Fatture inesistenti: onere della prova e mutatio libelli

Una società nel settore motorsport è stata accusata dall’Agenzia delle Entrate di aver dedotto costi da fatture parzialmente inesistenti, emesse da un fornitore coinvolto in una frode. Dopo che i tribunali di merito si erano espressi a favore della società, la Corte di Cassazione ha ribaltato la decisione. La Suprema Corte ha chiarito che l’argomentazione del Fisco non era cambiata durante il processo (escludendo una ‘mutatio libelli’) e ha riaffermato che, di fronte a solidi indizi di frode, spetta al contribuente l’onere di provare l’effettiva esistenza delle prestazioni. Il caso è stato rinviato per un nuovo esame.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 15 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Fatture Inesistenti: Onere della Prova e il Divieto di “Mutatio Libelli”

La gestione delle fatture inesistenti rappresenta una delle sfide più complesse nel contenzioso tributario. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha fornito chiarimenti cruciali su due aspetti fondamentali: la ripartizione dell’onere della prova tra Fisco e contribuente e i limiti del principio processuale che vieta la modifica della domanda in corso di causa (la cosiddetta “mutatio libelli”). La decisione sottolinea come, di fronte a un solido quadro indiziario di frode, spetti all’impresa dimostrare con prove rigorose l’effettività delle operazioni contestate.

Il Caso: Sponsorizzazioni Sportive e Accuse di Frode Fiscale

La vicenda ha origine da un avviso di accertamento notificato a una società operante nel settore degli sport motoristici. L’Agenzia delle Entrate contestava l’indebita deduzione di costi e detrazione IVA relativi a fatture ricevute da un’altra società, fornitrice di servizi. Secondo l’Amministrazione, tale fornitore faceva parte di un più ampio schema fraudolento finalizzato all’emissione e all’utilizzo di fatture per operazioni parzialmente inesistenti (sovrafatturazione).

La società contribuente si è difesa sostenendo che le prestazioni erano state effettivamente rese, sebbene non si trattasse di sponsorizzazioni (come inizialmente ipotizzato dal Fisco), ma di servizi complessi legati all’organizzazione di eventi sportivi per conto di una nota casa automobilistica. Di conseguenza, i costi erano, a suo dire, reali e pienamente deducibili.

Il Percorso Giudiziario: Dal Primo Grado alla Cassazione

Nei primi due gradi di giudizio, le corti tributarie avevano dato ragione alla società. In particolare, la Commissione Tributaria Regionale (CTR) aveva rigettato l’appello dell’Agenzia delle Entrate, accusandola di aver modificato in modo inammissibile le proprie contestazioni. Secondo la CTR, l’Ufficio era passato da un’accusa di frode su contratti di sponsorizzazione a una più generica contestazione sulla indeterminatezza delle prestazioni descritte in fattura. Questo cambiamento, secondo i giudici d’appello, costituiva una “mutatio libelli” che violava il diritto di difesa del contribuente.

La Decisione della Cassazione sulle Fatture Inesistenti

La Corte di Cassazione, investita del ricorso dell’Agenzia delle Entrate, ha ribaltato completamente la decisione di secondo grado, accogliendo le tesi del Fisco.

Nessuna “Mutatio Libelli”: la Coerenza dell’Accusa Fiscale

In primo luogo, la Suprema Corte ha stabilito che non vi era stata alcuna modifica sostanziale della pretesa fiscale. Il nucleo centrale dell’accertamento era sempre rimasto lo stesso: la parziale inesistenza oggettiva delle prestazioni fornite, indipendentemente dal fatto che fossero qualificate come “sponsorizzazione” o “organizzazione di eventi”. La questione fondamentale non era il nome del servizio, ma la sua effettiva e completa esecuzione. Pertanto, la CTR aveva errato nel ritenere che vi fosse stata una “mutatio libelli”, omettendo di esaminare il merito della controversia.

L’Onere della Prova in caso di Frode

In secondo luogo, la Cassazione ha ribadito un principio consolidato in materia di onere probatorio. Quando l’Amministrazione Finanziaria fornisce un quadro indiziario solido, basato su elementi gravi, precisi e concordanti che fanno dubitare della veridicità delle operazioni, l’onere della prova si sposta sul contribuente. Non è sufficiente, per quest’ultimo, produrre le fatture e la prova del pagamento. È necessario fornire una prova rigorosa e circostanziata che dimostri non solo l’avvenuta prestazione, ma anche la sua congruità economica e la sua inerenza all’attività d’impresa. La CTR aveva quindi sbagliato a criticare l’Ufficio per non aver prodotto ulteriori prove, non considerando che il compito di superare le presunzioni di frode gravava ormai sulla società.

Le Motivazioni della Sentenza

Le motivazioni della Corte si fondano sulla prevalenza della sostanza sulla forma. I giudici di legittimità hanno chiarito che l’errore del tribunale di secondo grado è stato quello di fermarsi all’etichetta formale delle prestazioni contestate (‘sponsorizzazione’ contro ‘organizzazione di eventi’), invece di analizzare il cuore della contestazione fiscale, ovvero la presunta sovrafatturazione e la parziale inesistenza delle operazioni. L’accusa dell’Agenzia, secondo la Corte, è rimasta coerente nel suo nucleo fondamentale lungo tutto il processo. Inoltre, la sentenza riafferma con forza che, in contesti di sospetta frode fiscale supportati da un robusto quadro indiziario, l’onere di fornire la prova contraria spetta interamente al contribuente. La regolarità formale dei documenti contabili, come fatture e bonifici, perde di valore probatorio di fronte a elementi presuntivi che indicano l’esistenza di un meccanismo fraudolento.

Le Conclusioni e le Implicazioni Pratiche

Questa ordinanza ha importanti implicazioni pratiche per le imprese. Ribadisce che la diligenza nella scelta dei partner commerciali e nella documentazione delle transazioni è fondamentale. Di fronte a un accertamento basato su presunzioni di operazioni inesistenti, le aziende devono essere pronte a fornire non solo la documentazione formale, ma anche elementi concreti (contratti dettagliati, report sull’attività svolta, corrispondenza, testimonianze) in grado di dimostrare senza ombra di dubbio la realtà e la congruità economica dei servizi ricevuti. La decisione rafforza inoltre gli strumenti a disposizione dell’Amministrazione Finanziaria, legittimando l’uso di prove presuntive per scardinare meccanismi di frode e ponendo a carico del contribuente una rigorosa prova contraria.

Quando l’Amministrazione Finanziaria può basare un accertamento su presunzioni in caso di fatture inesistenti?
L’Amministrazione Finanziaria può basare un accertamento su presunzioni quando fornisce un quadro indiziario con elementi gravi, precisi e concordanti che suggeriscono l’inesistenza (anche parziale) delle operazioni fatturate.

Su chi ricade l’onere della prova se il Fisco contesta la veridicità delle fatture?
Una volta che il Fisco ha fornito prove presuntive dell’inesistenza dell’operazione, l’onere della prova si sposta sul contribuente. Quest’ultimo deve fornire una prova rigorosa dell’effettività della prestazione ricevuta e della sua inerenza all’attività d’impresa. La sola regolarità formale delle fatture o dei pagamenti non è sufficiente.

Si ha una “mutatio libelli” se l’Agenzia delle Entrate in appello descrive le operazioni contestate in modo leggermente diverso rispetto all’avviso di accertamento?
No. Secondo la Corte, non si verifica una “mutatio libelli” (modifica inammissibile della domanda) se il nucleo centrale della contestazione rimane invariato. Nel caso specifico, il focus è sempre stato sulla parziale inesistenza oggettiva delle prestazioni, a prescindere dal fatto che venissero definite “sponsorizzazioni” o “servizi di organizzazione eventi”.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 23781 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 23781 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: NOME

Data pubblicazione: 04/09/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 4957/2018 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (P_IVA) che la rappresenta e difende

RAGIONE_SOCIALE

contro

RAGIONE_SOCIALE IN RAGIONE_SOCIALE, domiciliata ex lege in ROMAINDIRIZZO presso la CANCELLERIA della CORTE di CASSAZIONE, rappresentata e difesa dall’avvocato NOME COGNOME (CODICE_FISCALE)

-controRAGIONE_SOCIALE–

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. dell’EMILIA ROMAGNA -BOLOGNA n. 490/2017 depositata il 27/01/2017.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 29/05/2024 dal Consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

1. Con avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO, per l’a.i. 2008, veniva contestato a RAGIONE_SOCIALE IN RAGIONE_SOCIALE , ai fini RAGIONE_SOCIALE imposte dirette, l’indebita deduzione di costi relativi all’utilizzo di fatture per operazioni inesistenti, in mancanza dei requisiti di cui all’art. 109 tuir, e, ai fini dell’IVA, l’indebita detrazione dell’imposta, ai sensi dell’art. 19 d.P.R. n. 633 del 1972, contestualmente irrogando sanzione amministrativa pecuniaria.

Era infatti emerso uno schema fraudolento finalizzato ad emissione ed utilizzo di fatture per operazioni inesistenti, riconducibile alle seguenti società gestite da COGNOME NOME ed esercenti l’attività di ‘enti e organizzazioni sportive’: RAGIONE_SOCIALE (già RAGIONE_SOCIALE); RAGIONE_SOCIALE, esercente l’attività di ‘enti e organizzazioni sportive’; RAGIONE_SOCIALE (già RAGIONE_SOCIALE).

In particolare, alla stregua della ricostruzione di cui alla sentenza in epigrafe, dalle indagini era risultato come la RAGIONE_SOCIALE avesse utilizzato fatture di acquisto oggettivamente inesistenti da società “cartiere” per compensare le fatture false gonfiate in vendita, emesse per sponsorizzazioni/pubblicità verso i clienti, individuate in e-mail e documenti extracontabili ritrovati presso le società. Inoltre erano state rinvenute ingenti somme uscite dalla RAGIONE_SOCIALE, senza rinvenire il ricevente, intervenute in concomitanza con i bonifici o i versamenti RAGIONE_SOCIALE altre due società sponsorizzatrici, che presupponevano una retrocessione alle medesime di quanto in precedenza fatturato e incassato. I contratti sottoscritti
dalle società risultavano generici, privi di data certa, senza l’indicazione della grandezza degli adesivi da collocare sulle auto da corsa e il punto della carrozzeria ove collocarli, senza la specificazione di quale auto sarebbe stata utilizzata e con quale pilota, con il ritrovamento anche di due contratti contemporanei, di cui uno falso ove veniva indicato un compenso maggiore rispetto a quello reale versato dallo sponsor, facendo ritenere l’esistenza della partecipazione alla frode. Le società avevano una vita breve ed avevano sede in regioni diverse, domiciliate in sedi operative non coincidenti con la sede reale. I pagamenti risultavano sempre rateali, anche per piccoli importi, al fine di aver la garanzia della restituzione della somma fatturata. L’Ufficio aveva ritenuto, perciò, come RAGIONE_SOCIALE fosse l’emittente RAGIONE_SOCIALE fatture per operazioni parzialmente inesistenti per una quota pari all’80% del fatturato.
Pertanto l’Ufficio richiedeva alla contribuente la documentazione relativa ai rapporti intercorsi con RAGIONE_SOCIALE. giusta questionario n. NUMERO_DOCUMENTO.

All’esito (come da ricorso) acquisiva: ‘5. Contratti sottoscritti con la RAGIONE_SOCIALE in fallimento (già RAGIONE_SOCIALE); 6. Documentazione connessa ai servizi offerti (foto, pubblicazioni); 7. Contratti preventivi, fatture emesse e pagamenti ricevuti per i servizi richiesti alla RAGIONE_SOCIALERAGIONE_SOCIALE) per l’attività motoristica dell’anno organizzata dalla RAGIONE_SOCIALE e connessa ai servizi fatturati dalla società sportiva citata’.

Ritenuta l’insufficienza di detta documentazione, l’Ufficio procedeva all’emissione dell’indicato avviso.

La contribuente proponeva ricorso nanti la CTP di Forlì. Segnatamente (come identicamente da controricorso e ricorso), ‘muovendo dalla considerazione per cui l’accertamento si sarebbe fondato sulla contestazione di operazioni inesistenti riguardanti

‘sponsorizzazioni sportive’ emesse dalla società (allora) RAGIONE_SOCIALE (poi RAGIONE_SOCIALE in fallimento), la contribuente opponeva di non aver mai fruito di tali prestazioni, ma di prestazioni di tutt’altra natura: ‘In nessun caso il rapporto commerciale sotteso era di sponsorizzazione ma, al contrario, si trattava sempre, di prestazioni di servizi’. In particolare, la società esponeva di aver sempre operato nel settore RAGIONE_SOCIALE corse automobilistiche e di avere fatto conoscenza del Sig. COGNOME, amministratore storico di RAGIONE_SOCIALE, sui campi di gara e, in virtù di tale conoscenza, di essersi avvalsa della collaborazione della RAGIONE_SOCIALE per realizzare gli eventi che venivano commissionati da ‘RAGIONE_SOCIALE‘ . La tesi difensiva della società era quindi nel senso che le operazioni fatturate si riferivano a prestazioni effettivamente svolte non riconducibili a quelle di sponsorizzazione, di cui soltanto l’Ufficio aveva accertato l’inesistenza a carico della RAGIONE_SOCIALE‘.
Si costituiva l’Ufficio, controdeducendo (come da ricorso) che ‘proprio dalla documentazione prodotta da controparte -rappresentata nello specifico da foto di macchine da corsa, da contratti stipulati generici e privi di data certa, nonché dai pagamenti -poteo ricondursi le prestazioni offerte dalla RAGIONE_SOCIALE in fallimento alle sponsorizzazioni contestate in genere dall’Ufficio nell’ambito del più ampio sistema fraudolento riscontrato’.

2.1. Con sentenza n. 162/2014, depositata il 20.3.2014, la CTP adita accoglieva il ricorso nel merito, osservando (come da sentenza in epigrafe)

che sia il fornitore che la società RAGIONE_SOCIALE avevano intrattenuto attività effettivamente economiche, non riguardanti l’attività di sponsorizzazione, per la quale era intervenuto l’avviso di accertamento per frode fiscale, tramite la gestione dell’attività sportiva, commissionata alla stessa

RAGIONE_SOCIALE dalla RAGIONE_SOCIALE, per l’ideazione, l’organizzazione e la realizzazione del “RAGIONE_SOCIALE Opel” e dalla scuola rally . Per queste attività la RAGIONE_SOCIALE (allora denominata RAGIONE_SOCIALE) si avvaleva, in parte, dei servizi della RAGIONE_SOCIALE che gestiva le gare, come risultante dalla documentazione prodotta in primo grado.

Proponeva appello l’Ufficio, eccependo (come, nuovamente, da sentenza in epigrafe) che erano

state contestate alla contribuente come parzialmente inesistenti le fatture contrassegnate dalla prestazione di “servizi vari resi nel corso della stagione sportiva” e per altre attività di propaganda e organizzazione eventi perché insufficientemente descritte: fatture emesse dalle società gestite di fatto da RAGIONE_SOCIALE ma contabilizzate dalla contribuente, senza contestare anche l’effettivo svolgimento dell’attività economica dichiarata nel suo oggetto sociale e senza specificare prestazioni di sponsorizzazione o altro. Di fronte alla genericità della indicazione nelle fatture contestate RAGIONE_SOCIALE prestazioni fornite doveva essere la contribuente a provare di quali attività trattavasi: dovere non assolto.
3.1. La CTR dell’Emilia Romagna, nella resistenza della contribuente, con la sentenza in epigrafe, rigettava l’appello, osservando:

L’appellante ha palesemente modificato l’impianto costituente la base RAGIONE_SOCIALE proprie accuse alla contribuente che aveva utilizzato per le motivazioni dell’avviso di accertamento, notificato alla RAGIONE_SOCIALE, con tesi proseguita anche in primo grado, facente riferimento ad una frode carosello proveniente da una certa società RAGIONE_SOCIALE con sede in Perugia, emittente fatture oggettivamente inesistenti, almeno in parte, per sponsorizzazioni mai

intervenute concretamente con la contribuente. Le prove addotte di fatture ricevute da quest’ultima, mancanti degli elementi necessari per individuare le caratteristiche di utilizzo della pubblicità sulle auto dedicate al servizio e senza indicazione d corse far partecipare tali autovetture, erano specifiche rispetto alle accuse rivolte alla società RAGIONE_SOCIALE.

In secondo grado l’appellante ha preso atto di quanto stabilito dalla sentenza impugnata ed ha modificato totalmente i presupposti probatori su cui ha incentrato la sua difesa, riferendosi alle fatture della contribuente riportanti prestazioni non più riferite alle sponsorizzazioni ma ai servizi resi nel corso della stagione sportiva e per le attività di propaganda e organizzazione eventi sportivi, sostenendo che, ad ogni modo, nelle fatture incriminate non erano sufficientemente descritti.
Nulla ha portato in riferimento ai documenti afferenti il contratto della RAGIONE_SOCIALE con la RAGIONE_SOCIALE per la gestione dell’attività sportiv con sue autovetture e per le attività connesse. Per di più non ha prodotto alcuna fattura di acquisto per sponsorizzazioni della RAGIONE_SOCIALE, dichiaratamente la società cartiera. Neppure ha sviluppato la riconducibilità della stessa a tal COGNOME NOME.

Propone ricorso per cassazione l’RAGIONE_SOCIALE entrate con due motivi. Resiste con controricorso il RAGIONE_SOCIALE DI RAGIONE_SOCIALE IN RAGIONE_SOCIALE .

Considerato che:

1. Primo motivo: ‘Nullità della sentenza per violazione dell’art. 57 D.lgs. n. 546/1992 e dell’art. 112 c.p.c.; motivazione apparente, perplessa e non rispondente al ‘thema decidendum’ devoluto all’esame, in violazione dell’art. 132 c.p.c. e dell’art. 36 D.lgs. n. 546/92, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4) c.p.c.’.

1.1. ‘La CTR mostra non aver compreso il ‘thema decidendum’ sottoposto a suo esame alla luce dei fatti già posti a motivazione della pretesa impositiva nonché RAGIONE_SOCIALE deduzioni difensive dell’Ufficio ha di conseguenza erroneamente affermato che le ragioni di appello costituissero deduzioni nuove e modificative dell’impianto motivazionale dell’atto impositivo ed ha, per l’effetto, lasciato prive di risposta le domande oggetto di gravame rendendo nella sostanza una motivazione apparente’.

Secondo motivo: ‘Violazione e falsa applicazione degli artt. 39, comma 1, lett. d) DPR 600/73 e dell’art. 54, DPR 633/72 nonché dell’art. 19 e 21 DPR 633/72, degli artt. 2697, 2727 e ss., nonché dell’art. 2700 c.c. e degli art. 115 e 116 c.p.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c.’.

2.1. La CTR ha fatto malgoverno della disciplina degli oneri probatori in materia di sovrafatturazione. ‘La documentazione richiamata in motivazione era proprio quella già esibita in sede di contraddittorio amministrativo, e sulla base della cui acquisizione l’Ufficio aveva tratto conferma del quadro indiziario emerso nel più ampio sistema, da pag. 5 in fine della motivazione’. ‘La stessa documentazione era quella in base alla quale l’Ufficio, nelle proprie controdeduzioni di primo grado, aveva ribadito in giudizio come comprovasse il quadro indiziario posto a fondamento della ripresa, così da pag. 5 e 6 RAGIONE_SOCIALE controdeduzioni’. ‘Anche in appello, l’Ufficio, ricordato che circa l’80% del fatturato realizzato dalle società verificate era costituito da operazioni oggettivamente inesistenti, ribadiva che ‘la documentazione offerta in giudizio dalla società, con relativa scarna descrizione della causale, non è assolutamente sufficiente a provare adeguatamente che la prestazione convenuta sia stata in effetti eseguita ‘. Ricordati i termini della questione, a fronte della documentazione prodotta da controparte non vi era alcun onere dell’Ufficio di documentare che quella o altra attività di
sponsorizzazione sarebbe stata sovrafatturata, essendo evidentemente sufficiente il quadro indiziario proprio anche sulla base RAGIONE_SOCIALE stata emerso e fondante la ripresa’.

I motivi – che superano il vaglio di ammissibilità perché enucleano precise violazioni di legge, sussumendole sotto i corretti paradigmi censori – possono essere congiuntamente scrutinati per evidente comunanza di censure.

Essi sono complessivamente fondati -il primo, peraltro, nei limiti di cui subito in appresso -e meritano accoglimento.

Non ha ragion d’essere l’affermazione della CTR circa l’avere l’Ufficio ‘modificato’, con l’atto di appello, ‘l’impianto’ RAGIONE_SOCIALE ‘accuse’ mosse alla contribuente nell’avviso ed in primo grado.

È la stessa COGNOME a ricordare come, nell’avviso ed in primo grado, la ripresa era fondata,

-da un lato, sulla contestazione di ‘una frode carosello proveniente da una certa società RAGIONE_SOCIALE , emittente fatture oggettivamente inesistenti, almeno in parte, per sponsorizzazioni mai intervenute concretamente con la contribuente’;

-dall’altro lato, sulle ‘prove addotte di fatture ricevute da quest’ultima, mancanti degli elementi necessari per individuare le caratteristiche di utilizzo della pubblicità sulle auto dedicate al servizio e senza indicazione d corse far partecipare tali autovetture’.

A fronte di ciò, secondo la CTR, costituirebbe ‘mutatio libelli’ l’essersi in appello l’Ufficio riferito ‘alle fatture della contribuente riportanti prestazioni non più riferite alle sponsorizzazioni ma ai servizi resi nel corso della stagione sportiva e per le attività di propaganda e organizzazione eventi sportivi, sostenendo che, ad ogni modo, nelle fatture incriminate non erano sufficientemente descritti’.

In realtà, a venire in linea di conto, ai fini della ricostruzione in fatto della vicenda, non è la qualificazione RAGIONE_SOCIALE prestazioni, come

di ‘sponsorizzazione’ o di ‘propaganda e organizzazione’, tra RAGIONE_SOCIALE e la contribuente, ma l’effettività RAGIONE_SOCIALE stesse in rapporto all’intrinseca idoneità rappresentativa RAGIONE_SOCIALE corrispondenti fatture.

Premesso che l’ambito commerciale RAGIONE_SOCIALE prestazioni, riguardando in definitiva servizi di pubblicità, è di per sé omogeneo, unica è la ricostruzione logicofattuale dell’egualmente unica tesi sostenuta dall’Ufficio, così nell’avviso ed in primo grado come in appello.

La suddetta ricostruzione, per utilizzare le stesse parole della CTR nella parte della sentenza impugnata relativa allo svolgimento del processo, fonda sulla constatazione che ‘la RAGIONE_SOCIALE ave utilizzato fatture di acquisto oggettivamente inesistenti da società ‘cartiere’ per compensare le fatture false gonfiate in vendita, emesse per sponsorizzazioni/pubblicità verso i clienti’. Ciò equivale a dire che, quanto a RAGIONE_SOCIALE, fornitrice della contribuente, la sovrafatturazione, ‘a valle’, RAGIONE_SOCIALE prestazioni per ‘sponsorizzazioni/pubblicità’ costituiva un artificio corrispondente, ‘a monte’, a ‘fatture di acquisto oggettivamente inesistenti’.
E, a conferma della ricostruzione di cui si tratta, l’Ufficio, così nell’avviso ed in primo grado come, di poi, in appello, ha medesimamente rimarcato -stante finanche quel che la CTR, pur nella sua erronea prospettiva, riferisce -l’inadeguatezza descrittiva RAGIONE_SOCIALE fatture.

In ragione di quanto innanzi, non corrisponde al vero -a differenza di quanto ritenuto dalla CTR -che l’Ufficio abbia ‘modificato totalmente i presupposti probatori su cui ha incentrato la sua difesa’: tenuto presente che l’avviso (riprodotto per autosufficienza nel primo motivo) teneva conto dei documenti prodotti dalla contribuente in primo grado, siccome già prodotti ad esito del questionario, di cui la CTR omette invece alcuna menzione, la piattaforma allegatoria e probatoria introdotta dall’Ufficio in primo ed in secondo grado è rimasta immutata,
essendo la ripresa stata sempre fondata sulla parziale oggettiva inesistenza RAGIONE_SOCIALE prestazioni fornite da RAGIONE_SOCIALE (a termini dell’avviso, infatti, la contestazione è espressa nell’avere la contribuente puramente e semplicemente ‘dedotto costi derivanti da fatture emesse per operazioni inesistenti’) sulla base di fatture descrittivamente inidonee.

Talché, quanto al primo motivo, se può convenirsi con quanto osservato dal fallimento nel controricorso circa l’esistenza, nella sentenza impugnata, di una motivazione effettiva e non meramente apparente (così da doversi escludere la ricorrenza di un vizio motivazionale rilevante in sede di legittimità, in ossequio a Cass., Sez. U, n. 8053 del 2014), v’è invece da rilevare come colga nel segno la denuncia riguardante la violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., non apprezzandosi la ‘mutatio libelli’ ritenuta dalla CTR, con conseguente illegittima ricusazione, da parte sua, di esaminare l’unica ed immutata tesi agenziale: ciò che in definitiva ha comportato l’avere essa omesso di accertare se effettivamente le prestazioni non erano state rese (come sostenuto dall’RAGIONE_SOCIALE) o se RAGIONE_SOCIALE non fosse tenuta a renderle sulla base degli accordi contrattuali (come sostenuto dalla contribuente).
5.1. Anche il secondo motivo, come anticipavasi, è fondato.

Il rimprovero della CTR all’Ufficio nella parte finale della motivazione della sentenza impugnata, circa il non aver ‘portato’ alcunché ‘ in riferimento ai documenti afferenti il contratto della RAGIONE_SOCIALE con la RAGIONE_SOCIALE per la gestione dell’attività sportiv con sue autovetture e per le attività connesse’ ed il non aver ‘prodotto alcuna fattura di acquisto per sponsorizzazioni della RAGIONE_SOCIALE‘, non tiene conto degli insegnamenti di questa Suprema Corte secondo cui, anche in caso di contestazione di sovrafatturazioni per operazioni oggettivamente inesistenti, l’Amministrazione è ammessa a provare la parziale oggettiva inesistenza mediante presunzioni, purché gravi, precise e
concordanti, con conseguente obbligo per il Giudice di merito nella specie dalla CTR inadempiuto – di sottoporre a vaglio critico l’intero quadro indiziario offerto a supporto della contestazione medesima, onde saggiarne consistenza e conducenza, nel qual caso incombendo su chi deduce i costi e detrae l’IVA fornire rigorosa prova contraria circa l’effettività di quanto esposto in fattura.

Ed invero -come recentemente ricordato, in motivazione, da Cass. n. 31710 del 2022, cui si rinvia per la compiuta citazione dei precedenti -“ai fini della identificazione del soggetto onerato della prova, nella ipotesi di contestazione formulata dall’Ufficio in ordine alla inesistenza, o parziale inesistenza, RAGIONE_SOCIALE operazioni commerciali fatturate, la giurisprudenza di legittimità ha reiteratamente affermato che in tema di iva (ma i principi valgono per tutte le imposte accertabili mediante la contestazione della veridicità RAGIONE_SOCIALE fatturazioni) che qualora l’Amministrazione finanziaria contesti al contribuente l’indebita detrazione di fatture, in quanto relative ad operazioni inesistenti, spetta all’Ufficio fornire la prova che l’operazione commerciale, oggetto della fattura, non è mai stata posta in essere, indicando gli elementi anche indiziari sui quali si fonda la contestazione, mentre è onere del contribuente dimostrare la fonte legittima della detrazione o del costo altrimenti indeducibile, non essendo sufficiente, a tal fine, la regolarità formale RAGIONE_SOCIALE scritture o le evidenze contabili dei pagamenti, in quanto si tratta di dati e circostanze facilmente falsificabili’; più nel dettaglio, ‘quanto alla prova di cui è onerata l’Amministrazione, e che già dal principio appena riportato si desume possa avere anche solo natura indiziaria, la Corte ha affermato che ai fini dell’accertamento tributario relativo sia all’imposizione diretta che all’iva, la legge -rispettivamente art. 39, comma 1, del d.P.R. n. 600 del 1973 (richiamato dal successivo art. 40 per quanto riguarda la rettifica RAGIONE_SOCIALE dichiarazioni di soggetti diversi dalle persone fisiche) ed art. 54 del d.P.R. n. 633 del 1972 -dispone che
l’inesistenza di passività dichiarate, nel primo caso, o le false indicazioni, nel secondo, possono essere desunte anche sulla base di presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti’ senza necessità che l’Ufficio fornisca prove ‘certe’. Pertanto, il Giudice tributario di merito, investito della controversia sulla legittimità e fondatezza dell’atto impositivo, è tenuto a valutare, singolarmente e complessivamente, gli elementi presuntivi forniti dall’Amministrazione, dando atto in motivazione dei risultati del proprio giudizio e solo in un secondo momento, ove ritenga tali elementi dotati dei caratteri di gravità, precisione e concordanza, deve dare ingresso alla valutazione della prova contraria offerta dal contribuente, che ne è onerato ai sensi degli artt. 2727 e ss. e 2697, comma 2, c.c.’.
Nella specie, la CTR (pur, come visto, avendone fatta menzione) ha omesso di considerare, al cospetto RAGIONE_SOCIALE obbligazioni contrattuali incombenti su RAGIONE_SOCIALE, le concrete capacità della medesima, ‘a valle’, di assolverle in favore della contribuente, nonostante il ricorso, ‘a monte’, per una percentuale (secondo la tesi agenziale) di assoluta consistenza (80%), a ‘fatture di acquisto oggettivamente inesistenti’. Né, d’altronde, essa ha compiuto alcuna concorrente valutazione in riferimento a completezza e precisione RAGIONE_SOCIALE fatture ed eventualmente degli ulteriori documenti somministrati dalla contribuente (giusta il principio, da ultimo ribadito da Cass. n. 18208 del 2021, secondo cui, ‘in tema di IVA, ai fini della detrazione, le fatture per prestazioni di servizi devono contenere l’indicazione dell’entità e della natura degli stessi, nonché la specificazione della data nella quale sono stati effettuati o ultimati, come previsto dall’art. 226, punti 6 e 7, della direttiva 2006/112/CE l’Amministrazione finanziaria tenere conto anche RAGIONE_SOCIALE informazioni complementari eventualmente fornite dal soggetto passivo d’imposta, come si evince dall’art. 219 della cit. direttiva, che
assimila alle fatture tutti i documenti o i messaggi che modificano o fanno specifico ed inequivoco riferimento ad esse)’.

In definitiva, in accoglimento del ricorso, la sentenza impugnata va cassata con rinvio per nuovo esame e per le spese, comprese quelle del presente grado di giudizio.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso.

Per l’effetto, cassa la sentenza impugnata, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia Romagna, per nuovo esame e per le spese.

Così deciso a Roma, lì 29 maggio 2024.

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