Frode carosello: l'onere della prova sull'acquirente

La Corte di Cassazione ha affrontato il caso di una società operante nel settore automobilistico coinvolta in una presunta frode carosello. L’Agenzia delle Entrate aveva emesso avvisi di accertamento basandosi sull’utilizzo di fatture emesse da una società considerata ‘cartiera’. La Commissione Tributaria Regionale aveva confermato la legittimità degli atti impositivi, ritenendo che la semplice natura di cartiera del fornitore bastasse a provare la partecipazione alla frode. La Suprema Corte ha invece cassato la sentenza, stabilendo che l’Amministrazione Finanziaria ha l’onere di provare non solo l’inesistenza del fornitore, ma anche la consapevolezza del destinatario circa l’evasione fiscale. Tale prova può essere fornita tramite presunzioni, ma deve dimostrare che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere, usando la diligenza professionale, di partecipare a un meccanismo illecito.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

Prenota un appuntamento

Per una consulenza legale o per valutare una possibile strategia difensiva prenota un appuntamento.

La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza.

PRENOTA

02.37901052

8:00 – 20:00
(Lun - Sab)

Pubblicato il 2 aprile 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Frode carosello: la Cassazione chiarisce l’onere della prova sulla consapevolezza

Il contrasto all’evasione fiscale, specialmente nei meccanismi complessi come la frode carosello, rappresenta una priorità per l’Amministrazione Finanziaria. Tuttavia, la legittimità di un accertamento non può prescindere dal corretto riparto dell’onere probatorio. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha ribadito principi fondamentali in merito alla responsabilità del contribuente che riceve fatture da società cosiddette ‘cartiere’.

Il caso e la contestazione di frode carosello

La vicenda trae origine da una verifica fiscale nei confronti di una società attiva nel commercio di autoveicoli. L’ufficio tributario contestava l’indebita detrazione dell’IVA relativa ad acquisti effettuati presso un fornitore ritenuto privo di reale struttura aziendale. Secondo l’accusa, le operazioni erano inserite in una frode carosello finalizzata a evadere l’imposta attraverso passaggi fittizi di beni.

In sede di merito, i giudici avevano dato ragione al fisco, ritenendo che la natura di ‘cartiera’ del fornitore fosse di per sé sufficiente a dimostrare che l’acquirente fosse a conoscenza dell’illecito. La società contribuente ha quindi proposto ricorso, lamentando una violazione delle regole sull’onere della prova e una carenza di motivazione della sentenza impugnata.

La decisione della Suprema Corte

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso della società, focalizzandosi sulla distinzione tra l’inesistenza oggettiva del fornitore e la consapevolezza soggettiva dell’acquirente. I giudici di legittimità hanno chiarito che, sebbene l’Amministrazione possa ricorrere a presunzioni, non può limitarsi a dimostrare che il fornitore sia una società fittizia.

Per negare il diritto alla detrazione IVA, è necessario provare che il destinatario della fattura sapesse, o avrebbe dovuto sapere con l’ordinaria diligenza professionale, che l’operazione si inseriva in un piano di evasione. La sentenza sottolinea che la regolarità formale della contabilità non è sufficiente a scagionare il contribuente, ma allo stesso tempo la colpa non può essere presunta in modo automatico.

Le motivazioni

Le motivazioni della Corte si fondano sul principio di neutralità dell’IVA e sulla giurisprudenza unionale. L’onere istruttorio grava inizialmente sull’Amministrazione Finanziaria, che deve fornire elementi oggettivi e specifici sulla malafede o sulla negligenza del contribuente. Solo una volta assolto questo onere, spetta al contribuente fornire la prova contraria, dimostrando di aver agito con la massima diligenza possibile per evitare il coinvolgimento in frodi fiscali.

Nel caso di specie, la Commissione Tributaria Regionale aveva errato nel considerare la natura di ‘cartiera’ del venditore come prova assorbente della complicità dell’acquirente. Tale automatismo è stato giudicato illegittimo, richiedendo una valutazione più rigorosa degli elementi di fatto che possano ricondurre alla reale conoscenza del meccanismo fraudolento da parte della società coinvolta.

Le conclusioni

La sentenza rappresenta un importante monito per gli uffici tributari: l’accertamento basato sulla frode carosello richiede una ricostruzione probatoria completa che includa l’elemento soggettivo. Per le imprese, d’altro canto, emerge la necessità di implementare procedure di verifica rigorose sui propri fornitori, al fine di poter dimostrare, in caso di contestazione, la propria buona fede e l’adempimento degli obblighi di diligenza professionale. La causa è stata rinviata per un nuovo esame che tenga conto di questi rigorosi criteri probatori.

Cosa deve provare il fisco per contestare una frode carosello?
L’Amministrazione Finanziaria deve provare sia l’oggettiva fittizietà del fornitore sia che l’acquirente sapeva o avrebbe dovuto sapere, usando la diligenza professionale, che l’operazione era parte di un’evasione.

La regolarità dei pagamenti protegge dalle sanzioni per operazioni inesistenti?
No, la regolarità formale della contabilità e dei pagamenti non è di per sé sufficiente a escludere la responsabilità se viene provato che il contribuente era consapevole della frode.

Qual è il ruolo della diligenza professionale in questi casi?
La diligenza professionale è il parametro usato per valutare se l’acquirente potesse accorgersi dell’anomalia del fornitore; se non viene esercitata, il contribuente può essere ritenuto responsabile per colpa.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 1346 Anno 2023

Civile Ord. Sez. 5 Num. 1346 Anno 2023

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 17/01/2023

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 3119/2014 R.G. proposto da

RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dall’AVV_NOTAIO con domicilio eletto in Roma, INDIRIZZO presso lo studio del difensore;

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma, INDIRIZZO, presso l’Avvocatura generale dello Stato, che la rappresenta e difende;

-resistente –

Oggetto:

IVA – fatture per operazioni inesistenti

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio n. 372/9/13, depositata il 5 novembre 2013.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 23 novembre 2022 dal Consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

Con la sentenza impugnata la Commissione tributaria regionale del Lazio accoglieva l’appello proposto dall’ RAGIONE_SOCIALE, ufficio locale, avverso la sentenza n. 118/29/11 della Commissione tributaria provinciale di Roma che aveva accolto il ricorsi di RAGIONE_SOCIALE contro gli avvisi di accertamento per II.DD. ed IVA 2003-2004.

La CTR osservava in particolare che dovevasi ritenere certa la partecipazione della società contribuente ad una “frode carosello” mediante l’utilizzazione RAGIONE_SOCIALE fatture emesse da RAGIONE_SOCIALE, ritenuta ed affermata “società cartiera”, non essendo controprovante la regolarità formale dei rapporti intrattenuti con tale società né avendo valore dirimente la sentenza penale assolutoria allegata dalla contribuente.

Avverso tale decisione ha proposto ricorso per cassazione la società contribuente deducendo otto motivi, poi illustrati con una memoria.

L’RAGIONE_SOCIALE si è costituita al solo fine di partecipare all’udienza di discussione della causa.

Considerato che:

In via preliminare va disattesa l’eccezione di giudicato proposta con la memoria depositata dalla società contribuente.

Gli eccepiti giudicati (sentenze CTP Roma in relazione agli anni 2006/2007) non riguardano infatti quelle componenti del rapporto tributario pluriennale con natura permanente, trattandosi piuttosto di elementi valutativi fattuali (nel caso di specie apprezzamento della inesistenza soggettiva del fatturante e relativa consapevolezza dell’utilizzatore) riferiti a singole, autonome,

fattispecie concrete e pertanto senza dubbio suscettibili di statuizioni non pregiudicanti/preclusive.

In ogni caso va ribadito che «Le controversie in materia di IVA sono soggette a norme comunitarie imperative, la cui applicazione non può essere ostacolata dal carattere vincolante del giudicato nazionale, previsto dall’art. 2909 cod. civ., e dalla eventuale sua proiezione anche oltre il periodo di imposta che ne costituisce specifico oggetto, ove gli stessi impediscano – secondo quanto stabilito dalla sentenza della Corte di Giustizia CE 3 settembre 2009, in causa C-2/08 – la realizzazione del principio di contrasto dell’abuso del diritto, individuato dalla giurisprudenza comunitaria come strumento teso a garantire la piena applicazione del sistema armonizzato di imposta. (Nella specie, la S.C. ha negato il valore di giudicato esterno a sentenze di merito che, pronunciandosi con riferimento ad avvisi di accertamento in materia di IVA emessi in contestazione di fatture per operazioni inesistenti in ordine ad anni diversi di imposta, avevano escluso la fittizietà di tali operazioni)» (Sez. 5, Sentenza n. 16996 del 05/10/2012, Rv. 624024 – 01 e sucessive conformi).
Quindi trattandosi di ipotesi di frode fiscale, il giudicato esterno non ha effetto preclusivo.

Ciò posto, con il quinto motivo, da trattarsi prioritariamente essendo astrattamente dirimente, -ex art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.la ricorrente lamenta la violazione dell’art. 112, cod. proc. civ., poiché la CTR ha omesso di pronunciarsi sulla eccezione, devoluta in appello ex art. 56, d.lgs 546/1992, di invalidità degli atti impositivi impugnati in quanto emessi prima della scadenza del termine a difesa di cui all’art. 12, legge 212/2000.

La censura è infondata.

In primo luogo deve ritenersi che il giudice tributario di appello, pronunciandosi nel merito, abbia implicitamente disatteso

la doglianza de qua (v. Cass. n. 29191 del 06/12/2017, Rv. 646290 – 01).

In secondo luogo va ribadito che «Alla luce dei principi di economia processuale e della ragionevole durata del processo come costituzionalizzato nell’art. 111, comma secondo, Cost., nonché di una lettura costituzionalmente orientata dell’attuale art. 384 cod. proc. civ. ispirata a tali principi, una volta verificata l’omessa pronuncia su un motivo di appello, la Corte di cassazione può omettere la cassazione con rinvio della sentenza impugnata e decidere la causa nel merito allorquando la questione di diritto posta con il suddetto motivo risulti infondata, di modo che la pronuncia da rendere viene a confermare il dispositivo della sentenza di appello (determinando l’inutilità di un ritorno della causa in fase di merito), sempre che si tratti di questione che non richiede ulteriori accertamenti di fatto» (Cass. n. 2313 del 01/02/2010; ex pluribus conf. Cass. n. 16171 del 28/06/2017; Cass. n. 9693 del 19/04/2018)
E non è dubbio che l’eccezione in esame sia infondata.

Dalla stessa narrativa di ricorso emerge infatti che la società contribuente ha avuto contezza del PVC prodromico agli avvisi di accertamento in data 9 luglio 2008 e che gli atti impositivi sono stati emessi il 16 ottobre 2008 e notificati il 22 ottobre del medesimo anno.

Non potendosi certamente applicare la sospensione feriale dei termini processuali, trattandosi all’evidenza di un termine riferito al procedimento amministrativo, allorchè detti atti sono stati emessi/notificati erano trascorsi più di sessanta giorni dalla comunicazione del PVC.

Con il primo motivo, anch’esso da esaminarsi prioritariamente in quanto potenzialmente assorbente, -ex art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.- la ricorrente si duole della violazione/falsa applicazione degli artt. 42, dPR 600/1973, 7, legge

212/2000, poiché la CTR ha respinto la sua eccezione di invalidità degli avvisi di accertamento impugnati per vizio motivazionale.

La censura è infondata.

E’ consolidato orientamento di questa Corte che «In tema di accertamento, l’obbligo dell’Amministrazione finanziaria di allegare al relativo avviso gli atti indicati nello stesso deve essere inteso in relazione alla finalità “integrativa” RAGIONE_SOCIALE ragioni che giustificano l’emanazione dell’atto impositivo ai sensi dell’art. 3, comma 3, della l. n. 241 del 1990, sicché detto obbligo riguarda i soli atti che non siano stati già trascritti nella loro parte essenziale nell’avviso stesso, con esclusione, peraltro, di quelli cui l’Ufficio abbia fatto comunque riferimento, i quali, pur non facendo parte della motivazione, sono utilizzabili ai fini della prova della pretesa impositiva» (Sez. 5 – , Ordinanza n. 24417 del 05/10/2018, Rv. 650525 – 01).
Come peraltro affermato nella sentenza impugnata, dalla stessa lettura del testo della motivazione degli atti impositivi trascritto in ricorso, emerge con chiarezza che le risultanze dell’attività di verifica presso la RAGIONE_SOCIALE sono state, pur sinteticamente, riportate e che quindi, in tal modo, l’obbligo motivazionale, come rispettivamente imposto e specificato dalle due disposizioni legislative evocate, sia stato adeguatamente assolto.

Con il secondo motivo -ex art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.- la ricorrente denuncia la violazione/falsa applicazione degli artt. 39, comma 1, dPR 600/1973, 54, dPR 633/1972, 2697, 2727, 2729, cod. civ., poiché la CTR ha derivato dalla natura di “cartiera” della società emittente le fatture in contestazione la consapevolezza della ricorrente medesima di partecipare all’attività fraudolenta posta in essere dalla prima (c.d. “frode carosello).

La censura è fondata.

Pacifico che si verta in un’ ipotesi di utilizzazione di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti, va ribadito che «In tema di IVA, l’Amministrazione finanziaria, se contesta che la fatturazione attenga ad operazioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno nell’ambito di una frode carosello, ha l’onere di provare, non solo l’oggettiva fittizietà del fornitore, ma anche la consapevolezza del destinatario che l’operazione si inseriva in una evasione dell’imposta, dimostrando, anche in via presuntiva, in base ad elementi oggettivi e specifici, che il contribuente era a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo, usando l’ordinaria diligenza in ragione della qualità professionale ricoperta, della sostanziale inesistenza del contraente; ove l’Amministrazione assolva a detto onere istruttorio, grava sul contribuente la prova contraria di avere adoperato, per non essere coinvolto in un’operazione volta ad evadere l’imposta, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto, non assumendo rilievo, a tal fine, né la regolarità della contabilità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivendita RAGIONE_SOCIALE merci o dei servizi» (Cass., n. 9851 del 20/04/2018; recentemente, nello stesso senso, Corte UE, C-512/2021, RAGIONE_SOCIALE ).
La sentenza impugnata è univocamente distonica rispetto a tale consolidato orientamento giurisprudenziale, in quanto, come denunciato, ha affermato la partecipazione della società contribuente sulla base del mero fatto che la RAGIONE_SOCIALE sia una “cartiera”, il che evidentemente non è sufficiente e quindi la questione della “consapevolezza”, anche colposa, della RAGIONE_SOCIALE deve essere più rigorosamente riconsiderata in sede di rinvio, in applicazione del citato principio di diritto.
L’accoglimento del secondo motivo è assorbente del terzo, quarto, sesto, settimo ed ottavo motivo (rispettivamente,

deduzione dei costi in relazione alle imposte dirette, principio di non contestazione, trattamento sanzionatorio e spese processuali).

In conclusione, accolto il secondo motivo del ricorso, rigettati il quinto ed il primo motivo, assorbiti gli altri motivi, la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado per nuovo esame ed anche per le spese del presente giudizio.

PQM

La Corte, accoglie il secondo motivo del ricorso, rigetta il quinto ed il primo motivo, dichiara assorbiti gli altri motivi, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese del presente giudizio.

Cosi deciso in Roma 23 novembre 2022 Il presidente

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

Desideri approfondire l'argomento ed avere una consulenza legale?

Prenota un appuntamento. La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza / conerence call e si svolge in tre fasi.

Prima dell'appuntamento: analisi del caso prospettato. Si tratta della fase più delicata, perché dalla esatta comprensione del caso sottoposto dipendono il corretto inquadramento giuridico dello stesso, la ricerca del materiale e la soluzione finale.

Durante l’appuntamento: disponibilità all’ascolto e capacità a tenere distinti i dati essenziali del caso dalle componenti psicologiche ed emozionali.

Al termine dell’appuntamento: ti verranno forniti gli elementi di valutazione necessari e i suggerimenti opportuni al fine di porre in essere azioni consapevoli a seguito di un apprezzamento riflessivo di rischi e vantaggi. Il contenuto della prestazione di consulenza stragiudiziale comprende, difatti, il preciso dovere di informare compiutamente il cliente di ogni rischio di causa. A detto obbligo di informazione, si accompagnano specifici doveri di dissuasione e di sollecitazione.

Il costo della consulenza legale è di € 150,00.