Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 32483 Anno 2024
Civile Ord. Sez. 5 Num. 32483 Anno 2024
Presidente: COGNOME
Relatore: COGNOME NOME
Data pubblicazione: 14/12/2024
Oggetto: Tributi
Ires, Irap e Iva 2015
ORDINANZA
Sul ricorso iscritto al numero n. 369 del ruolo generale dell’anno 202 4, proposto da
Agenzia delle entrate , in persona del Direttore pro tempore , domiciliata in Roma, INDIRIZZO presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende;
-ricorrente-
Contro
RAGIONE_SOCIALE in liquidazione, in persona del liquidatore pro tempore;
-intimata-
per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania, n. 5867/18/2022, depositata in data 29 agosto 2022, non notificata; Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 22 ottobre 2024 dal Relatore Cons. NOME COGNOME di Nocera.
RILEVATO CHE
1.Sulla base delle risultanze del p.v.c. della Guardia di Finanza- Tenenza di Siniscola, l’Ufficio notificava al Consorzio RAGIONE_SOCIALE esercente attività di ‘servizi logistici relativi alla distribuzione delle merci’, avviso di accertamento con cui contestava, ai sensi degli artt. 41 e 39, comma 2, lett. d), del DPR n. 600/73 e 55 del DPR n. 633/72, un maggior reddito imponibile ai fini Ires, Irap e Iva, per il 2015 ; in particolare, l’Ufficio riprendeva a tassazione costi indebitamente dedotti ai fini Ires e Irap, e detratti ai fini Iva in relazione a fatture, riportanti descrizioni generiche, emesse dalle società consorziate (RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE etc.) alle quali il Consorzio risultava avere sub-affidato i servizi di trasporto e logistica, a loro volta affidati al Consorzio dalla controllante RAGIONE_SOCIALE aggiudicataria dell’appalto da parte di G .D.O. (ovvero il RAGIONE_SOCIALE riferibile alla catena dei negozi alimentari RAGIONE_SOCIALE, e il RAGIONE_SOCIALE riferibile alla catena dei negozi alimentari MD).
2.Avverso l’avviso di accertamento il RAGIONE_SOCIALE proponeva ricorso dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Napoli che, con sentenza n. 1057/02/2021, lo rigettava.
3.Avverso la sentenza di primo grado il RAGIONE_SOCIALE proponeva appello dinanzi alla Commissione tributaria regionale della Campania che lo accoglieva, annullando l’atto impositivo.
4 .Avverso la suddetta sentenza, propone ricorso per cassazione l’Agenzia delle entrate affidato a quattordici motivi.
5.Il Consorzio RAGIONE_SOCIALE in liquidazione rimane intimato.
CONSIDERATO CHE
1.Con il primo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 19 e 21 del d.P.R. n. 633/72 e 109 del d.P.R. n. 917/1986 (TUIR), degli artt. 2704, 2729 e 2697 c.c. anche in combinato disposto, per avere la CTR -a fronte di una non contestata genericità delle fatture emesse dalle società consorziate per i servizi di trasporto e logistica -ritenuto dimostrata, ai sensi dell’art. 109 TUIR, l’esistenza, la certezza e l’inerenza dei costi dedo tti dal Consorzio, ai fini delle imposte dirette, e detratti, ai fini Iva, limitandosi a prendere atto dell’avvenuta esibizione dei contratti (acquisiti nella fase amministrativa) sebbene dai contratti potesse desumersi l’astratta previsione delle prestazioni fatturate ma non già la loro concreta effettuazione nell’ an , nel quomodo , nel quantum e nel quando , che era oggetto della prevista separata specifica contabilità (tra cui la tenuta di una contabilità di magazzino dettagliata, di inventari periodici anche in relazione ai resi, ai colli mancanti, alle differenze, ai conguagli etc.) non esibita dalla verificata e unicamente rilevante; peraltro, ad avviso della ricorrente, la CTR avrebbe annullato l’avviso in questione senza prendere in considerazione , in violazione dell’art. 2704 c.c., la contestazione presente nel p.v.c., integralmente richiamato nell’avviso, della mancanza di data certa dei contratti addotti dal Consorzio.
Con il secondo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza impugnata per violazione degli artt. 24 e 111 Cost., 132, comma 1, n. 4 c.p.c., per avere la CTR accolto l’appello del Consorzio con una omessa e/o apparente motivazione limitandosi ad affermazioni generiche e senza dare, peraltro, conto delle contestazioni dell’Ufficio circa la mancata esibizione della specifica contabilità di magazzino prevista nei contratti in questione.
3.Il secondo motivo -da trattare prioritariamente rispetto al primo -è infondato.
3.1.Si deve ribadire che «La motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perchè affetta da ” error in procedendo “, quando, benchè graficamente esistente,
non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture» (Sez. U, Sentenza n. 22232 del 03/11/2016, Rv. 641526-01) e che «La riformulazione dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., disposta dall’art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, conv. in legge 7 agosto 2012, n. 134, deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall’art. 12 delle preleggi, come riduzione al “minimo costituzionale” del sindacato di legittimità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico”, nella “motivazione apparente”, nel “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e nella “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile”, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di “sufficienza” della motivazione» (Sez. U, Sentenza n. 8053 del 07/04/2014, Rv. 629830; nello stesso senso, ex multis , Sez. 5, Ordinanza n. 25169 del 2023). Nel caso di specie, in punto di diritto, per quanto di interesse, la CTR ha osservato che: 1) premesso che, per giurisprudenza comunitaria (Corte UE, causa C-516/14), il contribuente poteva sanare eventuali carenze informative delle fatture mediante la produzione di contratti e altri documenti mentre lo stesso, ai fini della deducibilità dei costi, aveva l’onere di provare, ex art. 109 TUIR, l’esistenza e la natura di questi ultimi, nonché i relativi fatti giustificativi e la loro concreta destinazione alla produzione (è richiamata Cass. n. 10274/2020), nella specie, il Consorzio che non aveva contestato la genericità delle fatture, aveva assolto all’onere di dimostrare sia l’esistenza che l’inerenza dei costi in questione ai fini della deducibilità degli stessi; 2) in particolare, considerato che il Consorzio, operante nel settore della logistica, intratteneva rapporti di appalto con importanti società della grande
distribuzione, affidando, a sua volta, le operazioni (di magazzino, trasporto etc.) in subappalto ad altre società, sia tra le società della grande distribuzione e la società verificata che tra quest’ultima e le società in subappalto, intercorrevano una pl uralità di rapporti regolati dall’esistenza di contratti con previsione di corrispettivi contrattuali per categorie di operazioni; 3) il Consorzio aveva analiticamente indicato per ogni singola società, il contratto regolativo del rapporto, depositando i r iepiloghi periodici, per cui l’ipotizzata genericità delle fatture era stata superata dalla documentazione versata in atti sin dalla fase dell’accertamento; proprio l’esistenza di contratti commerciali tra la verificata e le società emittenti le fatture, giustificava il ricorso a formule descrittive delle operazioni (ad esempio, attraverso il mero riferimento al periodo o al luogo di consegna) che, in astratto, sarebbero state insufficienti a fare comprendere la natura delle operazioni ma che divenivano sufficienti alla luce della predetta documentazione (essendovi, peraltro, come messo in evidenza dall’appellante, una perfetta coincidenza tra le percentuali indicate nei contratti per categorie di prodotti movimentati e gli importi delle fatture); 4) di fronte alla estrema specificità delle allegazioni effettuate in appello per ogni singolo rapporto commerciale intrattenuto con le società in sub appalto, l’Agenzia si era limitata a ribadire che la documentazione offerta non provava l’effettività delle operaz ioni e l’inerenza dei costi senza entrare nel merito della documentazione se non per qualche passaggio di quanto dedotto dalla controparte; l’Agenzia non aveva neanche risposto a quanto il Consorzio aveva eccepito in ordine agli errori palesi del p.v.c. quali quello relativo alla società RAGIONE_SOCIALE (essendo presente nel p.v.c. l’elenco delle fatture emesse da RAGIONE_SOCIALE ritenute indeducibili e con Iva indetraibile sebbene detta società non esistesse come soggetto giuridico avendo la medesima partita Iva della RAGIONE_SOCIALE – la quale aveva esibito fatture, registri, mastrini, prospetti riepilogativi dei viaggi effettuati, permettendo un preciso riscontro dell’inerenza dei costi – ed essendo stato il contratto stipulato con la RAGIONE_SOCIALE trasformata nel 2017 in RAGIONE_SOCIALE come verificato anche dalla GdF); 5) l’avviso di accertamento, pur non ricalcando pedissequamente il p.v.c. (ad es. l’importo richiesto, ai fini delle
imposte dirette, era inferiore a quello accertato dalla G.d.F.), non aveva corretto gli errori commessi nella fase accertativa e difettava di un’adeguata motivazione ‘che avrebbe avuto soltanto se avesse esaminato tutta la documentazione fornita dalla veri ficata’.
La motivazione, pertanto, esiste non solo graficamente, ma consente di ricostruire l’iter logico-giuridico sotteso alla decisione impugnata. Né il giudice del merito deve dare conto di ogni allegazione, risultando necessario e sufficiente, in base all’art. 132, n. 4, cod. proc. civ., che esponga, in maniera concisa, gli elementi in fatto ed in diritto posti a fondamento della sua decisione, e dovendo ritenersi per implicito disattesi tutti gli argomenti non espressamente esaminati (Cass., Sez. II, 25 giugno 2020, n. 12652; Cass., Sez. I, 26 maggio 2016, n. 10937; Cass., Sez. VI, 17 maggio 2013, n. 12123).
4.Il primo motivo si profila inammissibile per le ragioni di seguito indicate.
4.1. Come ha più volte precisato questa Corte, ‘In tema di accertamento delle imposte sui redditi, spetta al contribuente l’onere della prova dell’esistenza, dell’inerenza e, ove contestata dall’Amministrazione finanziaria, della coerenza economica dei costi deducibili. A tal fine non è sufficiente che la spesa sia stata contabilizzata dall’imprenditore, occorrendo anche che esista una documentazione di supporto da cui ricavare, oltre che l’importo, la ragione e la coerenza economica della stessa, risultando legittima, in difetto, la negazione della deducibilità di un costo sproporzionato ai ricavi o all’oggetto dell’impresa’ ( ex plurimis , Cass. 26.05.2017, n. 13300; Sez. 5, Sentenza n. 20719 del 2024).
4.2. Anche in tema di IVA, questa Corte ha condivisibilmente affermato che, ai fini della detrazione di un costo, la prova dell ‘ inerenza del medesimo quale atto d’impresa, ossia dell ‘ esistenza e natura della spesa, dei relativi fatti giustificativi e della sua concreta destinazione alla produzione quali fatti costitutivi su cui va articolato il giudizio di inerenza, incombe sul contribuente, in quanto soggetto gravato dell’onere di dimostrare l’imponibile maturato (Cass. n. 18904 del 17/07/2018). A tale proposito occorre altresì considerare che, sia in tema di imposizione diretta sia in tema di IVA, la fattura costituisce elemento probatorio
a favore dell’impresa solo se redatta in conformità ai requisiti di forma e di contenuto prescritti dall’art. 21 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, e, quindi, idonea a rivelare compiutamente natura, qualità e quantità delle prestazioni attestate (Cass. n. 21980/15, n. 21446/14, n. 24426/13, n. 9108/12, n. 5748/10), sebbene il contribuente possa integrare il contenuto della fattura con elementi di prova idonei a dimostrare la deducibilità dei costi (Cass. n. 1147/2010; Sez. 5, Sentenza n. 20719 del 2024).
4.3.Con particolare riferimento all’Iva, la Corte di giustizia (con sentenza 15 settembre 2016, causa C-516/14, RAGIONE_SOCIALE c. RAGIONE_SOCIALE e Aduaneira), seguita dalla giurisprudenza interna (Cass. 6 ottobre 2017, n. 23384, n. 10211 e n. 13882 del 2018; Cass. 29290/2018; Sez. 5, Ordinanza n. 18208 del 2021 Sez. 5, Sentenza n. 20719 del 2024), nell’esaminare le condizioni formali di esercizio del diritto di detrazione dell’imposta, ha considerato che la normativa unionale prescrive l’obbligatorietà dell’indicazione dell’entità e della natura dei servizi forniti (art. 226, punto 6 della direttiva n. 2006/112, di contenuto analogo all’omologa norma della sesta direttiva), nonché della specificazione della data (art. 226, punto 7) in cui è effettuata o ultimata la prestazione di servizi; ciò al fine di consentire alle amministrazioni finanziarie di controllare l’assolvimento dell’imposta dovuta e, se del caso, la sussistenza del diritto alla detrazione dell’Iva. L’Amministrazione finanziaria non si può limitare all’esame della sola fattura, ma deve tener conto anche delle informazioni complementari fornite dal soggetto passivo, come emerge, d’altronde, dall’art. 219 della direttiva 2006/112, che assimila a una fattura tutti i documenti o messaggi che modificano e fanno riferimento in modo specifico e inequivocabile alla fattura iniziale. Incombe, tuttavia, su colui che chiede la detrazione dell’Iva l’onere di dimostrare di soddisfare le condizioni per fruirne e, per conseguenza, di fornire elementi e prove, anche integrativi e succedanei rispetto alle fatture, che l’Amministrazione ritenga necessari per valutare se si debba riconoscere, o no, la detrazione richiesta.
4.4.Nella specie, il motivo di ricorso, pur prospettando una violazione degli artt. artt. 19 e 21 del d.P.R. n. 633/72 e 109 del TUIR, 2704, 2729 e 2697 c.c., in realtà tende inammissibilmente ad una nuova interpretazione di questioni di merito, avendo la CTR – in conformità ai suddetti principi e con una valutazione in fatto non sindacabile dinanzi al giudice di legittimità – ritenuto che il Consorzio -non contestando la genericità delle fatture -avesse assolto all’onere di provare l’esistenza e l’inere nza dei costi portati in deduzione ai fini delle imposte dirette e detrazione ai fini Iva, atteso che il Consorzio ‘ aveva analiticamente indicato per ogni singola società il contratto o i contratti regolativi del rapporto e aveva depositato i riepiloghi periodici ‘ superando , in forza della documentazione integrativa, la contestata genericità delle fatture. In particolare -come peraltro ben evidenziato dal Consorzio nell’atto di appello – le percentuali per categorie di prodotti movimentati indicate nei contratti corrispondevano perfettamente agli importi delle fatture. Il giudice di appello ha quindi precisato che ‘ di fronte all’estrema specificità delle allegazioni effettuate in appello per ogni singolo rapporto commerciale intrattenuto con le società in sub appalto, l’Agenzia si era limitata a ribadire che la documentazione offerta non proverebbe l’effettività delle operazioni e l’inerenza dei costi senza entrare nel merito della documentazione se non per qualche passaggio di quanto dedotto dalla controparte ‘. Tale costrutto argomentativo – con implicito superamento delle contestazioni circa la necessaria esibizione da parte del Consorzio della separata contabilità di magazzino prevista nei contratti medesimi e la mancanza di data certa di questi ultimi – implica un apprezzamento di merito- insindacabile in questa sede – da parte del giudice di appello, della idoneità complessiva della documentazione integrativa (contratti e riepiloghi periodici) delle fatture prodotta dal contribuente a comprovare l’importo, la ragione e la coerenza economica dei costi dedotti e detratti ai fini Iva. Va, al riguardo, ribadito l’orientamento di questa Corte secondo cui ‘ È inammissibile il ricorso per cassazione con cui si deduca, apparentemente, una violazione di norme di legge
mirando, in realtà, alla rivalutazione dei fatti operata dal giudice di merito, così da realizzare una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in un nuovo, non consentito, terzo grado di merito ‘ (Cass. Sez. 6 – 3, Ordinanza n. 8758 del 04/04/2017; Cass. Sez. 5 – , Ordinanza n. 18721 del 13/07/2018; Cass., sez. 5, 26 novembre 2020, n. 26961).
5 . Con il terzo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c., l’omesso esame di un fatto decisivo e controverso per non avere la CTR esaminato la contestazione dell’Agenzia (contenuta nelle controdeduzioni in appello) in ordine al fatto storico costituito dalla previsione di una separata contabilità delle prestazioni nei contratti esibiti dal Consorzio, documentazione seppure prevista, non esibita in sede di controllo.
5.1. Il motivo è inammissibile.
5.2.Il vizio ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c.- come modificato dal decreto-legge 22 giugno 2012, n. 83, art. 54, conv. dalla legge 7 agosto 2012, n. 134, applicabile ratione temporis concerne l’omesso esame di un fatto storico , principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti e abbia carattere decisivo (vale a dire che, se esaminato, avrebbe determinato un esito diverso della controversia). Ne consegue che, nel rigoroso rispetto delle previsioni dell’art. 366 , comma 1, n. 6, c.p.c. e dell’ art. 369, comma 2, n. 4, c.p.c. il ricorrente deve indicare il “fatto storico”, il cui esame sia stato omesso, il “dato”, testuale o extratestuale, da cui esso risulti esistente, il “come” e il “quando” tale fatto sia stato oggetto di discussione processuale tra le parti e la sua “decisività”, fermo restando che l’omesso esame di elementi istruttori non integra, di per sé, il vizio di omesso esame di un fatto decisivo qualora il fatto storico, rilevante in causa, sia stato comunque preso in considerazione dal giudice, ancorché la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie (Cass., sez. un., n. 8053 e n. 8054 del 2014; Cass. n. 14324 del 2015). Costituisce, pertanto, un “fatto”, agli effetti dell’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., non una “questione” o un “punto”, ma un vero e proprio “fatto”, in senso
storico e normativo, un preciso accadimento ovvero una precisa circostanza naturalistica, un dato materiale, un episodio fenomenico rilevante (Cass. Sez. 1, 04/04/2014, n.7983; Cass. Sez. 1, 08/09/2016, n. 17761; Cass. Sez. 5, 13/12/2017, n. 29883; Cass. Sez. 5, 08/10/2014, n. 21152; Cass. Sez. U., 23/03/2015, n. 5745; Cass. Sez. 1, 05/03/2014, n. 5133). Non costituiscono, viceversa, “fatti”, il cui omesso esame possa cagionare il vizio ex art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., le argomentazioni o deduzioni difensive (Cass. Sez. 2, 14/06/2017, n. 14802: Cass. Sez. 5, 08/10/2014, n. 21152 Sez. 6 – 1, Ordinanza n. 2268 del 26/01/2022). Sotto altro aspetto, si osserva che il cattivo esercizio del potere di apprezzamento delle prove non legali da parte del giudice di merito non dà luogo, per le ragioni suindicate ad un vizio inquadrabile nel paradigma dell’art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c. (cfr. Cass. 10 giugno 2016, n. 11892; Sez. 5, Ordinanza n . 24584 del 2023).
5.3.Nella specie, la censura formulata dalla ricorrente non riguarda l’omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, ma la valutazione di deduzioni difensive concernenti l’assunta necessaria esibizione da parte del contribuente a fini dell’assolvimento dell’onere probatorio circa l’esistenza e l’inerenza dei costi portati in deduzione e detrazione ai fini Iva -anche della separata contabilità delle prestazioni prevista nei contratti prodotti dal contribuente ad integrazione delle fatture in questione. Al riguardo, va ribadito il principio secondo cui la valutazione delle risultanze istruttorie, così come la scelta, tra le varie risultanze probatorie, di quelle ritenute più idonee a sorreggere la motivazione, involgono apprezzamenti di fatto riservati al giudice del merito, il quale, nel porre a fondamento della propria decisione una fonte di prova con esclusione di altre, non incontra altro limite che quello di indicare le ragioni del proprio convincimento, senza essere tenuto a discutere ogni singolo elemento o a confutare tutte le deduzioni difensive, dovendo ritenersi implicitamente disattesi tutti i rilievi e circostanze che, sebbene non menzionati specificamente, sono logicamente incompatibili con la decisione adottata (Cass. n. 12261 del 2024; Cass. sez. 5, n. 15266 del 2023; Cass. 2 agosto 2016, n. 16056; Cass. 21 luglio 2010, n. 17097).
6 . Con il quarto motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c., l’omesso esame di un fatto decisivo e controverso per non avere la CTR esaminato la questione di fatto afferente al contenuto della documentazione ‘integrativa’ delle fatture emesse da RAGIONE_SOCIALE, diversa dai contratti, costituita dai c.d. prospetti riepilogativi delle prestazioni, oggetto di specifica contestazione da parte dell’Agenzia in sede di controdeduzioni in appello ( per essere una mera riproduzione del contenuto delle fatture con copia del timbro del fornitore e della verificata e per la mancanza di data certa), limitandosi sul punto a dare atto dell’avvenuto deposito da parte del Consorzio di riepiloghi periodici.
7.Con il quinto motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c., l’omesso esame di un fatto decisivo e controverso per non avere la CTR esaminato la questione di fatto afferente al contenuto della documentazione ‘integrativa’ delle fatture emesse da RAGIONE_SOCIALE diversa dai contratti, costituita dai c.d. prospetti riepilogativi delle prestazioni- oggetto di specifica contestazione da parte dell’Agenzia in sede di controdeduzioni in appello- limitandosi sul punto a dare atto dell’avvenuto deposito da parte del Consorzio di riepiloghi periodici.
8.Il quarto e il quinto motivo- da trattare congiuntamente per connessione- si profilano inammissibili.
8.1. Nella specie, la ricorrente non ha dedotto l’omesso esame di un ‘fatto storico’, ma -quanto all’assunta mancata valutazione da parte del giudice di appello delle contestazioni dell’Agenzia circa l a inidoneità dei prospetti riepilogativi delle prestazioni (per essere una mera riproduzione del contenuto delle fatture con copia del timbro del fornitore e della verificata e per la mancanza di data certa) ad integrare le fatture oggetto di causa – di profili attinenti alle risultanze probatorie, la rivalutazione delle quali è preclusa a questa Corte; in particolare, al riguardo la CTR ha ritenuto – con una valutazione in fatto non sindacabile in questa sede – che i riepiloghi periodici depositati dal contribuente – unitamente ai contratti regolativi dei rapporti con le singole
società analiticamente indicati da quest’ultimo fossero idonei a superare la contestazione di genericità delle fatture e, al contempo, a comprovare anche l’esistenza e l’inerenza dei costi in questione. Invero, l’apprezzamento giuridico del giudice, dissonante rispetto alle aspettative e prospettazioni della parte, non può assurgere a omesso esame di un fatto controverso e decisivo (Cass. sez. 2, n. 29923 del 2023).
9. Con il sesto motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c., l’omesso esame di un fatto decisivo e controverso con riguardo alle fatture emesse da RAGIONE_SOCIALE e/o da RAGIONE_SOCIALE, per non avere la CTR esaminato la questione di fatto afferente al contenuto del contratto esibito dal Consorzio stipulato con RAGIONE_SOCIALE trasformata nel 2017 in RAGIONE_SOCIALE -avendo l’Agenzia contestato nelle controdeduzioni in appello l’esistenza di documentazione giustificativa delle fatture emesse da tale (unico) soggetto Iva -limitandosi a dare atto del deposito del contratto e -oltretutto in modo fallace -dei riepiloghi periodici. Peraltro, ad avviso della ricorrente, la CTR nell’affermare che ‘ l’Agenzia non aveva risposto nemmeno a quanto l’appellante aveva eccepito in ordine agli errori palesi del p.v.c. quali quello relativo alla società RAGIONE_SOCIALE -avrebbe omesso l’esame del la contestazione dell’Ufficio sul punto specifico e in particolare il fatto storico, controverso e decisivo, costituito dall’asserito ‘ errore di battitura’ evidenziato dall’Ufficio nelle controdeduzioni in appello.
9.1.Il motivo è inammissibile in quanto si risolve in una censura della complessiva valutazione delle risultanze processuali contenuta nella sentenza impugnata in ordine alla sufficienza e idoneità della documentazione prodotta dal Consorzio – concretantesi nel contratto stipulato con la RAGIONE_SOCIALE (‘ trasformata nel 2017 in RAGIONE_SOCIALE come verificato anche dalla GDF’) e nei riepiloghi periodici -ad integrare le fatture e a comprovare l’esistenza, la ragione e la coerenza economica dei costi in questione, cui è contrapposta una diversa interpretazione al fine di ottenere la revisione degli accertamenti di fatto compiuti. Ugualmente il denunciato omesso esame da
parte della CTR (secondo cui ‘ l’Agenzia non aveva risposto nemmeno ‘ a quanto eccepito in ordine agli errori palesi del p.v.c. quali quello relativo alla società Conti) del dedotto ‘errore di battitura’ (‘ effettivamente nel riepilogo di pag. 32 del p.v.c. viene indicata la denominazione ripresa anche nell’avviso di accertamento e a pag. 31 mentre la denominazione attuale del fornitore in oggetto è nel 2016 RAGIONE_SOCIALE) che secondo l’Ufficio non aveva inciso sull’individuazione del fornitore, involge inammissibilmente argomentazioni e deduzioni difensive non già fatti storici- naturalistici.
Con il settimo motivo si denuncia , in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c., l’omesso esame di un fatto decisivo e controverso per non avere la CTR esaminato la questione di fatto afferente al contenuto della documentazione ‘integrativa’ delle fatture emesse da RAGIONE_SOCIALE diversa dai contratti, costituita dai c.d. prospetti riepilogativi delle prestazioni, oggetto di specifica contestazione da parte dell’Agenzia in sede di controdeduzioni in appello, limitandosi sul punto a dare atto del l’avvenuto deposito da parte del Consorzio di riepiloghi periodici.
11 .Con l’ottavo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c., l’omesso esame di un fatto decisivo e controverso per non avere la CTR esaminato la questione di fatto afferente al contenuto della documentazione ‘integrativa’ delle fatture emesse da RAGIONE_SOCIALE, diversa dai contratti, costituita dai c.d. prospetti riepilogativi delle prestazioni, oggetto di specifica contestazione da parte dell’Agenzia in sede di controdeduzioni in appello, limitandosi sul punto a dare atto dell’avvenuto deposito da parte del Consorzio di riepiloghi periodici.
12.I motivi settimo e ottavo si profilano inammissibili per le medesime argomentazioni svolte con riguardo ai mezzi quarto e quinto cui si rinvia.
13 . Con il nono motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c., l’omesso esame di un fatto decisivo e controverso per avere la CTR omesso di valutare, con riguardo alle fatture emesse dalla cooperativa RAGIONE_SOCIALE
la questione di fatto concernente l’avvenuta esibizione del relativo contratto giustificativo -contestata dall’Agenzia in sede di controdeduzioni in appello -limitandosi a dare atto, in modo generico e non riferibile alla precisa contestazione, dell’avvenuta indicazione da parte della verificata de l contratto o dei contratti regolativi del rapporto e del deposito dei riepiloghi periodici.
13.1. Il motivo si profila inammissibile.
13.2. Nella specie, l’Agenzia non ha dedotto l’omesso esame di un ‘fatto storico’, ma quanto all’assunta mancata valutazione da parte del giudice di appello della contestazione circa l’avvenuta esibizione del contratto giustificativo delle fatture emesse da RAGIONE_SOCIALE (‘Non è stato il contratto nemmeno in sede di adesione ‘) -avuto riguardo a quanto affermato dalla CTR sul punto (‘ la contribuente aveva analiticamente indicato per ogni singola società, il contratto o i contratti regolativi del rapporto, depositando i riepiloghi periodici, e pertanto l’ipotizzata genericità delle fatture era stata superata dalla documentazione versata in atti sin da lla fase dell’accertamento ‘) di profili attinenti alle risultanze probatorie, la rivalutazione delle quali è preclusa a questa Corte.
Con il decimo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 2704 c.c. per avere la CTR annullato l’avviso in questione limitandosi a dare atto della analitica indicazione da parte della verificata del contratto o dei contratti regolativi del rapporto e del deposito dei riepiloghi periodici, trascurando la precisa contestazione dell’Ufficio, nelle controdeduzioni in appello, circa l’assenza di data certa d i questi ultimi.
15 . Con l’undicesimo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza impugnata per violazione degli artt. 24 e 111 Cost., 132, comma 1, n. 4 c.p.c., per avere la CTR accolto l’appello del Consorzio con una omessa e/o apparente motivazione limitandosi ad affermazioni generiche e senza dare, peraltro , conto delle contestazioni dell’Ufficio circa la mancanza di data certa dei prospetti riepilogativi allegati alle fatture.
16. L’undicesimo motivo – che va esaminato prioritariamente rispetto al decimoè infondato.
16.1. Nel caso di specie, per quanto di interesse, la CTR ha osservato che: ‘ la contribuente aveva analiticamente indicato per ogni singola società, il contratto o i contratti regolativi del rapporto, depositando i riepiloghi periodici, e pertanto l’ipotizzata genericità delle fatture era stata superata dalla documentazione versata in atti sin da lla fase dell’accertamento ‘ e che ‘ di fronte alla estrema specificità delle allegazioni effettuate in appello per ogni singolo rapporto commerciale intrattenuto con le società in sub appalto, l’appellata si era limitata a ribadire che la documentazione offerta non provava l’effettività delle operazioni e l’inerenza dei costi senza entrare nel merito della documentazione se non per qualche passaggio di quanto dedotto dalla controparte ‘; con ciò implicitamente disattendendo la generica contestazione dell’Ufficio di cui all’atto di controdeduzioni in appello circa l’assunta mancanza di data certa dei prospetti riepilogativi allegati alle fatture (‘ la ricorrente ha esibito prospetti riepilogativi delle prestazioni costituiti, di fatto, da prospetti…privi di data certa che nulla aggiungono a quanto accertato e valutato ‘); vale al riguardo quanto già osservato con riferimento al secondo motivo di ricorso per cui il giudice del merito non deve dare conto di ogni allegazione, risultando necessario e sufficiente, in base all’art. 132, n. 4, cod. proc. civ., che esponga, in maniera concisa, gli elementi in fatto ed in diritto posti a fondamento della sua decisione, e dovendo ritenersi per implicito disattesi tutti gli argomenti non espressamente esaminati (Cass., Sez. II, 25 giugno 2020, n. 12652; Cass., Sez. I, 26 maggio 2016, n. 10937; Cass., Sez. VI, 17 maggio 2013, n. 12123).
17. Il decimo motivo è inammissibile in quanto non propriamente attinente al decisum e risolventesi in una rivisitazione di un apprezzamento di merito da parte del giudice di appello che nell’affermare unitamente all’analitica indicazione da parte del Consorzio, per ogni singola società, dei contratti regolativi del rapporto, il deposito dei riepiloghi periodici e l’estrema specificità delle allegazioni effettuate in appello per ogni singolo rapporto commerciale intrattenuto con le società in sub appalto ha – come sopra osservato-
implicitamente disatteso la contestazione dell’Ufficio di cui all’atto di controdeduzioni in appello circa l’assunta mancanza di data certa dei prospetti riepilogativi allegati alle fatture; al riguardo, va ribadito il principio secondo cui la valutazione delle risultanze istruttorie, così come la scelta, tra le varie risultanze probatorie, di quelle ritenute più idonee a sorreggere la motivazione, involgono apprezzamenti di fatto riservati al giudice del merito, il quale, nel porre a fondamento della propria decisione una fonte di prova con esclusione di altre, non incontra altro limite che quello di indicare le ragioni del proprio convincimento, senza essere tenuto a discutere ogni singolo elemento o a confutare tutte le deduzioni difensive, dovendo ritenersi implicitamente disattesi tutti i rilievi e circostanze che, sebbene non menzionati specificamente, sono logicamente incompatibili con la decisione adottata (Cass. n. 12261 del 2024; Cass. sez. 5, n. 15266 del 2023; Cass. 2 agosto 2016, n. 16056; Cass. 21 luglio 2010, n. 17097).
18 . Con il dodicesimo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n.n. 3 e/o 4 c.p.c., la nullità in parte qua della sentenza per violazione e falsa applicazione dell’art. 115 c.p.c. per avere la CTR affermato che ‘ a fronte della estrema specificità delle allegazioni effettuate dal Consorzio in appello, per ogni singolo rapporto commerciale intrattenuto con la società in sub appalto, l’Agenzia si era limitata a ribadire che la documentazione prodotta non provava l’effettività e l’inerenza dei costi senza entrare nel merito della documentazione se non in qualche passaggio ‘ sebbene dalle controdeduzioni in appello risultasse che l’Ufficio aveva specificamente contestato l’adeguatezza della documentazione prodotta dal contribuente sia con riguardo ai contratti che ai prospetti riepilogativi delle prestazioni (per essere meramente riproduttivi delle risultanze delle corrispondenti fatture e mancanti di data certa). Peraltro, ad avviso della ricorrente, anche l’altro passo motivazionale (‘ addirittura l’Agenzia non risponde nemmeno a quanto l’appellante eccepisce in ordine agli errori palesi del p.v.c. quali quello relativo alla società RAGIONE_SOCIALE ‘) sarebbe viziato per violazione dell’art. 115 c.p.c. stante le contestazioni e le precisazioni dell’Ufficio , nell’atto di controdeduzioni in appello , circa ‘l’errore di battitura’ sulla
denominazione del fornitore che non incideva sulla sua corretta individuazione, essendo, come dedotto dallo stesso Consorzio nell’atto di gravame, la partita Iva di RAGIONE_SOCIALE la stessa di quella di RAGIONE_SOCIALE Infine, anche l’af fermazione circa le incongruenze del p.v.c. messe in luce dal Consorzio (di fare ricadere sulla verificata le conseguenze del comportamento delle società emittenti le fatture di mancata contabilizzazione delle stesse o di mancata consegna dei contratti) n on teneva presente, ad avviso dell’Agenzia, in violazione dell’art. 115 c.p.c., la contestazione mossa a monte dall’Ufficio in ordine all’inidoneità del contenuto dei contratti ad integrare le fatture in questione.
18.1. Il motivo è complessivamente inammissibile.
18.2.In tema di ricorso per cassazione, per dedurre la violazione dell’art. 115 c.p.c., occorre denunciare che il giudice, in contraddizione espressa o implicita con la prescrizione della norma, abbia posto a fondamento della decisione prove non introdotte dalle parti, ma disposte di sua iniziativa fuori dei poteri officiosi riconosciutigli (salvo il dovere di considerare i fatti non contestati e la possibilità di ricorrere al notorio), mentre è inammissibile la diversa doglianza che egli, nel valutare le prove proposte dalle parti, abbia attribuito maggior forza di convincimento ad alcune piuttosto che ad altre, essendo tale attività valutativa consentita dall’art. 116 c.p.c. (Cass. Sez. U, Sentenza n. 20867 del 30/09/2020). Peraltro, in tema di valutazione delle prove, il principio del libero convincimento, posto a fondamento degli artt. 115 e 116 c.p.c., opera interamente sul piano dell’apprezzamento di merito, insindacabile in sede di legittimità, sicché la denuncia della violazione delle predette regole da parte del giudice del merito non configura un vizio di violazione o falsa applicazione di norme processuali, sussumibile nella fattispecie di cui all’art. 360, 1° comma, n. 4, c.p.c., bensì un errore di valutazione dei fatti, che deve essere censurato attraverso il corretto paradigma normativo del difetto di motivazione, e, dunque, nei limiti consentiti dall’art. 360, 1° comma, n. 5, c.p.c., come riformulato dall’art. 54 del d.l. n. 83
del 2012, conv., con modif., dalla l. n. 134 del 2012 (Cass. 12 ottobre 2017, n. 23940 e n. 12634 del 2020).
18.3.Nella specie, la CTR ha ritenuto -con un accertamento di merito non sindacabile in sede di legittimità -la documentazione prodotta dal contribuente (contratti e riepiloghi periodici) idonea ad integrare le fatture e, dunque, a comprovare l’esistenza e l’inerenza dei costi dedotti ai fini delle imposte dirette e detratti ai fini Iva, sicché la doglianza dell’Agenzia sotto tutti i profili prospettati -peraltro richiamando impropriamente l’art. 360, commi 3 e 4 c.p.c. – esula dal paradigma di cui all’art. 115 c.p.c.
19 . Con il tredicesimo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 42 del d.P.R. n. 600/73, 7, comma 1, della legge n. 212/2000 e 3 della legge n. 241/1990, anche in combinato disposto, per avere la CTR affermato il difetto di motivazione dell’avviso di accertamento sulla base di una ritenuta omessa correzione di – non meglio precisati- errori commessi nella fase accertativa e di un asserito omesso esame di tutta la documentazione fornita dalla verificata sebbene tali vizi potessero in astratto determinare un annullamento della pretesa tributaria nel merito ma non già comportare l’asserito difetto di motivazione dell’atto.
19.1.Il motivo è inammissibile per difetto di interesse avendo la CTR fondato la decisione di annullamento del l’atto impositivo sulla ravvisata idoneità della documentazione prodotta dal contribuente (contratti e riepiloghi periodici) ad integrare le fatture emesse dalle società in subappalto con superamento della contestata genericità delle medesime e prova della esistenza e inerenza dei costi portati in deduzione e detrazione ai fini Iva; invero, la statuizione del giudice di appello in ordine al ravvisato difetto di un’adeguata motivazione dell’avviso ( per non avere tenuto in debito conto né corretto gli errori commessi nella fase accertativa … e per non avere esaminato tutta la documentazione fornita dalla verificat a) lungi dal costituire un’autonoma ratio decidendi è svolta ad abundantiam in via rafforzativa delle conclusioni raggiunte. In sede di legittimità sono inammissibili, per difetto di interesse, le censure rivolte avverso
argomentazioni contenute nella motivazione della sentenza impugnata e svolte ” ad abundantiam ” o costituenti ” obiter dicta”, poiché esse, in quanto prive di effetti giuridici, non determinano alcuna influenza sul dispositivo della decisione (Cass. n. 22380 del 2014; Cass. n. 23635 del 2010; n. 15234 del 2007).
Con il quattordicesimo motivo si denuncia , in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 2909 c.c. e 324 c.p.c. per avere la CTR richiamato a supporto della propria decisione le sentenze della CTR della Sardegna, sezione staccata di Sassari n.n. 684/08/2021 e 685/08/2021, di accoglimento (parziale) del gravame del contribuente relativamente ai periodi d’imposta 2013 e 2014; con ciò violando l’art. 2909 c.c. essendo state le dette sentenze oggetto di rispettivi ricorsi per cassazione (ancora pendenti) e il principio di autonomia dei periodi d’imposta.
20.1. Il motivo si profila inammissibile in quanto non è attinente al decisum atteso che il richiamo conclusivo da parte del giudice di appello alle sentenze della CTR della Sardegna, sezione staccata di Sassari n.n. 684/08/2021 e 685/08/2021, di accoglimento (parziale) del gravame del contribuente relativamente ai periodi d’imposta 2013 e 2014, è effettuato ‘ pur non essendo stata data la prova del passaggio in giudicato e pur trattandosi di altre annualità ‘ al solo fine di evidenziare come anche nelle dett e pronunce la CTR ‘ avesse fatto leva proprio sulla documentazione depositata dalla contribuente (i contratti di appalto) per ritenere raggiunta la prova dei costi ‘.
21.In conclusione, il ricorso va rigettato.
Non deve provvedersi sulle spese processuali essendo rimasto intimato il Consorzio in liquidazione.
Rilevato che risulta soccombente una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere amministrazione pubblica difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, non si applica l’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 (Cass., Sez. 6 – L, Ordinanza n. 1778 del 29/01/2016, Rv. 638714);
P.Q. M.
La Corte rigetta il ricorso.
Così deciso in Roma il 22 ottobre 2024