Fatture false: onere della prova per l'IVA

In un caso di contestazione per fatture false (operazioni soggettivamente inesistenti), la Cassazione ha annullato la decisione di merito che riteneva sufficiente la prova di pagamenti tracciabili per dimostrare la buona fede dell’acquirente. La Corte ha ribadito che l’Amministrazione Finanziaria può provare con indizi la consapevolezza della frode da parte del contribuente, il quale, a sua volta, deve dimostrare di aver usato la massima diligenza per non essere coinvolto. La regolarità formale dei documenti non è, da sola, una prova sufficiente.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 20 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Fatture False e Detrazione IVA: La Cassazione Chiarisce la Prova della Buona Fede

L’utilizzo di fatture false per operazioni soggettivamente inesistenti rappresenta una delle problematiche più complesse nel diritto tributario. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione fa luce sul delicato equilibrio dell’onere della prova tra Amministrazione Finanziaria e contribuente, stabilendo che la semplice regolarità formale e i pagamenti tracciabili non bastano a dimostrare la buona fede dell’acquirente. Analizziamo questa importante decisione.

I Fatti del Caso: Una Controversia sulla Detrazione IVA

Una società operante nel settore del commercio si vedeva recapitare un avviso di accertamento dall’Agenzia delle Entrate. L’Amministrazione contestava la detrazione dell’IVA e la deduzione dei costi relativi a fatture emesse da un fornitore ritenuto fittizio, configurando così delle operazioni soggettivamente inesistenti. Secondo l’Agenzia, sebbene le merci fossero state scambiate, il soggetto che aveva emesso le fatture non era il reale venditore.

Il Percorso Giudiziario: Dalle Commissioni Tributarie alla Cassazione

Nei primi due gradi di giudizio, le corti tributarie davano ragione alla società. I giudici di merito ritenevano che l’azienda avesse fornito prove sufficienti della sua buona fede, in particolare attraverso la produzione delle fatture e la dimostrazione dei pagamenti avvenuti tramite mezzi tracciabili. Secondo questa visione, l’Agenzia delle Entrate non aveva adeguatamente provato la consapevolezza della frode da parte dell’acquirente.
L’Amministrazione Finanziaria, non soddisfatta, ricorreva per Cassazione, sostenendo che i giudici di merito avessero errato nel valutare le prove e nell’applicare i principi consolidati in materia di fatture false.

Le Fatture False e l’Onere della Prova secondo la Cassazione

La Suprema Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia, ribaltando la prospettiva e chiarendo in modo definitivo come deve essere ripartito l’onere probatorio in questi casi.

Il Ruolo dell’Amministrazione Finanziaria

La Cassazione ha ricordato che spetta all’Amministrazione Finanziaria il primo passo. Essa deve dimostrare, anche attraverso presunzioni gravi, precise e concordanti:
1. L’oggettiva fittizietà del fornitore (ad esempio, l’assenza di una sede operativa, di personale, di beni strumentali).
2. Gli elementi indiziari che facciano ritenere che l’acquirente fosse a conoscenza della frode o che avrebbe dovuto esserlo usando l’ordinaria diligenza professionale.

Tra gli indizi rilevanti, l’Ufficio aveva segnalato che il fornitore aveva emesso fatture per importi ingenti prima ancora di aprire la Partita IVA e aveva cessato l’attività dopo soli nove mesi, omettendo ogni adempimento fiscale.

L’Onere del Contribuente

Una volta che l’Amministrazione ha fornito questo quadro indiziario, la palla passa al contribuente. A questo punto, non è più sufficiente esibire fatture e pagamenti regolari. L’impresa deve fornire la prova contraria, ossia dimostrare di aver adottato la “massima diligenza esigibile da un operatore accorto” per assicurarsi che il fornitore fosse un soggetto reale e operativo e per non essere coinvolta in un’operazione fraudolenta.

La Valutazione degli Indizi: Un Approccio Globale

Il punto cruciale della decisione risiede nel metodo di valutazione delle prove. La Cassazione ha censurato la corte di merito per aver analizzato gli elementi in modo atomistico e isolato. Invece di attribuire un valore decisivo e assolutorio ai pagamenti tracciabili, il giudice avrebbe dovuto compiere una valutazione complessiva e sintetica di tutti gli indizi presentati dall’Agenzia. Spesso, infatti, la regolarità formale delle transazioni è essa stessa parte integrante del meccanismo fraudolento, studiata appositamente per dare un’apparenza di legittimità all’operazione.

Le motivazioni della decisione

La Corte ha stabilito che i giudici di merito hanno violato i principi consolidati, sia a livello nazionale che europeo, in materia di onere della prova per le fatture false. Hanno erroneamente ritenuto che i pagamenti tracciabili potessero da soli superare il quadro indiziario fornito dall’Amministrazione Finanziaria. La giurisprudenza costante, al contrario, afferma che elementi come la regolarità contabile e i pagamenti non sono di per sé idonei a dimostrare la buona fede, in quanto coessenziali al meccanismo illecito. La decisione è stata quindi cassata con rinvio, imponendo alla corte di secondo grado di riesaminare il caso applicando il corretto principio di diritto, ovvero procedendo a una valutazione unitaria e complessiva di tutti gli elementi indiziari.

Le conclusioni

Questa ordinanza rafforza un principio fondamentale: nella lotta all’evasione IVA tramite fatture false, la diligenza richiesta agli operatori economici va ben oltre il semplice controllo formale. Le imprese devono adottare cautele sostanziali per verificare l’affidabilità dei propri partner commerciali. La presentazione di pagamenti tracciabili non costituisce uno scudo invincibile contro le contestazioni fiscali se sono presenti altri solidi indizi che suggeriscono il coinvolgimento, anche solo per negligenza, in una frode. Per le aziende, ciò significa implementare procedure di controllo sui fornitori più rigorose per non incorrere in gravi conseguenze fiscali.

Per detrarre l’IVA, è sufficiente dimostrare di aver pagato le fatture con mezzi tracciabili?
No. Secondo la Corte di Cassazione, la regolarità formale delle fatture e l’avvenuto pagamento, anche se tracciabile, non sono sufficienti a dimostrare la buona fede del contribuente in caso di operazioni soggettivamente inesistenti, poiché questi elementi possono far parte del meccanismo fraudolento.

Chi deve provare che l’acquirente era a conoscenza della frode IVA legata a fatture false?
L’onere iniziale spetta all’Amministrazione Finanziaria. Essa deve provare, anche tramite presunzioni (indizi), non solo che il fornitore era fittizio, ma anche che l’acquirente sapeva, o avrebbe dovuto sapere usando l’ordinaria diligenza, che l’operazione faceva parte di un’evasione fiscale.

Cosa deve fare un’impresa per difendersi dall’accusa di aver utilizzato fatture false?
Una volta che l’Amministrazione Finanziaria ha fornito elementi indiziari sulla consapevolezza della frode, l’impresa deve fornire la prova contraria. Deve dimostrare di aver agito con la massima diligenza esigibile da un operatore accorto per non essere coinvolta nell’operazione illecita, andando oltre la semplice verifica formale dei documenti e dei pagamenti.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 8130 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 8130 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: NOME COGNOME

Data pubblicazione: 27/03/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 22669/2023 R.G. proposto da :

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in ROMA INDIRIZZO presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (NUMERO_DOCUMENTO) che la rappresenta e difende

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE elettivamente domiciliata in ROMA INDIRIZZO presso lo studio dell’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE, rappresentata e difesa dall’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE

avverso SENTENZA di CORTE DI GIUSTIZIA TRIBUTARIA II GRADO della CALABRIA n. 1866/2023 depositata il 30/06/2023. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 13/03/2025

dal Consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

In punto di fatto, dalla sentenza in epigrafe, emerge quanto segue:

L’Agenzia delle Entrate di Reggio Calabria ha appellato la sentenza 5289/17 della Commissione tributaria di Reggio Calabria, con cui era stata accolta l’impugnazione da parte della società RAGIONE_SOCIALE dell’avviso di accertamento indicato in epigrafe, relativo all’anno d’imposta 2010, fondato sul disconoscimento di costi, relativi a operazioni ritenute soggettivamente inesistenti.

Nel ricorso di primo grado la società aveva eccepito: a) il difetto di motivazione dell’accertamento, in quanto fondato su processo verbale effettuato nei confronti della società RAGIONE_SOCIALE fornitrice dei beni indicati nelle fatture in esame, e non nei confronti della ricorrente; b) l’infondatezza dell’accertamento, dal momento che la ricorrente non era a conoscenza dell’inoperatività della società fornitrice e che le operazioni commercial erano realmente avvenute, come dimostrato dalle fatture e dal pagamento delle stesse con mezzi tracciabili.
La sentenza aveva accolto il ricorso, ritenendo la carenza di motivazione e la carenza di prova da parte dell’Agenzia in ordine ai presupposti di applicabilità dell’accertamento.

Nell’atto di appello l’Agenzia delle Entrate ha sostenuto l’erroneità della sentenza.

La CTR della Calabria, con la sentenza in epigrafe, rigettava l’appello agenziale, osservando:

Sebbene il motivo di appello con cui l’Agenzia delle Entrate ha dedotto l’erroneità della sentenza nella parte in cui ha ritenuto l’accertamento carente nella motivazione sia fondato atteso che nell’accertamento de quo sono chiaramente specificati i motivi posti a base dello stesso, come si evince chiaramente dalla pag, 3 dell’atto, cosicché l’allegazione del P.V.C. nei confronti della FG non era affatto

necessario, essendo la odierna società ricorrente posa in grado di capire i motivi posti a base dell’accertamento va tuttavia osservato come l’Agenzia delle Entrate non abbia fornito prova, nel merito dell’accertamento, che la società ricorrente fosse consapevole dell’inoperatività della FG, una volta dimostrato dalla contribuente che le operazioni disconosciute erano state effettive .

Orbene, nel caso di specie, la parte ricorrente ha fornito sia le fatture sia, soprattutto, la prova della sussistenza dei pagamenti delle stesse con strumenti tracciabili, cosicché si ritiene che tali elementi (in particolare il pagamento della fornitura con strumenti tracciabili) siano idonei ad escludere, in assenza di ulteriori apporti fattuali da parte dell’Ufficio, la prova della consapevolezza, in capo alla ricorrente, della inoperatività della sua dante causa.

Propone ricorso per cassazione l’Agenzia delle entrate con un motivo, cui resiste la contribuente con articolato controricorso.

Considerato che:

Con l’unico motivo di ricorso si denuncia: ‘ Violazione e falsa applicazione degli artt. 19 e 21 del DPR 633/72 in combinato disposto con l’art. 2729 c.c., con riferimento all’art. 360, comma 1 n. 3 cpc.’.

1.1. È illegittima la sentenza impugnata ‘laddove afferma che l’Agenzia delle Entrate non ha fornito prova, nel merito dell’accertamento, che la società ricorrente fosse consapevole dell’inoperatività della FG, una volta dimostrato dalla contribuente che le operazioni disconosciute erano state effettive ‘. Inoltre, ‘è assolutamente pacifico nella giurisprudenza di legittimità che la produzione dei pagamenti con strumenti tracciabili non costituisce idonea prova a dimostrare l’esistenza di un’operazione, considerato che spesso anche l’apparente pagamento può sottendere una frode’. Ancora, ‘non viene fatta menzione delle ulteriori criticità evidenziate dall’Ufficio, in particolare in merito al fatto che la ditta fornitrice RAGIONE_SOCIALE aveva fatturato un importo imponibile considerevole, pari a € 105.664,70 con IVA pari ad € 21.186,95, ancor prima dell’apertura della partita IVA, oltre al
fatto che la stessa aveva cessato l’attività appena nove mesi dopo l’apertura della partita IVA, omessa presentazione delle dichiarazioni da parte di quest’ultima e totale omissione di versamenti di imposte’.

1.2, Il motivo -che supera il vaglio di ammissibilità perché enuclea precise violazioni di legge, coerentemente ragguagliandole al corretto paradigma censorio -è fondato e merita accoglimento.

In un coerente quadro d’insieme, la giurisprudenza unionale e quella interna hanno fatto chiarezza sul riparto degli oneri probatori tra Amministrazione e contribuente in caso di fatture emesse per operazioni soggettivamente inesistenti.

L’insegnamento della prima – a termini della quale, dinanzi ad operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione è tenuta a provare che il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere che la cessione si inseriva in una evasione dell’IVA, ma non anche la par -tecipazione all’evasione stessa (cfr. Corte Giust Ppuh, C -277/14; Corte Giust. COGNOME, C -285/11) – è invero recepito dalla seconda, in seno alla quale trovasi costantemente ripetuto il principio secondo cui, ‘in tema di IVA, l’Amministrazione finanziaria, se contesta che la fatturazione attenga ad operazioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno nell’ambito di una frode carosello, ha l’onere di provare, non solo l’oggettiva fittizietà del fornitore, ma anche la consapevolezza del destinatario che l’operazione si inseriva in una evasione dell’imposta, dimostrando, anche in via presuntiva, in ba -se ad elementi oggettivi e specifici, che il contribuente era a cono -scenza, o avrebbe dovuto esserlo, usando l’ordinaria diligenza in ragione della qualità professionale ricoperta, della sostanziale inesi -stenza del contraente; ove l’Amministrazione assolva a detto in -combente istruttorio, grava sul contribuente la prova contraria di avere adoperato, per non essere coinvolto in un’operazione volta ad evadere l’imposta, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in
rapporto alle circostanze del caso concreto’ (Sez. 5, n. 15369 del 20/07/2020, Rv. 658429 -01, cui ‘adde’, da ultimo, in ipotesi di ‘re -verse charge’, Sez. 5, n. 4250 del 10/02/2022, Rv. 663882 -01). Donde, ancor più esplicitamente, ‘in tema di IVA, in virtù degli artt. 19 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, e 17 della Direttiva UE 17 maggio 1977, n. 388, osta al riconoscimento del diritto alla relativa detrazione da parte del cessionario, non soltanto la prova del suo coinvolgimento nella frode fiscale, ma anche quella della mera conoscibilità dell’inserimento dell’operazione in un fenomeno criminoso, volto all’evasione fiscale, la quale sussiste ove il cessionario, pur essendo estraneo alle condotte evasive, ne avrebbe potuto acquisire consapevolezza mediante l’impiego della specifica diligenza professionale richiesta all’operatore economico, avuto riguardo alle concrete modalità e alle condizioni di tempo e di luogo in cui si sono svolti i rapporti commerciali, mentre non occorre anche il conseguimento di un effettivo vantaggio’ (Sez. 5, n. 13803 del 18/06/2014, Rv. 631554 -01, ribadita da Sez. 6 -5, n. 13545 del 30/05/2018, Rv. 648691 -01).
Ancora, ‘in tema di detrazione dell’IVA, in caso di operazioni soggettivamente inesistenti l’amministrazione finanziaria ha l’onere di provare, anche in via indiziaria, non solo che il fornitore era fittizio, ma anche che il destinatario era consapevole, disponendo di indizi idonei a porre sull’avviso qualunque imprenditore onesto e mediamente esperto, che l’operazione era finalizzata all’evasione dell’imposta, essendo sostanzialmente inesistente il contraente; incombe, invece, sul contribuente la prova contraria di aver agito nell’assenza di consapevolezza di partecipare ad un’evasione fiscale e di aver adoperato, per non essere coinvolto in una tale situazione, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto, non assumendo rilievo, a tal fine, né la regolarità della contabilità e dei pagamenti, né la
mancanza di benefici dalla rivendita delle merci o dei servizi’ (così, tra le innumerevoli, Sez. 5, n. 24471 del 09/08/2022, Rv. 665800 -02).

Rispetto a tale consolidato stato della giurisprudenza, sia unio -nale che interna, deve soltanto precisarsi che la prova gravante sull’Amministrazione ben può consistere in attendibili indizi, anche tratti da indagini penali, siccome idonei ad integrare finanche una presunzione semplice, in conformità a quanto, per l’IVA, espressamente prevede l’art. 54, comma 2, d.P.R. n. 633 del 1972 (cfr., da un lato, Corte Giust. COGNOME e NOME, C -80/11 e C -142/11 e Corte Giust. Kittel, C -439/04; dall’altro, ‘ex multis’, Sez. 6 -5, n. 14237 del 07/06/2017, Rv. 644435 -01).
Sotto altro profilo, in tema di prova per presunzioni, mediante la quale, come appena visto, l’Amministrazione può dimostrare la soggettiva insussistenza delle operazione, vige il principio secondo cui ‘il giudice, dovendo esercitare la sua discrezionalità nell’apprezzamento e nella ricostruzione dei fatti in modo da rendere chiaramente apprezzabile il criterio logico posto a base della selezione delle risultanze probatorie e del proprio convincimento, è tenuto a seguire un procedimento che si articola necessariamente in due momenti valutativi: in primo luogo, occorre una valutazione analitica degli elementi indiziari per scartare quelli intrinsecamente privi di rilevanza e conservare, invece, quelli che, presi singolarmente, presentino una positività parziale o almeno potenziale di efficacia probatoria; successivamente, è doverosa una valutazione complessiva di tutti gli elementi presuntivi isolati per accertare se essi siano concordanti e se la loro combinazione sia in grado di fornire una valida prova presuntiva, che magari non potrebbe dirsi raggiunta con certezza considerando atomisticamente uno o alcuni di essi. Ne consegue che deve ritenersi censurabile in sede di legittimità la decisione in cui il giudice si sia limitato a negare valore indiziario agli elementi
acquisiti in giudizio senza accertare se essi, quand’anche singolarmente sforniti di valenza indiziaria, non fossero in grado di acquisirla ove valutati nella loro sintesi, nel senso che ognuno avrebbe potuto rafforzare e trarre vigore dall’altro in un rapporto di vicendevole completamento’ (Sez. 3, n. 9059 del 12/04/2018, Rv. 648589 -01.

In specificazione del principio di cui innanzi s’è ulteriormente precisato che ‘il giudice è tenuto, ai sensi dell’art. 2729 c.c., ad ammettere solo presunzioni ‘gravi, precise e concordanti’, laddove il requisito della ‘precisione’ è riferito al fatto noto, che deve essere determinato nella realtà storica, quello della ‘gravità’ al grado di probabilità della sussistenza del fatto ignoto desumibile da quello noto, mentre quello della ‘concordanza’, richiamato solo in caso di pluralità di elementi presuntivi, richiede che il fatto ignoto sia -di regola -desunto da una pluralità di indizi gravi, precisi e univocamente convergenti nella dimostrazione della sua sussistenza, e ad articolare il procedimento logico nei due momenti della previa analisi di tutti gli elementi indiziari, onde scartare quelli irrilevanti, e nella successiva valutazione complessiva di quelli così isolati, onde verificare se siano concordanti e se la loro combinazione consenta una valida prova presuntiva (c.d. convergenza del molteplice), non raggiungibile, invece, attraverso un’analisi atomistica degli stessi. Ne consegue che la denuncia, in cassazione, di violazione o falsa applicazione del citato art. 2729 c.c., ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., può prospettarsi quando il giudice di merito affermi che il ragionamento presuntivo può basarsi su presunzioni non gravi, precise e concordanti ovvero fondi la presunzione su un fatto storico privo di gravità o precisione o concordanza ai fini dell’inferenza dal fatto noto della conseguenza ignota e non anche quando la critica si concreti nella diversa ricostruzione delle circostanze fattuali o nella mera prospettazione di una inferenza probabilistica diversa da quella ritenuta applicata
dal giudice di merito o senza spiegare i motivi della violazione dei paradigmi della norma’ (Sez. 2, n. 9054 del 21/03/2022, Rv. 664316 -01).

1.2.1. La CTR ha patentemente inosservato i superiori principi.

Essa,

da un lato, ha pretermesso la valutazione -dapprima singolarmente indi unitariamente, in funzione dell’idoneità a comporre un quadro d’insieme dotato di logicità e coerenza di tutti i numerosi elementi addotti dall’Ufficio a sostegno dell’inesistenza soggettiva delle operazioni, con particolare riguardo al fatto che nella sede della ditta RAGIONE_SOCIALE si è fisicamente riscontrata l’assenza di qualsiasi attività commerciale;

-dall’altro lato, ha attribuito decisivo rilievo ad elementi, quali la regolarità formale di fatture e pagamenti, che ne sono pacificamente privi, essendo anzi coessenziali al meccanismo illecito.

In definitiva, la sentenza impugnata va cassata con rinvio, per nuovo esame e per le spese, comprese quelle del grado.

P.Q.M.

In accoglimento del ricorso, cassa la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, per nuovo esame e per le spese.

Così deciso a Roma, lì 13 marzo 2025

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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