Fatture inesistenti: la Cassazione e l'onere prova

La Corte di Cassazione chiarisce l’onere della prova in caso di fatture per operazioni inesistenti. Quando l’Amministrazione finanziaria fornisce indizi gravi, precisi e concordanti sulla fittizietà di un’operazione, il contribuente non può limitarsi a produrre prove formali come fatture e bonifici. È necessario, invece, fornire la prova concreta dell’effettiva esecuzione della prestazione o della fornitura.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 23 agosto 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Fatture Inesistenti: L’Onere della Prova tra Fisco e Contribuente

La gestione delle fatture inesistenti rappresenta una delle sfide più complesse nel contenzioso tributario. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha ribadito con forza i principi che regolano l’onere della prova, chiarendo che la sola documentazione formale non è sufficiente a dimostrare la realtà di un’operazione quando l’Amministrazione finanziaria fornisce validi elementi presuntivi contrari. Analizziamo questa importante pronuncia per comprendere le sue implicazioni pratiche per le imprese.

I Fatti di Causa

Il caso ha origine da un avviso di accertamento notificato a una società per l’anno d’imposta 2011. L’Ufficio fiscale contestava la deducibilità di costi derivanti da fatture emesse da un’altra impresa per la realizzazione di un capannone industriale. Secondo l’Amministrazione, tali operazioni erano da considerarsi oggettivamente inesistenti. In aggiunta, venivano recuperati a tassazione anche ammortamenti e spese per il personale a causa della ritenuta non operatività della società contribuente in quell’anno.

La Decisione dei Giudici di Merito

La società impugnava l’atto impositivo. In primo grado, la Commissione Tributaria Provinciale accoglieva parzialmente il ricorso. Successivamente, la Commissione Tributaria Regionale (CTR), pronunciandosi sull’appello di entrambe le parti, accoglieva le ragioni della società contribuente riguardo alle fatture contestate. I giudici d’appello ritenevano che la documentazione bancaria, le fatture e le scritture contabili prodotte fossero sufficienti a provare l’effettività dei costi, ritenendo così illegittimo il loro disconoscimento da parte del Fisco.

Il Ricorso per Cassazione e la Prova delle Fatture Inesistenti

L’Amministrazione finanziaria ha presentato ricorso per cassazione, lamentando principalmente due aspetti. In primo luogo, ha sostenuto che la motivazione della CTR fosse solo apparente e apodittica, poiché si era limitata a prendere atto della documentazione formale senza confutare gli specifici elementi indiziari presentati dall’Ufficio. Tali elementi includevano il fatto che i lavori risultavano già completati e fatturati in anni precedenti, l’assenza di un contratto d’appalto formale e lo stato di abbandono del cantiere rilevato in sopralluoghi successivi.

In secondo luogo, l’Ufficio ha denunciato la violazione delle norme sull’onere della prova (art. 2697 c.c.) e sulla deducibilità dei costi. Ha ribadito che non basta dimostrare l’esistenza formale dell’operazione, ma è necessaria la prova della sua effettività, che non può essere desunta dalla sola presenza di fatture e bonifici.

Le Motivazioni della Suprema Corte

La Corte di Cassazione ha accolto integralmente il ricorso dell’Amministrazione finanziaria, ritenendo fondati entrambi i motivi. Gli Ermellini hanno riaffermato il consolidato orientamento giurisprudenziale in materia di fatture inesistenti.

Il principio cardine è il seguente: l’Amministrazione finanziaria ha l’onere di provare che l’operazione documentata dalla fattura non è mai stata posta in essere. Tale prova può essere fornita anche attraverso presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti. Una volta che l’Ufficio ha assolto a questo onere, la palla passa al contribuente. Quest’ultimo deve dimostrare la fonte legittima della detrazione o della deduzione, fornendo la prova contraria dell’effettiva esistenza della transazione.

La Corte ha specificato che, per fornire questa prova contraria, non è sufficiente esibire la fattura, i bonifici o le registrazioni contabili. Questi documenti, infatti, sono spesso utilizzati proprio per creare un’apparenza di realtà a operazioni fittizie. Il giudice di merito ha il dovere di valutare in modo approfondito tutti gli elementi presuntivi forniti dal Fisco e, solo se li ritiene dotati dei caratteri di gravità, precisione e concordanza, deve procedere a esaminare la prova contraria offerta dal contribuente.

Nel caso specifico, la CTR ha errato non considerando gli indizi concreti portati dall’Amministrazione finanziaria e valorizzando acriticamente elementi formali che, da soli, erano inidonei a superare il quadro presuntivo.

Le Conclusioni

La sentenza è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado in diversa composizione. Quest’ultima dovrà riesaminare il caso attenendosi ai principi enunciati dalla Cassazione. La decisione ribadisce un concetto fondamentale per ogni imprenditore: la regolarità formale non è uno scudo invalicabile contro le contestazioni del Fisco. In presenza di indizi solidi che mettono in dubbio la realtà di un’operazione, è indispensabile essere in grado di fornire prove concrete e sostanziali della sua effettiva esecuzione, come stati di avanzamento lavori, contratti dettagliati, documentazione di trasporto e testimonianze. Una contabilità formalmente ineccepibile, da sola, potrebbe non bastare.

Chi ha l’onere della prova in un contenzioso su fatture inesistenti?
Inizialmente, l’onere spetta all’Amministrazione finanziaria, che deve fornire elementi presuntivi gravi, precisi e concordanti per dimostrare la fittizietà dell’operazione. Successivamente, l’onere si sposta sul contribuente, che deve provare l’effettiva esistenza della transazione.

La presentazione di fatture, bonifici e registrazioni contabili è sufficiente per il contribuente a dimostrare che un’operazione è reale?
No. Secondo la Corte di Cassazione, questa documentazione formale non è sufficiente a superare un quadro presuntivo solido presentato dal Fisco, poiché tali documenti sono spesso utilizzati proprio per simulare operazioni inesistenti.

Che tipo di prova deve fornire il contribuente per contrastare l’accusa di utilizzare fatture inesistenti?
Il contribuente deve fornire la prova concreta e sostanziale che l’operazione è realmente avvenuta. Non basta la prova formale, ma occorrono elementi che dimostrino l’effettività della prestazione di servizi o della cessione di beni (es. contratti, stati di avanzamento lavori, documentazione di trasporto, perizie).

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 19707 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 19707 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME COGNOME

Data pubblicazione: 16/07/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 5789/2022 R.G. proposto da :

AGENZIA DELLE ENTRATE, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE

-intimata- avverso la Sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Calabria -Sezione Distaccata di Reggio Calabria n. 2729/2021 depositata il 29/07/2021.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 18/06/2025 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

In data 9 novembre 2015, l’Ufficio Controlli dell’Agenzia delle Entrate -Direzione Provinciale di Catanzaro notificava alla società RAGIONE_SOCIALE avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 2011.

Con tale atto impositivo veniva contestato l’utilizzo di fatture per operazioni ritenute oggettivamente inesistenti, emesse dalla RAGIONE_SOCIALE ed attinenti alla realizzazione, nell’anno 2009, di opere relative ad un capannone industriale della RAGIONE_SOCIALEoggi RAGIONE_SOCIALE sito in Lamezia Terme, contabilizzati

dalla committente come quote di ammortamento -anche -in relazione all’ anno 2011.

Venivano anche recuperati a tassazione ammortamenti e spese per personale, in ragione della ritenuta non operatività della RAGIONE_SOCIALE nell’anno di imposta in oggetto.

La società contribuente impugnava l’avviso di accertamento avanti alla Commissione Tributaria Provinciale, che accoglieva parzialmente il ricorso, annullando l’avviso di accertamento limitatamente al recupero a tassazione di ammortamenti e spese per personale.

Avverso tale decisione proponevano appello entrambe le parti.

Con la sentenza indicata in epigrafe, la Commissione Tributaria Regionale accoglieva l’appello erariale, ritenendo dimostrata la mancanza di operatività della società RAGIONE_SOCIALE nel corso dell’anno 2011 , con conseguente indeducibilità delle componenti negative del reddito.

La CTR accoglieva anche l’appello della contribuente, per quanto atteneva al disconoscimento, ritenuto illegittimo, dei costi di cui alle fatture emesse dalla RAGIONE_SOCIALE

Avverso tale decisione l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione, sorretto da due motivi di impugnazione.

La società contribuente è rimasta intimata.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso l’Agenzia delle entrate denuncia, in relazione all’art. 360, co mma 1 n. 4 c.p.c. la «Nullità della sentenza e/o del procedimento ex art. 111 Cost., 1, 2 e 36 Dlgs 546/91, 132 e 274 c.p.c. e 118 disp. att. c.p.c. »

1.1. Deduce la ricorrente che la CTR, nell’accogliere in parte le ragioni della società contribuente, ha ritenuto sufficienti, ai fini della prova dell’effettività dei costi , la documentazione bancaria, le fatture e le scritture contabili.

Tuttavia, tale motivazione sarebbe apodittica e apparente, poiché non fornisce alcuna reale confutazione degli elementi presuntivi e

indiziari, documentati dall’Amministrazione finanziaria, dai quali si desumeva l’inesistenza oggettiva delle operazioni contestate.

La sentenza si limiterebbe infatti ad affermare, in via del tutto generica, che la RAGIONE_SOCIALE avrebbe documentato l’effettuazione dei lavori, senza però considerare né contestare nel merito le risultanze acquisite in sede istruttoria.

L’Ufficio sottolinea , inoltre, come non siano stati prodotti in giudizio elementi fondamentali quali il computo metrico o il contratto di appalto, che tuttavia i giudici di appello annoverano tra gli elementi di riscontro delle ragioni della contribuente e, ancora, nella documentazione che risulta prodotta nei gradi di merito non vi sarebbe traccia degli stati di avanzamento lavori certificati dal direttore dei lavori, che la CTR menziona come elemento decisivo a sostegno dell’effettività delle spese sostenute.
La ricorrente evidenzia, inoltre, come, a fronte di un impegno economico di tale portata, non risulti stipulato alcun formale contratto tra le parti.

In sintesi, l’Amministrazione censura la sentenza impugnata in quanto non offre una valida giustificazione, ulteriore rispetto alla mera documentazione formale, in merito alla effettività di costi per circa 2.700.000 euro.

Con il secondo motivo di ricorso l’ Agenzia denuncia, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c., la Violazione e falsa applicazione degli artt. 102 e 109 Dpr 917/86, 2697, 2727 e 2729 c.c. con riguardo alla disciplina dei componenti negativi del reddito d’impresa e al regime probatorio relativo alla deducibilità dei costi e all’ammortamento dei beni materiali ».

2.1. L’Amministrazione evidenzia che incombe al contribuente l’onere di dimostrare non solo l’esistenza formale dell’operazione, ma anche la sua effettività, attraverso elementi che dimostrino un reale scambio economico, non risultando sufficienti per provare la

legittima deduzione dei costi e dell’IVA, la semplice presenza delle fatture, dei bonifici e della regolare registrazione in contabilità.

I motivi, da esaminarsi congiuntamente per la stretta connessione, sono fondati.

3.1. Con riferimento all’ipotesi, di cui alla presente controversia, in cui l’amministrazione finanziaria contesti l’inesistenza di operazioni assunte a presupposto della deducibilità dei relativi costi e di detraibilità della relativa imposta, giova richiamare il consolidato orientamento secondo cui la stessa ha l’onere di provare che l’operazione commerciale documentata dalla fattura non è stata in realtà mai posta in essere, indicando gli elementi presuntivi o indiziari sui quali fonda la contestazione, mentre è onere del contribuente dimostrare la fonte legittima della detrazione o del costo altrimenti indeducibili, non essendo sufficiente, a tal fine, la regolarità formale delle scritture o le evidenze contabili dei pagamenti, strumenti che vengono di solito adoperati proprio allo scopo di far apparire reale un’operazione fittizia (da ultimo v. Cass. Sez. 5 n. 9723 del 10/04/2024).
3.2. Più in particolare, la dimostrazione a carico dell’amministrazione finanziaria è raggiunta qualora siano forniti validi elementi che, alla stregua dell’art. 39, comma primo, lett. d), d.P.R. n. 600/1973, e dell’art. art. 54, comma secondo, d.P.R. n. 633/1972, possono anche assumere la consistenza di attendibili indizi, per affermare che le fatture sono state emesse per operazioni fittizie, ovvero che dimostrino in modo certo e diretto la inesattezza degli elementi indicati nella dichiarazione e nei relativi allegati ovvero la inesattezza delle indicazioni relative alle operazioni che danno diritto alla detrazione. Infatti, nell’ordinamento tributario, gli elementi indiziari, ove rivestano i caratteri di gravità, precisione e concordanza, danno luogo a presunzioni semplici le quali, proprio a mente degli univoci precetti dettati dalle sopra indicate previsioni normative, sono
idonee, di per sé sole considerate, a fondare il convincimento del giudice.

3.3. Assolto in tal guisa l’onere della prova incombente sull’amministrazione finanziaria, grava poi sul contribuente la dimostrazione dell’effettiva esistenza delle operazioni contestate. Pertanto, il giudice tributario di merito, investito della controversia sulla legittimità e fondatezza dell’atto impositivo, è tenuto a valutare, singolarmente e complessivamente, gli elementi presuntivi forniti dall’amministrazione finanziaria, estrinsecando in motivazione i risultati del proprio giudizio; solo in un secondo momento, qualora ritenga tali elementi dotati dei caratteri di gravità, precisione e concordanza, deve dare ingresso alla valutazione della prova contraria offerta dal contribuente, a tanto onerato dall’art. 2697, comma secondo, cod. civ. (Cass., 18 ottobre 2021, n. 28628).
3.4. In particolare, una volta che l’Amministrazione finanziaria dimostri, anche mediante presunzioni semplici, l’oggettiva inesistenza delle operazioni, spetta al contribuente, ai fini della detrazione dell’IVA e/o della deduzione dei relativi costi, provare l’effettiva esistenza delle operazioni contestate, non potendo tale onere ritenersi assolto con l’esibizione della fattura, ovvero in ragione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, in quanto essi vengono di regola utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un’operazione fittizia (tra molte, Cass., 18 ottobre 2021, n. 28628, in motivazione, citata; Cass., 5 luglio 2018, n. 17619).
3.5. Nel caso di specie l ‘Amministrazione , sin dal PVC in data 29/07/2015 (richiamato, nei passaggi salienti, nel ricorso dell’Agenzia, nonché nelle relative controdeduzioni spese nel giudizio di merito, parimenti richiamate in ricorso) ha addotto elementi indiziari dai quali emergeva: che in data 20 dicembre 2008, la RAGIONE_SOCIALE aveva emesso fattura a saldo, attestando l’avvenuto completamento dei lavori del capannone in

questione; che l’avvenuto completamento del capannone industriale, comprensivo di un ampliamento, era stato attestato anche nella perizia redatta dall’ing. COGNOME in data 10 giugno 2009; che risultava pertanto inspiegabile la successiva contabilizzazione di ulteriori tre fatture, datate 31.8.2009 e 31.12.2009, aventi ad oggetto generici lavori di realizzazione del capannone industriale per il valore di oltre 2.700.000 euro, atteso che lo stesso era già stato realizzato (compreso l’ampliamento) per come attestato dal perito e che gli stessi lavori erano già stati fatturati; che a nulla rilevava la circostanza dell’ottenimento di permessi di costruire in variante a gennaio e giugno 2009, atteso che la contribuente ben potrebbe aver eseguito i lavori prima dell’ottenimento dei relativi permessi (come di fatto verificato dal perito), regolarizzando solo successivamente la propria posizione nei confronti del Comune di Lamezia Terme; che, inoltre, dalle risultanze di numerosi sopralluoghi della Guardia di Finanza eseguiti a far data dal 27.11.2012, e corredati da rilievi fotografici, era emerso lo stato di totale abbandono dello stabilimento produttivo della RAGIONE_SOCIALE (poi RAGIONE_SOCIALE).
3.6. La CTR ha tuttavia valorizzato, ai fini del ritenuto assolvimento dell’onere di prova contraria da parte della società contribuente, elementi inidonei, in quanto attestanti la mera regolarità formale della operazione, e segnatamente i pagamenti effettuati con bonifico bancario, la regolare registrazione delle operazioni nei registri obbligatori ai fini fiscali e civilistici, i permessi in variante autorizzati dal Comune di Lamezia Terme, nonché altra documentazione comunque interna alla società.
3.7. La CTR ha quindi, compendiato le proprie argomentazioni affermando che «gli elementi probatori sopra evidenziati, in assenza, tra l’altro, di qualsivoglia contestazione da parte dell’Ufficio, consentono di ritenere la reale effettuazione dei predetti lavori e la legittima deduzione dei relativi costi», così omettendo qualsivoglia

valutazione comparata con gli elementi indiziari addotti dall’Amministrazione.

Il ricorso va conseguentemente accolto e la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria -Sezione Distaccata di Reggio Calabria affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nel rispetto dei principi sopra illustrati, nonché provveda alle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria -Sezione Distaccata di Reggio Calabria affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda alle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 18/06/2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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