Forza maggiore tributaria: crisi di liquidità

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 7707/2024, chiarisce che la crisi di liquidità di un’azienda, anche se causata da ritardi nei pagamenti da parte della Pubblica Amministrazione, non costituisce automaticamente una causa di forza maggiore tributaria per giustificare il mancato versamento delle imposte. Per ottenere l’esenzione da sanzioni e interessi, il contribuente deve dimostrare che la crisi era un evento imprevedibile e inevitabile e di aver adottato tutte le misure possibili per prevenirla o mitigarla. La Corte ha cassato la decisione di merito che aveva accolto l’appello di una società sanitaria basandosi solo sulla sua situazione di illiquidità, rinviando la causa per una nuova e più approfondita valutazione dei fatti.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 8 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Crisi di Liquidità e Tasse: Quando si Configura la Forza Maggiore Tributaria?

La crisi di liquidità aziendale, specialmente se causata da ritardi nei pagamenti da parte di enti pubblici, può esonerare un’impresa dal pagamento di sanzioni e interessi sulle imposte dovute? La Corte di Cassazione, con la recente ordinanza n. 7707 del 21 marzo 2024, ha fornito importanti chiarimenti sul concetto di forza maggiore tributaria, stabilendo paletti molto precisi e ribadendo che la difficoltà finanziaria non è, di per sé, una giustificazione sufficiente.

I Fatti di Causa

Il caso ha origine da un avviso di accertamento IMU per l’anno 2013 emesso da un Comune nei confronti di un importante Istituto Sanitario. L’ente impositore richiedeva il pagamento dell’imposta, oltre a sanzioni e interessi. L’Istituto si opponeva, sostenendo di trovarsi in una grave crisi di liquidità dovuta ai sistematici e gravi ritardi con cui la Pubblica Amministrazione saldava le prestazioni sanitarie erogate dalla struttura.

Inizialmente, la Commissione Tributaria Regionale aveva dato ragione all’Istituto, riconoscendo la sussistenza della causa di forza maggiore tributaria prevista dall’art. 6, comma 5, del D.Lgs. 472/1997. Secondo i giudici di merito, la situazione di dissesto finanziario, causata dalle inadempienze della P.A., giustificava il mancato pagamento dell’IMU, annullando di conseguenza sanzioni e interessi. Il Comune, non condividendo tale interpretazione, ha proposto ricorso per cassazione.

La Nozione di Forza Maggiore Tributaria secondo la Cassazione

La Suprema Corte ha accolto il ricorso del Comune, cassando la sentenza impugnata. Gli Ermellini hanno ribadito un principio consolidato: per configurare la forza maggiore tributaria, non basta una generica difficoltà economica. È necessaria la coesistenza di due elementi fondamentali:

1. Elemento Oggettivo: Deve trattarsi di circostanze anomale, imprevedibili ed estranee alla sfera di controllo dell’operatore economico.
2. Elemento Soggettivo: Il contribuente deve dimostrare di aver adottato tutte le misure appropriate e possibili, senza incorrere in sacrifici eccessivi, per premunirsi contro le conseguenze dell’evento anomalo e adempiere ai propri obblighi fiscali.

In altre parole, la forza maggiore non è una semplice impossibilità, ma un evento esterno che costringe il soggetto a violare la norma tributaria nonostante abbia fatto tutto il possibile per evitarlo.

Le Motivazioni

La Corte di Cassazione ha evidenziato l’errore commesso dalla Commissione Tributaria Regionale. Quest’ultima si era limitata a constatare la situazione di dissesto dell’Istituto Sanitario, attribuendola ai ritardi della Pubblica Amministrazione e collegandola direttamente alla nozione di forza maggiore. Questo automatismo, secondo la Corte, è errato.

Il giudice di merito avrebbe dovuto, invece, condurre un’indagine più approfondita per verificare se la crisi di liquidità fosse realmente un evento “imprevedibile ed inevitabile”. Avrebbe dovuto accertare se l’Istituto avesse messo in atto tutte le possibili azioni per fronteggiare la situazione, come ad esempio:

* Intraprendere iniziative giudiziarie o extragiudiziarie per recuperare i crediti vantati verso la P.A.
* Cercare di ottenere finanziamenti bancari.
* Adottare altre misure ordinarie o straordinarie per prevenire o bloccare la crisi aziendale.

Solo dimostrando l’impossibilità di superare la crisi nonostante l’adozione di tutte le cautele e le azioni del caso, il contribuente può legittimamente invocare l’esimente della forza maggiore.

Le Conclusioni

La decisione della Corte di Cassazione stabilisce un principio di rigore fondamentale per tutti i contribuenti. La crisi di liquidità, anche se incolpevole, non è un “lasciapassare” per omettere i versamenti fiscali. L’onere della prova grava interamente sul contribuente, che deve dimostrare non solo l’esistenza della difficoltà economica, ma anche la sua natura imprevedibile e inevitabile, nonché l’aver agito con la massima diligenza per porvi rimedio. La causa è stata quindi rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, che dovrà riesaminare il caso attenendosi a questi principi, valutando nel dettaglio le azioni intraprese dalla società per superare la sua crisi finanziaria prima di poter eventualmente confermare l’esenzione da sanzioni e interessi.

Una crisi di liquidità aziendale costituisce sempre una causa di forza maggiore per non pagare le tasse?
No, secondo la Corte di Cassazione, la sussistenza di una situazione di illiquidità o di crisi aziendale non costituisce, di per sé, forza maggiore ai fini dell’esclusione della punibilità. È necessario dimostrare ulteriori elementi.

Cosa deve dimostrare un contribuente per invocare con successo la forza maggiore tributaria?
Il contribuente deve dimostrare la sussistenza di un elemento oggettivo (circostanze anormali ed estranee) e di un elemento soggettivo (aver adottato tutte le misure appropriate per prevenire le conseguenze dell’evento, senza incorrere in sacrifici eccessivi). Deve provare che l’evento era imprevedibile, inevitabile e non fronteggiabile con misure ordinarie o straordinarie.

Qual è stato l’errore del giudice di secondo grado in questo caso?
L’errore è stato quello di aver accolto l’appello della contribuente sul mero presupposto che la sua situazione di illiquidità potesse costituire un’idonea ‘forza maggiore’, senza indagare approfonditamente se tale situazione fosse imprevedibile e inevitabile e se l’azienda avesse adottato tutte le misure possibili per porre rimedio alla crisi.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 7707 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 7707 Anno 2024

Presidente: PAOLITTO LIBERATO

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 21/03/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 01154/2023 proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Sindaco pro tempore , rappresentato e difeso dell’AVV_NOTAIO ed elettivamente domiciliato presso il suo studio in Roma, INDIRIZZO;

-ricorrente –

Contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentato e difeso dall’AVV_NOTAIO ed elettivamente domiciliato presso l’AVV_NOTAIO della RAGIONE_SOCIALE con studio in Roma, INDIRIZZO;

-controricorrente – avverso la sentenza n. 2697/13/2022 della Commissione tributaria regionale del Lazio, depositata il 9/6/2022;

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 19/01/2024 dal AVV_NOTAIO.

Oggetto:

Ritenuto che

La Commissione tributaria regionale (CTR) del Lazio, con sentenza n. 2697/13/22, depositata il 9/6 /2022, accoglieva l’appello proposto dall’RAGIONE_SOCIALE, – in seguito RAGIONE_SOCIALE – riconoscendo in capo a quest’ultim a l’esimente della causa di forza maggiore prevista dall’art. 6, comma 5, del d.lgs. 18 dicembre 1997 n. 472 e, conseguentemente, annullava le sanzioni e gli interessi relativi all’avviso di accertamento IMU emesso nei confronti della contribuente per l’anno 2013 dal RAGIONE_SOCIALE di Grottaferrata.
Avverso tale sentenza il RAGIONE_SOCIALE di Grottaferrata ha proposto ricorso per cassazione affidato ad un unico motivo.

La contribuente ha depositato controricorso.

In prossimità della camera di consiglio il ricorrente ha depositato memoria.

Considerato che

Il RAGIONE_SOCIALE di Grottaferrata lamenta, ex art 360, primo comma, n. 3 cod.proc.civ. la violazione e falsa applicazione dell’art. 6, comma 5 del d.lgs. 18 dicembre 1997 n. 472, per avere la CTR, in accoglimento dell’appello, ricondotto ad una situazione di cause di forza maggiore il mancato adempimento delle obbligazioni tributarie da parte dell’RAGIONE_SOCIALE.

In particolare, la CTR sarebbe incorsa nel denunciato vizio in quanto aveva ricondotto la lamentata situazione di dissesto dell’RAGIONE_SOCIALE dovuta alle gravi inadempienze della Pubblica Amministrazione, a quella situazione di ‘forza maggiore’ prevista dall’art. 6, comma 5, cit., così da giustificare il mancato pagamento dell’IMU e comunque delle sanzioni amministrative e degli interessi.

2. Il motivo è fondato.

Non è controversa la circostanza che la situazione di dissesto dell’RAGIONE_SOCIALE, è ascrivibile alle gravi inadempienze della Pubblica Amministrazione al pagamento nei confronti della ricorrente delle prestazioni sanitarie da questa rese.

La figura della ‘forza maggiore’ è disciplinata dall’art. 6, comma 5, del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472 (in materia di sanzioni amministrative per violazioni di

norme tributarie) come ‘causa di non punibilità’ del contribuente che abbia commesso un fatto integrante l’infrazione di una norma tributaria.

Questa Corte (cfr.: Cass., Sez. 5^, 22 settembre 2017, n. 22153; Cass., Sez. 6^-5, 8 febbraio 2018, n. 3049; Cass., Sez. 5^, 22 marzo 2019, n. 8175; Cass., Sez. 5^, 28 settembre 2020, n. 20389; Cass., Sez. 5^, 23 febbraio 2021, n. 4757; Cass., Sez. 5^, 25 maggio 2022, n. 16947; Cass., Sez. 5^, 2 novembre 2023, n. 30493) ha affermato che la nozione di forza maggiore in materia tributaria e fiscale -da interpretarsi in modo conforme con la sentenza resa dalla Corte di Giustizia il 18 dicembre 2007, in causa C-314/06, punto 24, e con l’ordinanza resa dalla Corte di Giustizia il 18 gennaio 2005, in causa C -325/03, punto 25 – comporta la sussistenza di un elemento oggettivo, relativo alle circostanze anormali ed estranee all’operatore, e di un elemento soggettivo, costituito dall’obbligo dell’interessato di premunirsi contro le conseguenze dell’evento anormale, adottando misure appropriate senza incorrere in sacrifici eccessivi. La nozione di forza maggiore non si limita all’impossibilità assoluta, ma deve essere intesa nel senso di circostanze anormali e imprevedibili, le cui conseguenze non avrebbero potuto essere evitate malgrado l’adozione di tutte le precauzioni del caso (cfr. sentenza resa dalla Corte di Giustizia il 15 dicembre 1994, in causa C-195/91, punto 31, e la sentenza resa dalla Corte di Giustizia il 17 ottobre 2002, in causa C-208/01, punto 19).
Si può, dunque, affermare che sotto il profilo naturalistico, la forza maggiore si atteggia come una causa esterna che obbliga la persona a comportarsi in modo difforme da quanto voluto, di talché essa va configurata, relativamente alla sua natura giuridica, come una esimente poiché il soggetto passivo è costretto a commettere la violazione a causa di un evento imprevisto, imprevedibile ed irresistibile, non imputabile ad esso contribuente, nonostante tutte le cautele adottate (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 22 settembre 2017, n. 22153; Cass., Sez. 6^-5, 8 febbraio 2018, n. 3049; Cass., Sez. 5^, 22 marzo 2019, n. 8175; Cass., Sez. 5^, 23 febbraio 2021, n. 4757; Cass., Sez. 5^, 8 aprile 2022, n. 11477). Più specificamente, si è affermato che la sussistenza di una situazione di illiquidità o di crisi aziendale non costituisce, di per sé, forza maggiore, ai fini
dell’operatività della causa di non punibilità di cui all’art. 6, comma 5, cit essendo, invece, necessaria la sussistenza di un elemento oggettivo, costituito da circostanze anormali ed estranee all’operatore e di un elemento soggettivo, correlato al dovere del contribuente di premunirsi contro le conseguenze dell’evento anormale, mediante l’adozione di misure appropriate, pur senza incorrere in sacrifici eccessivi (tra le tante: Cass., Sez. 6^-5, 8 febbraio 2018, n. 3049; Cass., Sez. 5^, 22 marzo 2019, n. 8175; Cass., Sez. 6^-5, 28 settembre 2020, n. 20389; Cass., Sez. 5^, 16 giugno 2021, n. 17027).
Rilevano, dunque, non necessariamente circostanze tali da porre l’operatore nell’impossibilità assoluta di rispettare la norma tributaria, bensì quelle anomale ed imprevedibili, le cui conseguenze, però, non avrebbero potuto essere evitate malgrado l’adozione di tutte le precauzioni del caso (cfr. sentenza depositata dalla Corte di Giustizia il 15 dicembre 1994, in causa C-195/91, punto 31; la sentenza depositata dalla Corte di Giustizia il 17 ottobre 2002, in causa C208/01, punto 19; la sentenza depositata dalla Corte di Giustizia il 18 dicembre 2007, in causa C-314/06, punto 24; la sentenza depositata dalla Corte di Giustizia il 18 luglio 2013, in causa C-99/12, punto 31; la sentenza depositata dalla Corte di Giustizia il 4 febbraio 2016, in cause C-659/13 e C34/14, punto 192; la sentenza depositata dalla Corte di Giustizia il 18 maggio 2017, in causa C-154/16, punto 61).
Secondo la motivazione della sentenza impugnata, «(…) non è oggetto di contestazione che, nel caso di specie, la situazione di dissesto dell’RAGIONE_SOCIALE, che è tenuto ad assicurare le prestazioni sanitarie, è ascrivibile alle gravi inadempienze della Pubblica Amministrazione, come risulta dalla necessità di ricorrere ad indebitamento bancario finalizzato al finanziamento dell’attività sanitaria della Società», conseguendone che «(…) l’impossibilità di adempiere tempestivamente alle obbligazioni tributarie è riconducibile ad una situazione di forza maggiore prevista dall’art. 6 comma 5 del d.lgs. n. 472/97». Orbene, il giudice di secondo grado non si è uniformato al principio enunciato, avendo accolto l’appello della contribuente sul mero presupposto che la situazione di illiquidità della contribuente potesse costituire
idonea ‘forza maggiore’ ai fini dell’esonero dalle sanzioni pecuniarie e dagli interessi moratori, senza indagare (sulla scorta delle risultanze istruttorie) -e, quindi, con motivazione inidonea a giustificare il rigetto del gravame – se l’impossibilità d i adempiere le obbligazioni tributarie per carenza o insufficienza di mezzi finanziari fosse imputabile alla difficoltà o impossibilità di incassare crediti pubblici per morosità e/o insolvenza dei debitori, all’insuccesso di iniziative giudiziarie o extragiudiziarie per il recupero dei propri crediti, al diniego o alla difficoltà di concessione di finanziamenti bancari ovvero all’inerzia o al disinteresse della contribuente nell’adozione di misure ordinarie o straordinarie per prevenire o bloccare la crisi aziendale.
Alla luce di tali considerazioni, la sentenza impugnata, oltre a valutare la scarsa liquidità di cui godeva la contribuente, avrebbe dovuto considerare se e in che termini tale situazione di crisi finanziaria avrebbe potuto costituire un evento imprevedibile ed inevitabile, non fronteggiabile dalla contribuente con misure necessarie o opportune per porre rimedio alla situazione di disagio nella reperibilità della provvista necessaria ai pagamenti correnti (con particolare riguardo alle scadenze delle obbligazioni tributarie). Il giudice di merito dovrà, pertanto, integrare e completare l’accertamento di fatto in relazione alla sussistenza o meno di tali circostanze e la sentenza impugnata deve essere cassata con rinvio della causa alla Commissione tributaria regionale del Lazio (ora, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, ai sensi dell’art. 1, comma 1, lett. a, della legge 31 agosto 2022, n. 130), in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

P. Q. M.

La Corte

Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Cos ì deciso in Roma il 19 gennaio 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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