Fatture inesistenti: onere della prova del contribuente

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 1870/2024, ha stabilito che, in presenza di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti emesse da una società ‘cartiera’, l’Amministrazione Finanziaria può basarsi su presunzioni. Spetta poi al contribuente assolvere l’onere della prova, dimostrando l’effettività dell’operazione per poter detrarre l’IVA. Il ricorso della società è stato rigettato, confermando che il contribuente deve provare la realtà della prestazione ricevuta.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 25 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Fatture Inesistenti: la Cassazione chiarisce l’onere della prova del contribuente

L’utilizzo di fatture per operazioni inesistenti è una delle pratiche più dannose per l’erario, e la giurisprudenza è costantemente chiamata a definire i confini tra la responsabilità del contribuente e l’azione accertatrice dell’Amministrazione Finanziaria. Con la recente ordinanza n. 1870 del 17 gennaio 2024, la Corte di Cassazione è tornata a pronunciarsi su un tema cruciale: l’onere della prova che grava sul contribuente quando viene contestata la detrazione dell’IVA per una fattura emessa da una cosiddetta ‘società cartiera’. La decisione ribadisce principi fondamentali in materia di presunzioni e ripartizione delle prove nel processo tributario.

I Fatti del Caso: una Fattura Sospetta

Una società contribuente si è vista recapitare un avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 2013. L’Agenzia delle Entrate contestava una maggiore IVA dovuta, derivante dall’utilizzo di una fattura per un importo di 65.000 euro, emessa da un’altra società per operazioni ritenute oggettivamente inesistenti. Secondo le indagini dell’Ufficio, la società emittente era una ‘cartiera’, ovvero un soggetto privo di una reale organizzazione aziendale, creato al solo scopo di emettere fatture false.

Il percorso giudiziario è stato altalenante:
1. In primo grado, la Commissione Tributaria Provinciale (CTP) di Roma ha accolto il ricorso della società, annullando l’accertamento.
2. In secondo grado, la Commissione Tributaria Regionale (CTR) del Lazio, su appello dell’Ufficio, ha ribaltato la decisione. I giudici d’appello hanno ritenuto che gli elementi raccolti (in particolare, il Processo Verbale di Constatazione – PVC) fossero sufficienti a dimostrare che la società fornitrice era fittizia e che la contribuente non aveva fornito la prova contraria sull’effettiva esecuzione della prestazione.

La società contribuente ha quindi deciso di ricorrere in Cassazione, lamentando principalmente la nullità della sentenza d’appello per motivazione apparente e la violazione delle norme sull’onere della prova e sulle presunzioni.

La Ripartizione dell’Onere della Prova secondo la Cassazione

La Corte di Cassazione ha respinto tutti i motivi di ricorso, confermando la sentenza di secondo grado. La decisione si fonda su principi ormai consolidati in materia di frodi IVA.

I giudici hanno chiarito che, per contestare la detrazione IVA, l’Amministrazione Finanziaria può basarsi su prove presuntive. Se l’Ufficio fornisce un quadro indiziario grave, preciso e concordante che suggerisce l’inesistenza dell’operazione (come la natura di ‘cartiera’ del fornitore), l’onere della prova si sposta sul contribuente.

L’inversione dell’onere probatorio

Nel caso specifico, la CTR aveva correttamente ritenuto che gli elementi emersi dal PVC – ovvero che la società emittente fosse priva di organizzazione e sconosciuta al fisco – costituissero prove presuntive sufficienti a dimostrare l’inesistenza dell’operazione fatturata. A questo punto, spettava alla società contribuente dimostrare non solo di aver ricevuto la fattura e di averla pagata, ma anche che l’operazione fosse stata effettivamente e realmente eseguita.

La Cassazione ha sottolineato che il tentativo del ricorrente di contestare la valutazione delle prove operata dal giudice di merito non è ammissibile in sede di legittimità. Il ricorso per Cassazione, infatti, non è un terzo grado di giudizio dove si possono riesaminare i fatti, ma serve a controllare la corretta applicazione delle norme di diritto.

Le Motivazioni della Decisione

La Corte ha rigettato i primi due motivi, relativi alla presunta motivazione apparente, affermando che il percorso logico seguito dalla CTR era pienamente ricostruibile e fondato. Non è necessario che il giudice confuti analiticamente ogni singola argomentazione difensiva, essendo sufficiente che esponga le ragioni della sua decisione in modo da far ritenere implicitamente respinte le tesi contrarie.

Anche il terzo motivo, sulla violazione delle norme sulle presunzioni, è stato giudicato infondato. La Corte ha confermato che l’accertamento della natura di ‘cartiera’ del fornitore è un elemento presuntivo sufficiente a sostenere l’accusa di inesistenza dell’operazione.

Infine, il quarto motivo, sull’errata ripartizione dell’onere della prova, è stato dichiarato inammissibile. Secondo la Corte, il ricorrente non lamentava una violazione delle regole di riparto della prova, ma mirava a una rivalutazione dei fatti e dell’apprezzamento delle prove, attività preclusa nel giudizio di legittimità.

Conclusioni e Implicazioni Pratiche

Questa ordinanza conferma un orientamento consolidato e invia un messaggio chiaro ai contribuenti: la diligenza nella scelta dei propri partner commerciali è fondamentale. Quando si intrattengono rapporti con fornitori, è necessario assicurarsi della loro effettiva operatività e struttura aziendale. In caso di contestazione da parte del Fisco, basata su solidi indizi che il fornitore sia una ‘cartiera’, non basterà esibire la fattura e la prova del pagamento. Il contribuente dovrà fornire prove concrete e inequivocabili che la prestazione è stata realmente eseguita, altrimenti si vedrà negata la detrazione dell’IVA e si esporrà a pesanti sanzioni. L’onere della prova, in questi casi, diventa un ostacolo significativo da superare.

Quando l’onere della prova si sposta sul contribuente in caso di fatture per operazioni inesistenti?
L’onere della prova si sposta sul contribuente quando l’Amministrazione Finanziaria fornisce un quadro di prove presuntive, gravi, precise e concordanti, che facciano ragionevolmente dubitare dell’effettività dell’operazione. Un elemento chiave è dimostrare che la società emittente è una ‘cartiera’, cioè un soggetto fittizio privo di reale organizzazione.

Cosa deve dimostrare il contribuente per vincere la contestazione?
Il contribuente non deve solo provare di aver ricevuto la fattura e di averla pagata, ma deve fornire la prova concreta che l’operazione economica sottostante sia stata effettivamente e realmente eseguita. Deve quindi dimostrare l’esistenza della prestazione di servizi o della cessione di beni.

È possibile contestare la valutazione delle prove del giudice di merito davanti alla Corte di Cassazione?
No. La Corte di Cassazione ha ribadito che il suo ruolo non è quello di un terzo grado di merito. Non può rivalutare i fatti del caso o l’apprezzamento delle prove (come il contenuto di un verbale di constatazione) fatto dal giudice di appello. Il suo compito è verificare la corretta applicazione delle norme di legge e la logicità della motivazione.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 1870 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 1870 Anno 2024

Presidente: NOME COGNOME

Relatore: COGNOME FILIPPO

Data pubblicazione: 17/01/2024

Tributi – operazioni oggettivamente inesistenti – presunzioni – onere della prova

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 30102/2022 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE (C.F. CODICE_FISCALE), in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dal l’AVV_NOTAIO (C.F. CODICE_FISCALE) in virtù di procura speciale in calce al ricorso, elettivamente domiciliata presso il suo studio in Roma, INDIRIZZO

-ricorrente – contro

RAGIONE_SOCIALE (C.F. CODICE_FISCALE), in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, INDIRIZZO

-controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio, n. 2266/16/22, depositata in data 24 maggio 2022 Udita la relazione svolta dal Consigliere NOME COGNOME nella camera di consiglio del 22 novembre 2023.

RILEVATO CHE

La società contribuente RAGIONE_SOCIALE ha impugnato un avviso di accertamento, relativo al periodo di imposta 2013, con il quale -a seguito di PVC -si accertava maggiore IVA quale effetto dell’utilizzo da parte della società contribuente di una fattura per operazioni oggettivamente inesistenti emessa da RAGIONE_SOCIALE per l’importo di € 65.000,00, con conseguente maggiore imposta e irrogazione di sanzioni.

La CTP di Roma ha accolto il ricorso.

La CTR del Lazio, con sentenza in data 24 maggio 2022, ha accolto l’appello dell’Ufficio , ritenendo -sulla base del PVC -che la « società » fosse una cartiera priva di organizzazione e sconosciuta al fisco e che la contribuente non avesse assolto all’onere della prova contraria.

Ha proposto ricorso per cassazione la società contribuente, affidato a quattro motivi, ulteriormente illustrati da memoria, cui ha resistito con controricorso l’Ufficio .

CONSIDERATO CHE

Con il primo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., nullità della sentenza per motivazione apparente. Parte ricorrente, dopo avere ripercorso l’operazione sottostante (che vede l’odierna società contribuente inserit a in un appalto di servizi), deduce come la sentenza impugnata non avrebbe attinto alle difese di parte contribuente, utilizzando solo gli argomenti dell’Ufficio , rispetto ai quali il ricorrente ritiene che questi non siano « distinguibili » da quelli utilizzati dal giudice di appello.
Con il secondo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., nullità della sentenza per motivazione apparente, per essersi il giudice di appello appiattito sulle risultanze dell’istruttoria e del conclusivo PVC, senza dare adeguato vaglio critico del materiale probatorio esaminato, nonché senza avere preso posizione sulle specifiche difese mosse in giudizio da parte contribuente.

I primi due motivi, i quali possono essere esaminati congiuntamente, sono infondati. Per costante giurisprudenza, l’apparenza della motivazione può essere predicata solo ove il percorso logico seguito dal giudice non sia in alcun modo ricostruibile (Cass., Sez. U., 7 aprile 2014, n. 8053); né, al fine di assolvere l’onere di adeguatezza della motivazione, il giudice di appello è tenuto ad esaminare tutte le allegazioni delle parti, essendo necessario e sufficiente che egli esponga concisamente le ragioni della decisione così da doversi ritenere implicitamente rigettate tutte le argomentazioni logicamente incompatibili con esse (Cass., Sez. VI, 2 dicembre 2014, n. 25509; Cass., Sez. III, 20 novembre 2009, n. 24542), senza che sia necessaria l’analitica confutazione delle tesi non accolte o la disamina degli elementi di giudizio non ritenuti significativi (Cass., Sez. V, 2 aprile 2020, n. 7662; Cass., Sez. V, 30 gennaio 2020, n. 2153). Nella specie, il giudice di appello ha accertato che la società contribuente ha utilizzato una fattura proveniente da soggetto privo di organizzazione e, pertanto, detraendo indebitamente l’ IVA.
Con il terzo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione degli artt. 2729 cod. civ. e 54, secondo comma, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, nella parte in cui la sentenza impugnata ha ritenuto integrato un adeguato quadro indiziario che facesse da fondamento all’inesistenza oggettiva dell’operazione sottostante. Osserva parte ricorrente che il giudice di

appello si è basato su elementi estrapolati dal PVC che non si sarebbero potuti qualificare come gravi, in quanto estranei all’esecuzione dell’operazione sottostante e in quanto mal si raccordavano con la documentazione prodotta dalla contribuente, né individuavano il vantaggio fiscale della contribuente, né si confrontavano con la circostanza che la contribuente aveva tenuto regolare contabilità. Deduce, inoltre, parte ricorrente come faccia difetto l’esame globale e complessivo degli indizi e se questo si raccordi con i singoli elementi indiziari esaminati.
Con il quarto motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione degli artt. 19 d.P.R. n. 633/1972, 168 Dir. 2006/112/CE, nonché dell’art. 2697 cod. civ., nella parte in cui il giudice di appello ha ritenuto che la società contribuente non ha assolto la prova contraria. Osserva parte ricorrente che, ove il giudice ritenga assolto l’onere della prova del fatto costitutivo dell’inesistenza dell’operazione da parte dell’Ufficio, spetta al contribuente fornire la prov a dell’esistenza della stessa ossia, per quanto qui rileva, ai fini dell’esistenza dei presupposti del legittimo esercizio della detrazione.
Il terzo motivo è infondato, in quanto il giudice di appello, riformando il giudizio del giudice di primo grado, ha accertato -sulla base del PVC – che la fattura utilizzata dalla società contribuente era stata emessa da soggetto privo di organizzazione sconosciuto al fisco e, quindi, propriamente soggetto «cartiera», elementi ritenuti prove presuntive sufficienti a ricostruire il quadro indiziario circa l’inesistenza dell’operazione sottostante.

Il quarto motivo è inammissibile, avendo il giudice di appello accertato che la società contribuente non aveva assolto al proprio onere della prova. Non si tratta di violazione delle regole di riparto della prova, bensì di valutazione delle stesse; per cui il ricorrente, pur

deducendo apparentemente una violazione di norme di legge, mira in realtà alla rivalutazione dei fatti operata dal giudice di merito, così da realizzare una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in un nuovo, non consentito, terzo grado di merito (Cass., Sez. VI, 4 luglio 2017, n. 8758), censurando l’apprezzamento delle prove, che è attività rimessa alla valutazione del giudice di merito (Cass., Sez. I, 5 febbraio 2019, n. 3340; Cass., Sez. I, 14 gennaio 2019, n. 640; Cass., Sez. I, 13 ottobre 2017, n. 24155; Cass., Sez. V, 4 aprile 2013, n. 8315). La memoria del ricorrente non aggiunge ulteriori utili argomenti di discussione.
Il ricorso va rigettato, con spese regolate dalla soccombenza e liquidate come da dispositivo, oltre al raddoppio del contributo unificato.

P. Q. M.

La Corte rigetta il ricorso; condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali in favore del controricorrente, che liquida in complessivi € 4.300,00, oltre spese prenotate a debito; dà atto che sussistono i presupposti processuali, a carico di parte ricorrente, ai sensi dell’art. 13 comma 1 -quater d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. 24 dicembre 2012, n. 228, per il versamento di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1bis dello stesso articolo 13, se dovuto.
Così deciso in Roma, in data 22 novembre 2023

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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