Forza maggiore e crisi di liquidità: il caso fiscale

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 7628/2024, ha stabilito che la crisi di liquidità di un’azienda, anche se causata da ritardi nei pagamenti da parte della Pubblica Amministrazione, non costituisce automaticamente una causa di “forza maggiore” che giustifichi il mancato versamento delle imposte. La Corte ha chiarito che il contribuente deve dimostrare di aver adottato tutte le misure possibili per prevenire l’insolvenza, non potendo semplicemente addurre le difficoltà finanziarie come scusante. Il caso è stato rinviato alla commissione tributaria per una nuova valutazione dei fatti alla luce di questo principio.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 8 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Forza Maggiore e Crisi di Liquidità: Quando il Debito della P.A. Non Giustifica il Mancato Pagamento delle Tasse

Un’azienda in crisi di liquidità a causa dei ritardi nei pagamenti da parte della Pubblica Amministrazione può smettere di pagare le tasse invocando la forza maggiore? La Corte di Cassazione, con una recente ordinanza, ha fornito una risposta chiara, stabilendo principi rigorosi per l’applicazione di questa causa di non punibilità in ambito fiscale. La decisione sottolinea che le difficoltà economiche, per quanto gravi, non sono sufficienti di per sé a esonerare il contribuente dai propri doveri fiscali.

I Fatti del Contenzioso

Il caso ha origine da un avviso di accertamento per il mancato pagamento dell’ICI (Imposta Comunale sugli Immobili) notificato da un Comune a una struttura sanitaria privata. La società contribuente si opponeva alla pretesa fiscale sostenendo di trovarsi in una grave crisi di liquidità, causata direttamente dai sistematici ritardi con cui la Pubblica Amministrazione saldava i rimborsi per le prestazioni sanitarie erogate. Secondo la società, questa situazione integrava un’ipotesi di forza maggiore, tale da giustificare l’omesso versamento e l’annullamento delle relative sanzioni.

Inizialmente, la Commissione Tributaria Regionale aveva dato ragione all’azienda, riformando la decisione di primo grado e riconoscendo la sussistenza della forza maggiore. Il Comune, tuttavia, non si è arreso e ha presentato ricorso in Cassazione.

La Nozione di Forza Maggiore nel Diritto Tributario

La Corte di Cassazione ha colto l’occasione per ripercorrere e definire con precisione i contorni della forza maggiore in materia tributaria, richiamando la consolidata giurisprudenza nazionale ed europea. L’articolo 6, comma 5, del D.Lgs. 472/1997 stabilisce che non è punibile chi ha commesso la violazione per causa a lui non imputabile.

La nozione di forza maggiore si compone di due elementi fondamentali:
1. Elemento oggettivo: la presenza di circostanze anomale, imprevedibili ed estranee alla sfera di controllo del contribuente.
2. Elemento soggettivo: l’aver adottato, da parte del contribuente, tutte le misure appropriate e le precauzioni del caso per premunirsi contro le conseguenze dell’evento anomalo, senza incorrere in sacrifici eccessivi.

In sostanza, non basta subire un evento imprevisto; è necessario anche dimostrare di aver fatto tutto il possibile per evitarne le conseguenze negative.

La Crisi di Liquidità non è Automaticamente Forza Maggiore

Il punto centrale della decisione è che la crisi di liquidità o la crisi aziendale, di per sé, non costituiscono forza maggiore. La Cassazione ha specificato che il giudice di merito, prima di accogliere l’appello della società, avrebbe dovuto condurre un’indagine molto più approfondita. Non era sufficiente constatare la situazione di difficoltà finanziaria legata ai ritardi della P.A., che peraltro sono un fenomeno noto e, in una certa misura, prevedibile per chi opera con il settore pubblico.

Le Motivazioni della Decisione

La Corte ha censurato la sentenza della Commissione Regionale per la sua motivazione insufficiente. Il giudice d’appello si era limitato a collegare l’inadempimento fiscale alla crisi di liquidità, senza però verificare se la società avesse effettivamente agito con la dovuta diligenza. La Cassazione ha evidenziato che sarebbe stato necessario accertare se l’impossibilità di adempiere fosse imputabile:
* Alla difficoltà o impossibilità di incassare crediti pubblici;
* Al fallimento di iniziative giudiziarie o stragiudiziali per il recupero dei crediti;
* Al diniego o alla difficoltà di ottenere finanziamenti bancari;
* All’inerzia o al disinteresse della società stessa nell’adottare misure ordinarie o straordinarie per prevenire o arginare la crisi.

In altre parole, il contribuente avrebbe dovuto provare di aver esplorato ogni via percorribile per reperire la liquidità necessaria a onorare le scadenze fiscali, prima di poter invocare la forza maggiore.

Conclusioni e Implicazioni Pratiche

Con questa ordinanza, la Cassazione ha annullato la sentenza impugnata e ha rinviato la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio per un nuovo esame. Il nuovo giudice dovrà valutare i fatti in modo più approfondito, verificando se la crisi finanziaria della società fosse un evento non solo imprevisto ma anche inevitabile, e non fronteggiabile con misure opportune.

La decisione ribadisce un principio fondamentale: l’onere della prova in caso di forza maggiore grava interamente sul contribuente. Non basta lamentare le inadempienze della Pubblica Amministrazione; occorre dimostrare con prove concrete di aver agito come un operatore economico prudente e diligente per mitigare gli effetti negativi di tali ritardi. Questa pronuncia serve da monito per tutte le imprese che operano con enti pubblici, sottolineando che le difficoltà finanziarie, per quanto reali, non possono diventare una scusante automatica per sottrarsi agli obblighi fiscali.

Una crisi di liquidità aziendale può essere considerata “forza maggiore” per non pagare le tasse?
No, la crisi di liquidità, di per sé, non costituisce forza maggiore. È necessario che essa derivi da un evento imprevedibile e inevitabile e che il contribuente dimostri di aver adottato tutte le misure possibili per prevenirla o fronteggiarla.

Cosa deve dimostrare un’azienda per invocare la forza maggiore a causa dei ritardi di pagamento della Pubblica Amministrazione?
L’azienda deve provare non solo il ritardo nei pagamenti, ma anche di aver intrapreso tutte le azioni possibili per recuperare i crediti (iniziative giudiziarie/extagiudiziarie), di aver cercato finanziamenti alternativi e di aver adottato ogni misura idonea a prevenire la crisi, dimostrando che l’inadempimento fiscale era l’unica conseguenza inevitabile.

Quali sono gli elementi che definiscono la forza maggiore secondo la giurisprudenza?
La forza maggiore è caratterizzata da un elemento oggettivo (circostanze anomale, imprevedibili ed estranee all’operatore) e un elemento soggettivo (l’obbligo dell’interessato di premunirsi contro le conseguenze dell’evento, adottando misure appropriate senza incorrere in sacrifici eccessivi).

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 7628 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 7628 Anno 2024

Presidente: PAOLITTO LIBERATO

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 21/03/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 1170/2023 R.G., proposto DA

il Comune di Grottaferrata (RM), in persona del Sindaco pro tempore , autorizzato ad instaurare il presente procedimento in virtù di deliberazione adottata dalla Giunta Municipale il 15 dicembre 2022, n. 131, rappresentato e difeso dall’AVV_NOTAIO, con studio in Roma, ove elettivamente domiciliata, giusta procura in allegato al ricorso introduttivo del presente procedimento;

RICORRENTE

CONTRO

RAGIONE_SOCIALE, con sede in Roma, in persona del presidente del consiglio di amministrazione pro tempore , rappresentata e difesa dall’AVV_NOTAIO, con studio in Roma, ove elettivamente domiciliata, giusta procura in calce al controricorso di costituzione nel presente procedimento;

CONTRORICORRENTE

avverso la sentenza depositata dalla Commissione tributaria regionale del Lazio il 9 giugno 2022, n. 2696/13/2022;

ICI IMU ACCERTAMENTOFO FORZA MAGGIORE

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 19 gennaio 2024 dal AVV_NOTAIO.

RILEVATO CHE:

il Comune di Grottaferrata (RM) ha proposto ricorso per la cassazione della sentenza depositata dalla Commissione tributaria regionale del Lazio il 9 giugno 2022, n. 2696/13/2022, la quale, in controversia avente ad oggetto l’impugnazione di avviso di accertamento per l’ICI relativa all’anno 2009, per l’importo di € 9.742,00, in relazione ad un immobile ubicato nel medesimo Comune, del quale l” RAGIONE_SOCIALE‘ era proprietaria , ha accolto l’appello proposto dall” RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE‘ nei confronti della medesima avverso la sentenza depositata dalla Commissione tributaria provinciale di Roma il 18 dicembre 2017, n. 26711/27/2017, con compensazione delle spese giudiziali;
la Commissione tributaria regionale ha riformato la decisione di prime cure -che aveva rigettato il ricorso originario – sul presupposto che l ‘inadempimento dell’obbligazione tributaria da parte della contribuente fosse imputabile al ritardo nei pagamenti relativi ai rimborsi delle prestazioni sanitarie erogate al pubblico da parte della pubblica amministrazione, ricorrendo un’ipotesi di forza maggiore ex art. 6, comma 5, del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472;

l” RAGIONE_SOCIALE‘ ha resistito con controricorso;

in prossimità dell’adunanza camerale, il ricorrente ha depositato memoria illustrativa.

CONSIDERATO CHE:

con un unico motivo, si denuncia violazione e falsa applicazione de ll’art. 6, comma 5, del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per essere stato erroneamente ritenuto dal giudice di appello che la crisi di liquidità della contribuente integrasse, di per sé, una causa di ‘ forza maggiore’ atta a giustificare il mancato pagamento dell’ICI e, comunque, delle sanzioni amministrative e degli interessi moratori per difetto di colpa, laddove la contribuente non aveva provato di essersi trovata in crisi finanziaria a causa del ritardato pagamento di quanto dovuto dalla pubblica amministrazione, essendo prevedibile il ritardo di quest’ultima nell’esecuzione dei pagamenti ;
1.1 il motivo è fondato;

1.2 l a figura della ‘ forza maggiore ‘ è stata codificata dall’art. 6, comma 5, del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472 (in materia di sanzioni amministrative per violazioni di norme tributarie) come ‘ causa di non punibilità ‘ del contribuente che abbia commesso un fatto integrante l’infrazione di una norma tributaria;

1.3 l ‘esimente è stata oggetto di un’ attenta rielaborazione da parte di questa Corte (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 22 settembre 2017, n. 22153; Cass., Sez. 6^-5, 8 febbraio 2018, n. 3049; Cass., Sez. 5^, 22 marzo 2019, n. 8175; Cass., Sez. 5^, 28 settembre 2020, n. 20389; Cass., Sez. 5^, 23 febbraio 2021, n. 4757; Cass., Sez. 5^, 25 maggio 2022, n. 16947; Cass., Sez. 5^, 2 novembre 2023, n. 30493) sulla scorta della giurisprudenza euro-unitaria;

1.4 in proposito, si è affermato che la nozione di forza maggiore in materia tributaria e fiscale -da interpretarsi in modo conforme con la sentenza resa dalla Corte di Giustizia il 18

dicembre 2007, in causa C314/06, punto 24, e con l’ordinanza resa dalla Corte di Giustizia il 18 gennaio 2005, in causa C325/03, punto 25 – comporta la sussistenza di un elemento oggettivo, relativo alle circostanze anormali ed estranee all’operatore, e di un elemento soggettivo, costituito dall’obbligo dell’interessato di premunirsi contro le conseguenze dell’evento anormale, adottando misure appropriate senza incorrere in sacrifici eccessivi;

1.5 peraltro, è stato, altresì, evidenziato che la nozione di forza maggiore non si limita all’impossibilità assoluta, ma deve essere intesa nel senso di circostanze anormali e imprevedibili, le cui conseguenze non avrebbero potuto essere evitate malgrado l’adozione di tutte le precauzioni del caso (vedasi la sentenza resa dalla Corte di Giustizia il 15 dicembre 1994, in causa C-195/91, punto 31, e la sentenza resa dalla Corte di Giustizia il 17 ottobre 2002, in causa C-208/01, punto 19);

1.6 pertanto, sotto il profilo naturalistico, la forza maggiore si atteggia come una causa esterna che obbliga la persona a comportarsi in modo difforme da quanto voluto, di talché essa va configurata, relativamente alla sua natura giuridica, come una esimente poiché il soggetto passivo è costretto a commettere la violazione a causa di un evento imprevisto, imprevedibile ed irresistibile, non imputabile ad esso contribuente, nonostante tutte le cautele adottate (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 22 settembre 2017, n. 22153; Cass., Sez. 6^5, 8 febbraio 2018, n. 3049; Cass., Sez. 5^, 22 marzo 2019, n. 8175; Cass., Sez. 5^, 23 febbraio 2021, n. 4757; Cass., Sez. 5^, 8 aprile 2022, n. 11477);
1.7 più specificamente, poi, la giurisprudenza di questa Corte ha ritenuto che la sussistenza di una situazione di illiquidità o di crisi aziendale non costituisce, di per sé, forza maggiore, ai

fini dell’operatività della causa di non punibilità di cui all’art. 6, comma 5, del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, essendo, invece, necessaria la sussistenza di un elemento oggettivo, costituito da circostanze anormali ed estranee all’operatore, e di un elemento soggettivo, correlato al dovere del contribuente di premunirsi contro le conseguenze dell’evento anormale, mediante l’adozione di misure appropriate, pur senza incorrere in sacrifici eccessivi (tra le tante: Cass., Sez. 6^-5, 8 febbraio 2018, n. 3049; Cass., Sez. 5^, 22 marzo 2019, n. 8175; Cass., Sez. 6^-5, 28 settembre 2020, n. 20389; Cass., Sez. 5^, 16 giugno 2021, n. 17027);
1.8 secondo la giurisprudenza euro-unitaria, rilevano, dunque, non necessariamente circostanze tali da porre l’operatore nell’impossibilità assoluta di rispettare la norma tributaria bensì quelle anomale ed imprevedibili, le cui conseguenze, però, non avrebbero potuto essere evitate malgrado l’adozione di tutte le precauzioni del caso (vedasi la sentenza depositata dalla Corte di Giustizia il 15 dicembre 1994, in causa C-195/91, punto 31; la sentenza depositata dalla Corte di Giustizia il 17 ottobre 2002, in causa C-208/01, punto 19; la sentenza depositata dalla Corte di Giustizia il 18 dicembre 2007, in causa C-314/06, punto 24; la sentenza depositata dalla Corte di Giustizia il 18 luglio 2013, in causa C-99/12, punto 31; la sentenza depositata dalla Corte di Giustizia il 4 febbraio 2016, in cause C-659/13 e C34/14, punto 192; la sentenza depositata dalla Corte di Giustizia il 18 maggio 2017, in causa C-154/16, punto 61);
1.9 secondo la motivazione della sentenza impugnata, « (…) non è oggetto di contestazione che, nel caso di specie, la situazione di dissesto dell’RAGIONE_SOCIALE, che è tenuto ad assicurare le prestazioni sanitarie, è

ascrivibile alle gravi inadempienze della Pubblica Amministrazione, come risulta dalla necessità di ricorrere ad indebitamento bancario finalizzato al finanziamento dell’attività sanitaria della Società », conseguendone che « (…) l’impossibilità di adempiere tempestivamente alle obbligazioni tributarie è riconducibile ad una situazione di forza maggiore prevista dall’art. 6 comma 5 del Dlgs. n. 472/ 97 »;

1.10 a ben vedere, il giudice di secondo grado non si è uniformato al principio enunciato, avendo accolto l ‘appello della contribuente sul mero presupposto che la situazione di illiquidità della contribuente potesse costituire idonea ‘ forza maggiore ‘ ai fini dell’esonero dalle sanzioni pecuniarie e dagli interessi moratori, senza indagare (sulla scorta delle risultanze istruttorie) -e, quindi, con motivazione inidonea a giustificare il rigetto del gravame – se l ‘impossibilità di adempiere le obbligazioni tributarie per carenza o insufficienza di mezzi finanziari fosse imputabile alla difficoltà o impossibilità di incassare crediti pubblici per morosità e/o insolvenza dei debitori, all’insuccesso di iniziative giudiziarie o extragiudiziarie per il recupero dei propri crediti, al diniego o alla difficoltà di concessione di finanziamenti bancari ovvero all’inerzia o al disinteresse della contribuente nell’adozione di misure ordinarie o straordinarie per prevenire o bloccare la crisi aziendale;
1.11. per cui, alla luce di tali considerazioni, la sentenza impugnata, oltre a valutare la scarsa liquidità di cui godeva la contribuente, avrebbe dovuto considerare se e in che termini tale situazione di crisi finanziaria avrebbe potuto costituire un evento imprevedibile ed inevitabile, non fronteggiabile dalla contribuente con misure necessarie o opportune per porre rimedio alla situazione di disagio nella reperibilità della

provvista necessaria ai pagamenti correnti (con particolare riguardo alle scadenze delle obbligazioni tributarie);

1.12 per cui, il giudice di merito dovrà integrare e completare l’accertamento di fatto in relazione alla sussistenza o meno di tali circostanze;

valutandosi la fondatezza del motivo dedotto, dunque, il ricorso può trovare accoglimento e la sentenza impugnata deve essere cassata con rinvio della causa alla Commissione tributaria regionale del Lazio (ora, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, ai sensi dell’art. 1, comma 1, lett. a, della legge 31 agosto 2022, n. 130), in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Così deciso a Roma nella camera di consiglio del 19 gennaio

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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