Fondo pensione complementare: deducibilità e limiti

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 23520/2024, ha stabilito che la prestazione in capitale erogata da un fondo pensione complementare è interamente tassabile. Non si applica la franchigia di deducibilità del 4% sui contributi versati dal lavoratore prima del 1995 se questi hanno natura volontaria e derivano da accordi aziendali anziché da obblighi di legge. La Corte ha così accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, negando il rimborso IRPEF richiesto da un ex dipendente.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 15 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Tassazione del fondo pensione complementare: la Cassazione nega la deducibilità

La recente ordinanza della Corte di Cassazione n. 23520 del 2 settembre 2024 offre un importante chiarimento sulla tassazione delle prestazioni erogate da un fondo pensione complementare. La Corte ha stabilito che i contributi versati volontariamente, sulla base di accordi aziendali, non beneficiano della franchigia di deducibilità del 4% prevista dalla vecchia normativa, con significative conseguenze per i contribuenti.

I Fatti di Causa

La vicenda trae origine dalla richiesta di rimborso IRPEF presentata da un ex dipendente di un istituto bancario. Il contribuente aveva ricevuto nel 2006 una prestazione in forma di capitale, cosiddetta una tantum, dal fondo di previdenza complementare aziendale. A suo avviso, il fondo, in qualità di sostituto d’imposta, aveva erroneamente calcolato le ritenute fiscali senza dedurre dalla base imponibile i contributi da lui versati fino al 31 dicembre 1994, nel limite del 4% del reddito annuo, come previsto dall’art. 17 del TUIR nella sua formulazione ante-riforma (D.Lgs. 47/2000).

Dopo un silenzio-rifiuto da parte dell’Amministrazione Finanziaria, il contribuente si era rivolto alla Commissione Tributaria Provinciale, che aveva respinto la sua domanda. Successivamente, la Commissione Tributaria Regionale aveva riformato la decisione, accogliendo l’appello del contribuente e riconoscendogli il diritto al rimborso. La CTR aveva ritenuto che il fondo avesse illegittimamente assoggettato a tassazione l’intero importo delle competenze, senza detrarre la quota del 4% che, a suo dire, era esente.

Fondo pensione complementare: il ricorso dell’Agenzia

Contro la sentenza di secondo grado, l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione, basandolo su un unico motivo: la violazione e falsa applicazione degli artt. 17 e 48 del TUIR (vecchia numerazione). Secondo l’Agenzia, la CTR aveva errato nel ritenere applicabile la franchigia del 4%.

L’argomentazione dell’Amministrazione Finanziaria si fondava su due punti cruciali:

1. Natura dei contributi: I contributi in questione, sebbene formalmente a carico del lavoratore, erano sostanzialmente a carico del datore di lavoro, grazie a uno specifico accordo aziendale che prevedeva un meccanismo di “incrocio contributivo”.
2. Volontarietà: I contributi versati al fondo, essendo una prestazione eseguita in modo volontario e non in adempimento di un obbligo di legge, concorrono integralmente alla formazione del reddito di lavoro dipendente, senza alcuna franchigia o detrazione.

Le motivazioni della decisione

La Corte di Cassazione ha ritenuto fondato il motivo di ricorso dell’Agenzia delle Entrate, accogliendolo e cassando la sentenza impugnata. Gli Ermellini hanno ribadito un principio consolidato nella loro giurisprudenza: la prestazione in forma di capitale erogata da un fondo pensione complementare in sostituzione della rendita periodica deve essere assoggettata al medesimo regime fiscale di quest’ultima.

Di conseguenza, la base imponibile su cui calcolare il tributo è costituita dall’intera somma versata dal Fondo. Non è possibile defalcare i contributi corrisposti dal lavoratore, in quanto questi hanno natura facoltativa. Essi rappresentano una prestazione volontariamente eseguita per integrare la pensione pubblica, non un versamento obbligatorio per legge.

La Corte ha specificato che, ai sensi dell’art. 48 (ora 51) del TUIR, gli unici contributi previdenziali che non concorrono a formare il reddito sono quelli versati in ottemperanza a disposizioni di legge. Nel caso di specie, l’iscrizione al fondo di previdenza trovava origine in una convenzione tra datore di lavoro e lavoratore, e non in una norma imperativa. Pertanto, la CTR, riconoscendo la deducibilità, si è discostata erroneamente da questi principi, incorrendo in una violazione di legge.

Le conclusioni

La decisione della Cassazione, decidendo la causa nel merito, ha rigettato l’originario ricorso del contribuente. La pronuncia stabilisce un punto fermo sulla non applicabilità della franchigia del 4% ai contributi versati su base volontaria a fondi pensione aziendali. Questo principio ha importanti implicazioni pratiche: le somme erogate da tali fondi a titolo di prestazione in capitale devono essere considerate interamente imponibili ai fini IRPEF, senza possibilità di scomputare i contributi versati dal lavoratore nel corso del rapporto di lavoro, quando questi derivino da accordi privati e non da obblighi legali.

I contributi versati a un fondo pensione complementare sono sempre deducibili dalla base imponibile?
No. Secondo la sentenza, solo i contributi previdenziali e assistenziali versati in ottemperanza a disposizioni di legge non concorrono a formare il reddito. Quelli versati volontariamente sulla base di accordi privati, come nel caso esaminato, non sono deducibili e concorrono alla formazione del reddito tassabile.

Come viene tassata la prestazione in capitale (una tantum) erogata da un fondo pensione complementare?
La prestazione in capitale è soggetta allo stesso regime fiscale che sarebbe stato applicato alla pensione integrativa che sostituisce. La base imponibile è costituita dall’intera somma versata dal Fondo, senza poter defalcare i contributi volontari corrisposti dal lavoratore.

La franchigia del 4% prevista dalla vecchia normativa TUIR si applica ai contributi versati a un fondo pensione aziendale?
No, la franchigia del 4% non si applica se l’iscrizione al fondo e i relativi versamenti hanno natura facoltativa e derivano da un accordo tra datore di lavoro e lavoratore, anziché da un obbligo di legge.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 23520 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 23520 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 02/09/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 24690/2017 R.G. proposto da RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , domiciliata in Roma alla INDIRIZZO presso gli uffici dell’Avvocatura Generale dello Stato, dalla quale è rappresentata e difesa ope legis

-ricorrente-

contro

NOME COGNOME, elettivamente domiciliato in Roma alla INDIRIZZO presso lo studio dell’AVV_NOTAIO, rappresentato e difeso dall’AVV_NOTAIO

-controricorrente-

avverso la SENTENZA della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE DEL LAZIO n. 1490/17/17 depositata il 21 marzo 2017

Udita la relazione svolta nell ‘adunanza camerale de l 5 giugno 2024 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

NOME COGNOME, ex dipendente della RAGIONE_SOCIALE, chiedeva alla Direzione Provinciale I di Roma dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE il rimborso RAGIONE_SOCIALE ritenute ai fini dell’IRPEF asseritamente operate in eccesso dal RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE

RAGIONE_SOCIALE del personale del predetto istituto di credito sulla prestazione in forma di capitale erogatagli «una tantum» nell’anno 2006, in sostituzione della rendita periodica originariamente corrisposta.

A sostegno della richiesta argomentava che il RAGIONE_SOCIALE predetto, nell’effettuare, quale sostituto d’imposta, le ritenute fiscali, non avesse dedotto dalla base imponibile i contributi da lui versati fino al 31 dicembre 1994, entro il limite del 4% dell’importo annuo in denaro percepito in dipendenza del rapporto di lavoro, secondo quanto previ sto dall’art. 17, comma 2, del D.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR), nel testo vigente anteriormente alle modifiche apportate dal D. Lgs. n. 47 del 2000.
Formatosi il silenziorifiuto sull’istanza, l’COGNOME proponeva ricorso ex art. 19, comma 1, lettera g), del D. Lgs. n. 546 del 1992 dinanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Roma, che respingeva la sua domanda.

La decisione veniva, però, successivamente riformata dalla Commissione Tributaria Regionale del Lazio, la quale, con sentenza n. 1490/17/17 del 21 marzo 2017, in accoglimento dell’appello del contribuente, riconosceva il suo diritto al rimborso richiesto.

A fondamento della decisione assunta il collegio regionale osservava che il RAGIONE_SOCIALE al quale l’COGNOME era stato iscritto aveva illegittimamente «assunto quale base imponibile l’intero importo RAGIONE_SOCIALE competenze maturate, senza detrarne il 4%, che in base all’art. 17 cpv ( scilicet : del D.P.R. n. 917 del 1986 -n.d.r.) era esente» .

Avverso tale sentenza l’RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso per cassazione affidato a un unico motivo.

L’COGNOME ha resistito con controricorso.

La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 380 -bis .1 c.p.c..

MOTIVI DELLA DECISIONE

Con l’unico motivo di ricorso, formulato ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., vengono denunciate la violazione e la falsa applicazione degli artt. 17, comma 2, e 48, comma 2, lettera a), del D.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR), vecchia numerazione.

1.1 Si assume che avrebbe errato la CTR nel ritenere che l’iscrizione al RAGIONE_SOCIALE istituito per il proprio personale dalla RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE non comporti l’esclusione dell’applicazione della franchigia del 4% dal calcolo RAGIONE_SOCIALE ritenute.

1.2 Viene, al riguardo, osservato che: – soltanto i contributi previdenziali effettivamente corrisposti dal lavoratore godono della suddetta franchigia, laddove quelli in oggetto, almeno fino al 1994, erano , ma , che in concreto provvedeva a versarli al RAGIONE_SOCIALE (operando a quel tempo, sulla base di uno specifico accordo aziendale stipulato dalla RAGIONE_SOCIALE con la propria commissione interna, un meccanismo di «incrocio contributivo», cd. «chassè-croisè» ); – i contributi versati al RAGIONE_SOCIALE, consistendo in una prestazione eseguita in modo volontario, e non in ottemperanza a disposizioni di legge, concorrono senza franchigia o detrazione alla formazione del reddito di lavoro dipendente tassabile, non essendo ad essi applicabile la previsione contenuta nell’ art. 48 (corrispondente, nella nuova numerazione, all’art. 51, comma 2, lettera a]), del TUIR.
Il motivo è fondato.

2.1 Per giurisprudenza di questa Corte, la prestazione in forma di capitale che un RAGIONE_SOCIALE per il personale di un istituto bancario effettui in favore di un ex dipendente, in forza di accordo risolutivo di ogni rapporto inerente al trattamento pensionistico integrativo in godimento (cd. «zainetto»), costituisce, ai sensi dell’ art. 6, comma 2, del TUIR,

reddito della stessa categoria della «pensione integrativa» cui l’avente diritto ha rinunciato.

2.2 Per tale motivo, essa va assoggettata al medesimo regime fiscale cui sarebbe stata sottoposta la predetta forma di pensione.

2.3 Ne consegue che la base imponibile su cui calcolare il tributo è costituita dall’intera somma versata dal RAGIONE_SOCIALE, senza che sia possibile defalcare i contributi corrisposti dal lavoratore, i quali hanno natura facoltativa, consistendo in una prestazione da lui volontariamente eseguita allo scopo di integrare la pensione pubblica; e ciò in quanto, ai sensi dell’ art. 48 (ora 51), comma 2, lettera a), del TUIR, gli unici contributi previdenziali e/o assistenziali che non concorrono a formare il reddito sono solo quelli versati in ottemperanza a disposizioni di legge (cfr. Cass. n. 15757/2023, Cass. n. 28402/2021, Cass. n. 28125/2020, Cass. n. 12154/2019), laddove l’iscrizione al RAGIONE_SOCIALE in oggetto trova titolo nella convenzione fra datore di lavoro e lavoratore, e non anche nella legge.
2.4 Dai surriferiti princìpi di diritto, che vanno ribaditi in questa sede, si è erroneamente discostata la CTR, la cui decisione incorre nella denunciata violazione di legge.

Va, conseguentemente, disposta la cassazione della sentenza impugnata.

3.1 Poiché non risultano necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa può essere decisa nel merito, ai sensi dell’art. 384, comma 2, seconda parte, c.p.c., con statuizione di rigetto dell’originario ricorso del contribuente.

Stante l’intervenuta definizione della controversia, occorre provvedere alla regolamentazione RAGIONE_SOCIALE spese dell’intero processo.

4.1 Alla stregua di una valutazione dell’esito complessivo della lite, ritiene la Corte che debba disporsi la compensazione integrale RAGIONE_SOCIALE spese dei due gradi di merito fra le parti e pronunciarsi la condanna dell’COGNOME, risultato sostanzialmente soccombente, alla rifusione

degli oneri inerenti al presente giudizio di legittimità, liquidati come in dispositivo.

4.2 Si rammenta, in proposito, che la compensazione RAGIONE_SOCIALE spese di un grado del processo, non collidendo con il principio dell’infrazionabilità della soccombenza, ben può coesistere con la condanna alle spese in favore della parte vittoriosa in relazione ad altri gradi (cfr. Cass. n. 7146/2017).

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo la causa nel merito, rigetta l’originario ricorso del contribuente; compensa interamente fra le parti le spese dei due gradi di merito e condanna l’COGNOME a rifondere all’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE le spese del presente giudizio di legittimità, liquidate in complessivi 2.300 euro, oltre ad eventuali oneri prenotati a debito.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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