Fatture gonfiate: onere della prova e presunzioni

La Corte di Cassazione ha esaminato un caso di presunte fatture gonfiate contestate dall’Agenzia delle Entrate a una società di motorsport. L’ordinanza chiarisce che l’Amministrazione Finanziaria può basare le sue contestazioni su presunzioni gravi, precise e concordanti. In tal caso, l’onere della prova si sposta sul contribuente, che deve dimostrare in modo rigoroso l’effettività e la congruità delle prestazioni ricevute, non bastando la mera esibizione di contratti e pagamenti. La Corte ha cassato la precedente sentenza, rinviando la causa per un nuovo esame che applichi correttamente questo principio.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 15 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Fatture Gonfiate: La Cassazione Chiarisce l’Onere della Prova

L’utilizzo di fatture gonfiate, note anche come sovrafatturazioni, rappresenta una pratica illecita con gravi conseguenze fiscali. Questa consiste nell’emettere una fattura per un importo superiore al valore effettivo della prestazione. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha fornito chiarimenti cruciali sulla ripartizione dell’onere della prova tra Fisco e contribuente in questi casi, sottolineando come la sola documentazione formale possa non essere sufficiente a superare le contestazioni dell’Amministrazione Finanziaria.

Il Caso: Sponsorizzazioni nel Mondo del Motorsport

La vicenda trae origine da un avviso di accertamento notificato dall’Agenzia delle Entrate a una società operante nel settore del motorsport. L’Ufficio contestava la deducibilità di costi e la detrazione dell’IVA relative a fatture emesse da una società fornitrice, ritenute parzialmente inesistenti, ovvero “gonfiate”. Secondo l’accusa, la società fornitrice faceva parte di un più ampio schema fraudolento, finalizzato a emettere fatture per importi maggiorati, consentendo ai clienti di abbattere il proprio carico fiscale.

La società contribuente si era difesa sostenendo la legittimità delle operazioni, provando l’esistenza di un contratto regolare, delle relative fatture e dei pagamenti effettuati. Sia in primo che in secondo grado, i giudici tributari avevano dato ragione alla società, ritenendo che avesse fornito prove sufficienti a dimostrare l’effettività delle prestazioni ricevute e che l’Agenzia delle Entrate non avesse dimostrato con certezza il suo coinvolgimento nel presunto disegno fraudolento.

L’Onere della Prova nelle Fatture Gonfiate: La Decisione della Cassazione

La Corte di Cassazione, accogliendo il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, ha ribaltato la decisione dei giudici di merito, delineando un principio fondamentale in materia di onere della prova per le fatture gonfiate. La Suprema Corte ha stabilito che l’Amministrazione Finanziaria può legittimamente basare la propria contestazione su presunzioni, a condizione che queste siano gravi, precise e concordanti.

Nel momento in cui l’Ufficio fornisce un quadro indiziario solido che suggerisce la natura fraudolenta e la parziale inesistenza delle operazioni (come, ad esempio, il coinvolgimento del fornitore in noti schemi fraudolenti), l’onere della prova si inverte e passa al contribuente. A questo punto, non è più sufficiente per l’azienda limitarsi a produrre la documentazione formale (contratto, fatture, evidenza dei pagamenti), poiché tali elementi sono facilmente falsificabili.

Il contribuente ha il dovere di fornire una “prova contraria rigorosa” circa l’effettività e la congruità di tutto quanto esposto in fattura. Deve dimostrare, in sostanza, che la prestazione ricevuta corrispondeva integralmente all’importo pagato.

Le Motivazioni della Sentenza

La Corte ha motivato la sua decisione evidenziando l’errore commesso dalla Commissione Tributaria Regionale. Quest’ultima aveva omesso di valutare criticamente l’intero quadro indiziario presentato dall’Agenzia delle Entrate, declassandolo a mere presunzioni non sufficienti. In particolare, i giudici di merito non avevano considerato adeguatamente il fatto che il fornitore fosse inserito in un sistema fraudolento basato sull’emissione di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti o, come in questo caso, sovrafatturate per circa l’80% del loro valore.

Secondo la Cassazione, il giudice tributario ha l’obbligo di analizzare singolarmente e complessivamente tutti gli elementi presuntivi forniti dall’Amministrazione. Solo dopo averne accertato la gravità, precisione e concordanza, può procedere a valutare la prova contraria offerta dal contribuente. Nel caso di specie, la CTR aveva mancato questo primo, fondamentale passaggio, accogliendo acriticamente la difesa formale della società senza metterla in relazione con il solido quadro indiziario della frode.

Le Conclusioni

L’ordinanza in esame rafforza un principio cardine del diritto tributario: la prevalenza della sostanza sulla forma. Di fronte a solidi indizi di frode fiscale e di utilizzo di fatture gonfiate, la regolarità formale dei documenti contabili non è uno scudo sufficiente per il contribuente. Quest’ultimo è chiamato a un onere probatorio aggravato, dovendo dimostrare con elementi concreti e inequivocabili che il costo sostenuto è stato interamente giustificato da una prestazione reale e congrua. La Corte ha quindi cassato la sentenza e rinviato la causa alla Corte di giustizia tributaria per un nuovo giudizio, che dovrà attenersi a questo rigoroso principio interpretativo.

In caso di contestazione di fatture gonfiate, a chi spetta l’onere della prova?
Inizialmente, spetta all’Amministrazione Finanziaria fornire un quadro probatorio, anche basato su presunzioni gravi, precise e concordanti, che indichi la parziale inesistenza dell’operazione. Una volta fornita questa prova, l’onere si sposta sul contribuente, che deve dimostrare rigorosamente l’effettività e la congruità della prestazione fatturata.

L’Agenzia delle Entrate può usare solo presunzioni per dimostrare l’esistenza di fatture gonfiate?
Sì, la legge tributaria (art. 39 del d.P.R. n. 600/1973 e art. 54 del d.P.R. n. 633/1972) consente di desumere l’inesistenza di passività o le false indicazioni sulla base di presunzioni semplici, purché siano gravi, precise e concordanti, senza necessità di fornire prove ‘certe’.

Cosa deve fare il contribuente per difendersi dall’accusa di aver utilizzato fatture gonfiate?
Non è sufficiente presentare la documentazione formalmente corretta come contratti, fatture e prove di pagamento. Il contribuente deve fornire una prova rigorosa e sostanziale che la prestazione è stata effettivamente e integralmente eseguita per il valore indicato in fattura, dimostrandone l’effettiva esistenza e la congruità economica.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 23775 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 23775 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: NOME

Data pubblicazione: 04/09/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 34961/2019 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (P_IVA) che la rappresenta e difende

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE IN LIQUIDAZIONE, domiciliata ex lege in ROMAINDIRIZZO presso la CANCELLERIA della CORTE di CASSAZIONE, rappresentata e difesa dall’avvocato NOME COGNOME (CODICE_FISCALE)

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. dell’EMILIA ROMAGNA -BOLOGNA n. 800/2019 depositata il 15/04/2019.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 29/05/2024 dal Consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

Dalla sentenza in epigrafe emerge quanto segue:

RAGIONE_SOCIALE ForlìCesena ha proposto appello avverso la sentenza n. 329/02/14, emessa dalla CTP di Forli depositata il 31.05.2014, con la quale è stato accolto il ricorso della RAGIONE_SOCIALE in liquidazione avverso l’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO/NUMERO_DOCUMENTO di €. 10.075,00 per imposte IIDD ed IVA anno 2010.

La sentenza di accoglimento è stata motivata con la mancata dimostrazione con certezza del coinvolgimento della società nella frode tesa all’utilizzo di fatture inesistenti emesse dalla RAGIONE_SOCIALE nell’ambito del progetto denominato Off road, facente capo ad una serie di società collegate al sig. NOME COGNOME, finalizzate alla compensazione di false fatture di vendita per sponsorizzazioni, in quanto la RAGIONE_SOCIALE acquistava prestazioni di altra natura come ampiamente documentato.
L’appellante ha rilevato che il meccanismo fraudolento posto in essere dal COGNOME doveva essere esteso a qualsiasi attività svolta dalle sue società, considerato che circa 1’80% del fatturato era costituito da operazioni inesistenti per cui era onere del contribuente dimostrare l’effettiva esistenza RAGIONE_SOCIALE operazioni effettuate, in presenza RAGIONE_SOCIALE prove analiticamente esposte nel PVC .

Si è costituita la RAGIONE_SOCIALE , rilevando la carenza di motivazione dell’avviso impugnato e l’erroneità RAGIONE_SOCIALE osservazioni dell’Ufficio che non dimostrato il disegno fraudolento dei rapporti intercorsi con la società RAGIONE_SOCIALE, in presenza di un regolare contratto, regolari fatture e regolari pagamenti in base ai quali sono state

effettuate prestazioni di servizi di tutta altra natura rispetto alle pretese sponsorizzazioni .

La CTR dell’Emilia Romagna, con la sentenza in epigrafe, rigettava l’appello, così motivando:

PVC della G. di F. di Perugia aveva individuato alcuni soggetti (società di rally, gestori di pubblicità e clienti utilizzatori) tutti facenti parte di uno schema fraudolento finalizzato all’emissione/utilizzo di fatture a fronte di operazioni inesistenti, proponendo veri e propri pacchetti di risparmi fiscali ai clienti/sponsor tramite l’emissione di “fatture gonfiate”. Pertanto ha ritenuto che la RAGIONE_SOCIALE, ricollegabile al sig. COGNOME NOME abbia posto in essere alcuni rapporti di sponsorizzazione con la RAGIONE_SOCIALE nell’anno 2010, mediante l’emissione di varie fatture, realizzando un progetto fraudolento per operazioni inesistenti.
Le argomentazioni dell’Ufficio non risultano, tuttavia, convincenti, considerato che la RAGIONE_SOCIALE ha dimostrato l’esistenza di un contratto con tale società, le fatture ed il relativo pagamento RAGIONE_SOCIALE stesse, la cui disamina esclude trattarsi di sponsorizzazione come è stato rilevato in prime cure dalla CTP di Forlì, cui, in presenza di un adeguato supporto probatorio, non è possibile ritenere che il rapporto intercorso tra le società sopraindicat possa essere qualificato come fraudolento solamente perché la RAGIONE_SOCIALE era inserita in uno schema fraudolento, finalizzato all’emissione di fatture false, per cui correttamente la CTP, in prime cure, ha osservato che:” il fornitore e la società hanno svolto, nell’anno in questione, una effettiva attività economica e quella prestata dal fornitore in favore della ricorrente non riguarda l’attività di
sponsorizzazione” come ha continuato ad affermare tautologicamente l’Ufficio.

In sede di gravame, inoltre, l’Ufficio ha sostanzialmente ribadito tutto quanto prodotto in primo grado assumendo, presuntivamente, che tutti i soggetti che vengono a contatto con società inserite in uno schema fraudolento debbono aver partecipato, mediante contratti di sponsorizzazione, a tali operazioni, circostanza che non sorretta da un adeguato supporto probatorio ex art. 2697 c.c., non può considerarsi esaustiva ai fini probatori.

Non risulta in dubbio che le spese riportate nelle fatture relative ai servizi resi debbano qualificarsi come inerenti e quindi deducibili .

Propone ricorso per cassazione l’RAGIONE_SOCIALE entrate con due motivi. Resiste con controricorso il FALLIMENTO DI RAGIONE_SOCIALEIN LIQUIDAZIONE .

Considerato che:

Con l’unico motivo di ricorso si denuncia: ‘Violazione e/o falsa applicazione degli art. 109, del d.p.r. n. 917/1986, degli artt. 2697, 2727 e 2729 c.c., nonché dell’art. 19 del d.p.r. n. 633/1972, in relazione all’art. 360, co. 1, n. 3, c.p.c.’.

1.1. ‘A termini dell’avviso di accertamento (riprodotto per autosufficienza), ‘gli elementi che dimostrano incontrovertibilmente come la parte abbia posto in essere operazioni (in parte) oggettivamente inesistenti sono plurimi e convergenti’. ‘L’Amministrazione Finanziaria ha segnatamente ricostruito un sistema di frode basato su operazioni effettuate con indicazione, nella documentazione medesima, del corrispettivo in misura superiore a quella reale. Era, dunque, onere del contribuente provare il diritto alla piena deducibilità del costo, relativo ad una prestazione effettivamente posta in essere nella sua interezza. Tuttavia nessuna prova in tal senso è stata fornita dalla società
contribuente, che si è limitata a sostenere come la stessa non abbia ‘mai contabilizzato fatture per prestazioni di sponsorizzazione provenienti dalla società RAGIONE_SOCIALE”.

1.2. Il motivo – che supera il vaglio di ammissibilità perché enuclea precise violazioni di legge, sussumendole sotto il corretto paradigma censorio – è fondato e merita accoglimento.

L’avviso di accertamento, riprodotto, come detto, nel corpo del motivo, descrive il sistema frodatorio mettente capo alle tre società di COGNOME NOME: RAGIONE_SOCIALE; RAGIONE_SOCIALE in fallimento (già RAGIONE_SOCIALE) e RAGIONE_SOCIALE, rendendo conto RAGIONE_SOCIALE ragioni inducenti a ritenere configurata la frode ed osservando che ‘i risultati dei controlli effettuati concordemente portano a ritenere che solo una piccola parte degli importi corrisposti dai clienti (sponsor) riferibil alle prestazioni di sponsorizzazione erogate e una gran parte, invece, riferibil al già descritto meccanismo fraudolento’, nella misura approssimativa dell’80%. In particolare, nel contesto di tale meccanismo, ‘è stato accertato che la società RAGIONE_SOCIALE, in perfetta continuazione gestionale con le altre società citate, ha utilizzato fatture oggettivamente inesistenti in acquisto al fine di compensare le false fatture ‘gonfiate’ in vendita, emesse nei confronti dei clienti’.
Al cospetto di ciò, la CTR afferma che ‘ la RAGIONE_SOCIALE ha dimostrato l’esistenza di un contratto con tale società, le fatture ed il relativo pagamento RAGIONE_SOCIALE stesse, la cui disamina esclude trattarsi di sponsorizzazione come è stato rilevato in prime cure dalla CTP di Forlì’, con ciò sembrando voler dire che, mentre la frode imperniata su RAGIONE_SOCIALE riguardava sponsorizzazioni, l’oggetto RAGIONE_SOCIALE fatture emesse sulla base del contratto corrente tra la medesima e la contribuente era diverso.
Ora, la CTR -a fronte dell’obiettiva genericità del riferimento nell’avviso alle ‘sponsorizzazioni’ per individuare le fatture

‘gonfiate’ in vendita, siccome volto ad individuare solo l’ambito categoriale dello schema frodatorio accertato dall’Ufficio nel mondo RAGIONE_SOCIALE società di rally, come confermato dalla descrizione introduttiva del fenomeno: ‘Si premette che, secondo una condotta tipica riscontrata nell’ambito RAGIONE_SOCIALE frode in tema di sponsorizzazioni, è stato riscontrato che il Sig. COGNOME ha gestito la propria scuderia avvalendosi di diversi soggetti giuridici ‘ – non descrive né l’oggetto del contratto di cui si tratta né l’oggetto RAGIONE_SOCIALE relative fatture e non li compara con il contesto di operatività di RAGIONE_SOCIALE, in tal guisa omettendo di considerare che la contestazione mossa alla contribuente sin dall’avviso è, ed è sempre rimasta, quella di aver utilizzato fatture di quest’ultima ‘gonfiate’ per operazioni solo in parte inesistenti.
Come correttamente denunciato nel motivo, pertanto, risultano violati gli insegnamenti di questa Suprema Corte secondo cui, anche in caso di sovrafatturazioni per operazioni oggettivamente inesistenti, l’Amministrazione è ammessa a provare la parziale oggettiva inesistenza mediante presunzioni, purché gravi, precise e concordanti, con conseguente obbligo per il Giudice di merito nella specie dalla CTR inadempiuto – di sottoporre a vaglio critico l’intero quadro indiziario offerto a supporto della contestazione medesima, onde saggiarne consistenza e conducenza, nel qual caso incombendo su chi deduce i costi e detrae l’IVA fornire rigorosa prova contraria circa l’effettività di quanto esposto in fattura.
Ed invero -come recentemente ricordato, in motivazione, da Cass. n. 31710 del 2022, cui si rinvia per la compiuta citazione dei precedenti -“ai fini della identificazione del soggetto onerato della prova, nella ipotesi di contestazione formulata dall’Ufficio in ordine alla inesistenza, o parziale inesistenza, RAGIONE_SOCIALE operazioni commerciali fatturate, la giurisprudenza di legittimità ha reiteratamente affermato che in tema di iva (ma i principi valgono per tutte le imposte accertabili mediante la contestazione della
veridicità RAGIONE_SOCIALE fatturazioni) che qualora l’Amministrazione finanziaria contesti al contribuente l’indebita detrazione di fatture, in quanto relative ad operazioni inesistenti, spetta all’Ufficio fornire la prova che l’operazione commerciale, oggetto della fattura, non è mai stata posta in essere, indicando gli elementi anche indiziari sui quali si fonda la contestazione, mentre è onere del contribuente dimostrare la fonte legittima della detrazione o del costo altrimenti indeducibile, non essendo sufficiente, a tal fine, la regolarità formale RAGIONE_SOCIALE scritture o le evidenze contabili dei pagamenti, in quanto si tratta di dati e circostanze facilmente falsificabili’; più nel dettaglio, ‘quanto alla prova di cui è onerata l’Amministrazione, e che già dal principio appena riportato si desume possa avere anche solo natura indiziaria, la Corte ha affermato che ai fini dell’accertamento tributario relativo sia all’imposizione diretta che all’iva, la legge -rispettivamente art. 39, comma 1, del d.P.R. n. 600 del 1973 (richiamato dal successivo art. 40 per quanto riguarda la rettifica RAGIONE_SOCIALE dichiarazioni di soggetti diversi dalle persone fisiche) ed art. 54 del d.P.R. n. 633 del 1972 -dispone che l’inesistenza di passività dichiarate, nel primo caso, o le false indicazioni, nel secondo, possono essere desunte anche sulla base di presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti’ senza necessità che l’Ufficio fornisca prove ‘certe’. Pertanto, il Giudice tributario di merito, investito della controversia sulla legittimità e fondatezza dell’atto impositivo, è tenuto a valutare, singolarmente e complessivamente, gli elementi presuntivi forniti dall’Amministrazione, dando atto in motivazione dei risultati del proprio giudizio e solo in un secondo momento, ove ritenga tali elementi dotati dei caratteri di gravità, precisione e concordanza, deve dare ingresso alla valutazione della prova contraria offerta dal contribuente, che ne è onerato ai sensi degli artt. 2727 e ss. e 2697, comma 2, c.c.’.
Nella specie, la CTR ha del tutto mancato di accertare, al cospetto RAGIONE_SOCIALE non ricostruite obbligazioni contrattuali incombenti su RAGIONE_SOCIALE, il concreto loro assolvimento, ‘a valle’, in favore della contribuente, nonostante il ricorso, ‘a monte’, per una percentuale (nella prospettazione agenziale) di assoluta consistenza (80%), a ‘fatture di acquisto oggettivamente inesistenti’.

A tale compito dovrà attendere il giudice di rinvio, che dovrà tener conto altresì dei necessari requisiti di completezza e precisione RAGIONE_SOCIALE fatture ed eventualmente degli ulteriori documenti somministrati dalla contribuente a corredo RAGIONE_SOCIALE stesse (giusta il principio, da ultimo ribadito da Cass. n. 18208 del 2021, secondo cui, ‘in tema di IVA, ai fini della detrazione, le fatture per prestazioni di servizi devono contenere l’indicazione dell’entità e della natura degli stessi, nonché la specificazione della data nella quale sono stati effettuati o ultimati, come previsto dall’art. 226, punti 6 e 7, della direttiva 2006/112/CE’, ancorché ‘l’Amministrazione finanziaria tenere conto anche RAGIONE_SOCIALE informazioni complementari eventualmente fornite dal soggetto passivo d’imposta, come si evince dall’art. 219 della cit. direttiva, che assimila alle fatture tutti i documenti o i messaggi che modificano o fanno specifico ed inequivoco riferimento ad esse’).
In definitiva, in accoglimento del ricorso, la sentenza impugnata va cassata con rinvio per nuovo esame e per le spese, comprese quelle del presente grado di giudizio.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso.

Per l’effetto, cassa la sentenza impugnata, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia Romagna, per nuovo esame e per le spese.

Così deciso a Roma, lì 29 maggio 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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