienza o dell’adunanza in camera di consiglio’.
Preliminarmente, va evidenziato che questa Corte ha già avuto modo di ribadire il principio di diritto in base al quale deve ritenersi

che l’art. 21- bis del d.lgs. n. 74 del 2000, introdotto dal d.lgs. n. 87 del 2024, che riconosce efficacia di giudicato nel processo tributario alla sentenza penale dibattimentale irrevocabile di assoluzione, è applicabile, quale ius superveniens , anche ai casi in cui detta sentenza è divenuta irrevocabile prima della operatività di detto articolo e, alla data della sua entrata in vigore, risulta ancora pendente il giudizio di cassazione contro la sentenza tributaria d’appello che ha condannato il contribuente in relazione ai medesimi fatti, rilevanti penalmente, dai quali egli è stato irrevocabilmente assolto, in esito a giudizio dibattimentale, con una delle formule di merito previste dal codice di rito penale ‘ perché il fatto non sussiste o perché l’imputato non l’ha commesso ‘ (cfr. ex multis, Cass. n. 30814/2024, Cass. n. 23570/2024, Cass. n. 34406/2024).
Sicché la disposizione in esame appare quantomeno astrattamente interferente con il caso in esame.

Tuttavia, la nuova disposizione pone una serie di questioni, relative alla sua efficacia intertemporale, all’ampiezza degli effetti del giudicato penale di assoluzione nel giudizio tributario, ossia al se esso incida o meno sul presupposto fattuale delle riprese fiscali ovvero solo sul trattamento sanzionatorio, nonché alla rilevanza della sentenza penale pronunciata ai sensi dell’art. 530, comma 2, c.p.p..

Tali dubbi interpretativi sono analoghi a quelli oggetto dall’ordinanza interlocutoria n. 5714 del 4.3.2025 (trattata all’udienza del 5.2.2025) con la quale si è disposta ex art. 374, secondo comma, c.p.c., la remissione degli atti alla Prima Presidente per le sue determinazioni in ordine alla eventuale assegnazione del ricorso alle sezioni unite per questione di massima di particolare importanza.

Su queste basi è stata susseguentemente rimessa alle Sezioni Unite la questione relativa all’ambito di efficacia del citato art. 21 –

bis , sia in relazione al profilo dell’estensione anche al rapporto impositivo degli effetti della sentenza penale irrevocabile di assoluzione dal reato tributario, emessa ad esito del dibattimento con la formula ‘ perché il fatto non sussiste ‘, sia in ordine all’applicabilità della nuova disciplina all’ipotesi di assoluzione con la formula prevista dal secondo comma dell’art. 530 c.p.p..

Pertanto, in attesa di tale pronunciamento delle Sezioni Unite la controversia deve essere rinviata a nuovo ruolo.

P.Q.M.

Rinvia la causa a nuovo ruolo per le ragioni sopra esposte.

Così deciso in Roma, il 14/05/2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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