Fatture soggettivamente inesistenti: diligenza e prova

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 13822/2025, ha chiarito i confini della prova in materia di fatture soggettivamente inesistenti. Il caso riguardava una società edile che si era vista contestare l’uso di fatture emesse da una presunta società ‘cartiera’. Sebbene la Commissione Tributaria Regionale avesse dato ragione al contribuente, valorizzando la documentazione prodotta (DURC, contratti), la Cassazione ha annullato la decisione. Il giudice di merito, infatti, aveva omesso di considerare gli elementi indiziari forniti dall’Amministrazione Finanziaria (assenza di sede, utenze, etc.) che indicavano la natura fittizia del fornitore, ribadendo che la valutazione della buona fede del contribuente deve basarsi su tutti gli elementi disponibili.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 3 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Fatture Soggettivamente Inesistenti: la Diligenza del Contribuente al Vaglio della Cassazione

L’ordinanza n. 13822/2025 della Corte di Cassazione affronta un tema cruciale per le imprese: la gestione e la prova della buona fede in presenza di fatture soggettivamente inesistenti. Questa pronuncia chiarisce che la sola produzione di documenti formali, come visure camerali o DURC, potrebbe non essere sufficiente a escludere la consapevolezza dell’imprenditore di partecipare a una frode fiscale, se il giudice non valuta anche gli indizi di anomalia forniti dall’Amministrazione Finanziaria.

Il Fatto: la Controversia tra l’Impresa Edile e il Fisco

Una società operante nel settore edile si è trovata al centro di una verifica fiscale. L’Amministrazione Finanziaria le contestava la registrazione di fatture, emesse in regime di reverse charge, per operazioni considerate soggettivamente inesistenti. In pratica, secondo il Fisco, i lavori erano stati eseguiti, ma non dalla società fornitrice indicata in fattura, la quale presentava le caratteristiche tipiche di una ‘società cartiera’. Di conseguenza, alla società committente venivano contestate le sanzioni relative.

Inizialmente, la Commissione Tributaria Provinciale aveva respinto il ricorso dell’impresa. Successivamente, la Commissione Tributaria Regionale (CTR) aveva ribaltato la decisione, accogliendo l’appello della società. I giudici di secondo grado avevano ritenuto che l’impresa avesse dimostrato di aver agito con ‘l’ordinaria diligenza’, avendo verificato l’iscrizione alla Camera di Commercio e la validità del DURC del proprio fornitore. Inoltre, la copiosa documentazione prodotta (rapporti di cantiere, contratti di subappalto, piani di sicurezza) provava, secondo la CTR, non solo la diligenza del committente ma anche l’esistenza e l’operatività del fornitore.

Contro questa sentenza, l’Amministrazione Finanziaria ha proposto ricorso per cassazione.

La Prova delle Fatture Soggettivamente Inesistenti

L’Amministrazione Finanziaria ha basato il proprio ricorso su due motivi principali. Con il primo, ha lamentato l’omesso esame da parte della CTR di fatti decisivi che indicavano la natura fittizia del fornitore, come la mancanza di una sede operativa, l’assenza di utenze e irregolarità nelle dichiarazioni fiscali. In sostanza, la CTR si sarebbe limitata a considerare i documenti forniti dal contribuente, ignorando gli elementi indiziari che avrebbero potuto illuminare la situazione sotto una luce diversa.

Con il secondo motivo, subordinato al primo, si contestava la motivazione della sentenza d’appello, ritenuta apparente e tautologica, incapace di spiegare le reali ragioni della decisione.

L’Onere della Prova nella Giurisprudenza

La Corte di Cassazione, accogliendo il primo motivo, ha colto l’occasione per ribadire i principi consolidati in materia. In tema di fatture soggettivamente inesistenti, l’onere della prova è così ripartito:
1. Amministrazione Finanziaria: Deve provare, anche tramite indizi, non solo la fittizietà del fornitore, ma anche la consapevolezza del destinatario della fattura di essere parte di un’evasione fiscale. Deve dimostrare che l’imprenditore, usando l’ordinaria diligenza, sapeva o avrebbe dovuto sapere che l’operazione si inseriva in un contesto fraudolento.
2. Contribuente: Deve fornire la prova contraria, dimostrando di aver agito senza la consapevolezza di partecipare alla frode e di aver adoperato la massima diligenza possibile per non esservi coinvolto. A tal fine, la mera regolarità contabile o la mancanza di un beneficio diretto dalla frode non sono, di per sé, sufficienti.

Le Motivazioni della Cassazione

La Corte ha ritenuto fondato il primo motivo di ricorso dell’Amministrazione Finanziaria. I giudici di legittimità hanno evidenziato come la CTR abbia commesso un errore metodologico cruciale: ha valorizzato esclusivamente la documentazione prodotta dalla società contribuente (tesa a dimostrare l’effettiva esecuzione dei lavori), ma ha completamente omesso di considerare i fatti dedotti dall’Ufficio.

Questi fatti secondari – come l’assenza di una sede fisica e di utenze in capo alla società fornitrice, oltre a irregolarità contabili e fiscali – erano fondamentali. Essi avrebbero potuto fornire una prospettiva diversa sugli elementi documentali presentati dal contribuente. L’Amministrazione Finanziaria, infatti, non contestava che i lavori fossero stati eseguiti, ma che fossero stati eseguiti da un soggetto diverso da quello indicato in fattura, un soggetto con tutte le caratteristiche di una ‘cartiera’.

La CTR, non esaminando questi elementi indiziari, ha fornito una valutazione parziale, non consentendo un corretto bilanciamento di tutte le prove in campo. Per questo motivo, la sua sentenza è stata cassata.

Le Conclusioni

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell’Amministrazione Finanziaria, cassando la sentenza impugnata e rinviando la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, per un nuovo esame.

Questa ordinanza rappresenta un importante monito per tutti gli operatori economici. La diligenza richiesta nei rapporti commerciali va oltre la semplice verifica formale dei documenti (visura camerale, DURC). È necessario un approccio più sostanziale: di fronte a indizi che possano suggerire anomalie (prezzi anomali, modalità di pagamento inusuali, mancanza di una struttura aziendale credibile del fornitore), l’imprenditore deve attivarsi per compiere verifiche più approfondite. Ignorare questi ‘campanelli d’allarme’ può costare caro, poiché il giudice tributario è tenuto a valutare l’intero quadro probatorio, inclusi gli elementi indiziari che possono rivelare la partecipazione, anche solo per negligenza, a una frode fiscale.

Cosa deve dimostrare l’Amministrazione Finanziaria in caso di fatture soggettivamente inesistenti?
Deve provare, anche con indizi, non solo che il fornitore è fittizio (es. una ‘cartiera’), ma anche che il cliente (il contribuente) sapeva o, usando l’ordinaria diligenza, avrebbe dovuto sapere che l’operazione faceva parte di una frode fiscale.

La presentazione di un DURC valido e di una visura camerale è sufficiente a provare la buona fede del contribuente?
Secondo questa ordinanza, no. Sebbene siano elementi importanti della diligenza del contribuente, il giudice deve valutare anche gli indizi contrari forniti dall’Amministrazione Finanziaria (come l’assenza di una sede operativa o di utenze del fornitore) per avere un quadro completo e decidere sulla consapevolezza della frode.

Qual è stato l’errore commesso dalla Commissione Tributaria Regionale (CTR) in questo caso?
L’errore è stato quello di aver basato la propria decisione esclusivamente sulla documentazione prodotta dal contribuente (che provava l’esecuzione dei lavori), senza prendere in alcuna considerazione gli elementi indiziari presentati dall’Amministrazione Finanziaria, i quali suggerivano la natura fittizia del soggetto fornitore.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 13822 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 13822 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: NOME

Data pubblicazione: 23/05/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 18639/2022 R.G. proposto da :

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in ROMA, INDIRIZZO presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (NUMERO_DOCUMENTO), che la rappresenta e difende

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE elettivamente domiciliata in BERGAMO, INDIRIZZO presso lo studio dell’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE che lo rappresenta e difende

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. LOMBARDIA n. 243/05/22 depositata il 28/01/2022.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 15/05/2025 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

Con la sentenza n. 243/05/22 del 28/01/2022, la Commissione tributaria regionale della Lombardia (di seguito CTR) accoglieva l’appello proposto da RAGIONE_SOCIALE (di seguito RAGIONE_SOCIALE

avverso la sentenza n. 2399/16/21 della Commissione tributaria provinciale di Milano (di seguito CTP), che aveva respinto il ricorso della società contribuente nei confronti di due avvisi di accertamento relativi agli anni d’imposta 2015 e 2016.

1.1. Come emerge dalla sentenza impugnata e dagli atti di parte, con gli avvisi di accertamento veniva contestata alla società contribuente la registrazione di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti; dette fatture erano state emesse da RAGIONE_SOCIALE in regime di reverse charge , sicché a RAGIONE_SOCIALE venivano contestate unicamente le relative sanzioni.

1.2. La CTR accoglieva l’appello di RAGIONE_SOCIALE evidenziando che: a) la società contribuente aveva dimostrato «che, nel caso di specie, aveva usato “l’ordinaria diligenza” nella verifica dell’esistenza e dell’effettiva operatività del proprio fornitore RAGIONE_SOCIALE, come risultante dalla visura camerale e soprattutto dal DURC in corso di validità»; b) la copiosa documentazione prodotta (rapporti di cantiere; registro degli interventi effettuati; assunzione dei dipendenti e loro impiego nei cantieri; contratti di subappalto, iscrizione di RAGIONE_SOCIALE presso la CCIAA; disponibilità del DURC; piani operativi di sicurezza e schede contabili dei lavori effettuati) certificava «da una parte la diligenza del committente e dall’altra esclud in toto la inesistenza del soggetto affidatario»; c) in definitiva, non era «possibile ricavare la fittizietà soggettiva delle operazioni, posto che l’enorme mole di documenti prodotti prova che invece un soggetto operante esisteva e svolgeva la serie di attività descritte o ricavabili dai durc, rapporti di cantiere etc., impiegando manodopera».
AE impugnava la sentenza della CTR con ricorso per cassazione, affidato a due motivi.

RAGIONE_SOCIALE resisteva con controricorso e depositava memoria ex art. 380 bis .1 cod. proc. civ.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Il ricorso di AE è affidato a due motivi, di seguito riassunti.

1.1. Con il primo motivo di ricorso si lamenta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., omesso esame di fatti decisivi che sono stati oggetto di discussione tra le parti, costituiti da una serie di elementi indiziari indicanti l’inesistenza soggettiva del cedente (mancanza di una sede, sostanziale assenza di utenze, mancata presentazione di dichiarazioni 770, mancata compilazione dei quadri di dichiarazione in cui confluiscono i dati sulle retribuzioni ai dipendenti). In definitiva, la CTR pretenderebbe di far discendere solo da alcuni dati contabili l’esistenza delle operazioni, senza tener in alcun modo in conto gli elementi indiziari forniti dall’Amministrazione finanziaria.
1.2. Con il secondo motivo di ricorso si contesta, in via subordinata, nullità della sentenza per la violazione dell’art. 132 cod. proc. civ. e dell’art. 36 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4 cod. proc. civ. , per avere la CTR reso motivazione apparente: le affermazioni contenute in sentenza sarebbero del tutto inidonee a descrivere e a far comprendere i tratti elementari della vicenda in fatto, nonché le singole questioni giuridiche sottoposte all’esame del giudice di appello. Insomma, vi sarebbe una giustapposizione di proposizioni che tautologicamente e apoditticamente esprimerebbero la decisione, ma non le ragioni della decisione.
Il primo motivo è fondato mentre il secondo resta assorbito.

2.1. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, in tema di IVA « l’Amministrazione finanziaria, la quale contesti che la fatturazione attenga ad operazioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno

nell’ambito di una frode carosello, ha l’onere di provare, anche solo in via indiziaria, non solo l’oggettiva fittizietà del fornitore ma anche la consapevolezza del destinatario che l’operazione si inseriva in una evasione dell’imposta; la prova della consapevolezza dell’evasione richiede che l’Amministrazione finanziaria dimostri, in base ad elementi oggettivi e specifici non limitati alla mera fittizietà del fornitore, che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l’ordinaria diligenza in rapporto alla qualità professionale ricoperta, che l’operazione si inseriva in una evasione fiscale, ossia che egli disponeva di indizi idonei a porre sull’avviso qualunque imprenditore onesto e mediamente esperto sulla sostanziale inesistenza del contraente; incombe sul contribuente la prova contraria di aver agito in assenza di consapevolezza di partecipare ad un’evasione fiscale e di aver adoperato, per non essere coinvolto in una tale situazione, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto, non assumendo rilievo, a tal fine, né la regolarità della contabilità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivendita delle merci o dei servizi » (così Cass. n. 9851 del 20/04/2018, alla cui motivazione integralmente si rimanda; conf., tra le tante, Cass. n. 11873 del 15/05/2018; Cass. n. 17619 del 05/07/2018; Cass. n. 21104 del 24/08/2018; Cass. n. 27555 del 30/10/2018; Cass. n. 27566 del 30/10/2018; Cass. n. 5873 del 28/02/2019; Cass. n. 15369 del 20/07/2020).
2.2. Nel caso di specie, la CTR ha valorizzato la copiosa documentazione contabile e amministrativa prodotta dalla società contribuente e tesa sostanzialmente a dimostrare che le operazioni descritte nelle fatture siano state effettivamente realizzate, ma ha omesso di prendere in considerazione i fatti dedotti dall’Ufficio e concernenti la sostanziale inesistenza del soggetto emittente le

fatture, quali ad esempio la assenza di sede e di utenze in capo a RAGIONE_SOCIALE oltre alle irregolarità contabili e fiscali.

2.3. I superiori fatti secondari avrebbero potuto illuminare di una luce differente gli elementi contabili e amministrativi forniti dalla ricorrente, posto che nemmeno l’Amministrazione finanziaria contesta che le attività sottostanti alle fatture siano state effettuate, ma da soggetto diverso da RAGIONE_SOCIALE avente tutte le caratteristiche di una cartiera.

2.4. Il primo motivo è, dunque, fondato, con conseguente assorbimento del secondo motivo espressamente proposto in via subordinata.

In conclusione, va accolto il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo; la sentenza impugnata va cassata in relazione al motivo accolto e rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, per nuovo esame e per le spese del presente procedimento.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese del presente procedimento. Così deciso in Roma, il 15/05/2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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