Fatture false: onere della prova e diritto di difesa

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 9835/2024, ha rigettato il ricorso di un’azienda a cui erano state contestate fatture false per operazioni sia soggettivamente che oggettivamente inesistenti. La Corte ha ribadito i principi sull’onere della prova: se l’Amministrazione finanziaria dimostra che il fornitore è una ‘cartiera’, spetta al contribuente provare l’effettiva esistenza delle operazioni, non essendo sufficienti fatture e pagamenti. È stato inoltre chiarito che la mancata allegazione di un atto all’avviso di accertamento non lo invalida automaticamente se non viene dimostrato un concreto pregiudizio al diritto di difesa.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 13 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Fatture False: La Cassazione chiarisce l’Onere della Prova per le Aziende

L’utilizzo di fatture false è una delle pratiche più insidiose nel panorama della fiscalità d’impresa, con gravi conseguenze sia per chi le emette sia per chi le utilizza. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha offerto importanti chiarimenti sulla ripartizione dell’onere della prova e sui limiti del diritto di difesa del contribuente. Vediamo nel dettaglio cosa ha stabilito la Suprema Corte.

Il Caso: Accertamento Fiscale per Operazioni Inesistenti

Una società si è vista recapitare un avviso di accertamento con cui l’Amministrazione finanziaria contestava l’indebita deduzione di costi e detrazione dell’IVA relativi a una serie di fatture. Secondo il Fisco, le operazioni erano sia soggettivamente che oggettivamente inesistenti, in quanto la ditta fornitrice era una mera “cartiera”, una società fittizia creata al solo scopo di emettere documenti fiscali.

Sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale avevano dato ragione all’Agenzia, confermando la legittimità dell’accertamento. L’azienda ha quindi deciso di presentare ricorso in Cassazione, basandolo su tre motivi principali.

I Motivi del Ricorso e le Fatture False

L’azienda ricorrente ha lamentato:

1. Violazione del diritto di difesa: L’avviso di accertamento faceva riferimento a un processo verbale di constatazione (p.v.c.) redatto nei confronti della ditta fornitrice, ma non lo aveva allegato né ne aveva riportato il contenuto essenziale, limitando così la possibilità di difendersi adeguatamente.
2. Errata ripartizione dell’onere della prova: A dire della società, l’Amministrazione finanziaria non aveva fornito prove sufficienti a dimostrare l’inesistenza delle operazioni e la consapevolezza della frode da parte dell’azienda stessa.
3. Omesso esame di un fatto decisivo: I giudici di merito non avrebbero considerato prove cruciali fornite dall’azienda, come l’aumento della produzione che giustificava gli acquisti e le rimanenze di magazzino.

La Decisione della Corte: l’Onere della Prova su Fatture False

La Corte di Cassazione ha rigettato integralmente il ricorso, fornendo chiarimenti fondamentali.

Sul primo punto, i giudici hanno specificato che la mancata allegazione di un atto non rende automaticamente nullo l’avviso di accertamento. Il contribuente deve dimostrare in modo specifico come e perché la tempestiva conoscenza di quell’atto avrebbe potuto cambiare l’esito della controversia. In questo caso, l’azienda non ha fornito tale dimostrazione.

Il cuore della decisione riguarda però l’onere della prova in materia di fatture false. La Corte ha ribadito la distinzione consolidata:

* Operazioni oggettivamente inesistenti: Quando il Fisco fornisce prove sufficienti a dimostrare che le operazioni non sono mai avvenute (ad esempio, provando che il fornitore è una “cartiera” senza struttura), l’onere della prova si sposta sul contribuente. Quest’ultimo deve dimostrare l’effettiva esistenza delle operazioni contestate, e non può farlo semplicemente esibendo la fattura o la prova del pagamento, elementi che sono tipicamente utilizzati proprio per mascherare la frode.
* Operazioni soggettivamente inesistenti: Se l’operazione è reale ma è intercorso un soggetto diverso da quello indicato in fattura, il Fisco deve provare non solo la fittizietà del fornitore, ma anche la consapevolezza (o la colpevole ignoranza) del destinatario della fattura.

Nel caso specifico, la Corte ha ritenuto che i giudici di merito avessero correttamente applicato questi principi, avendo accertato sia la natura di ‘cartiera’ della ditta fornitrice, sia la conoscibilità della frode da parte della società acquirente.

Infine, il terzo motivo è stato dichiarato inammissibile per il principio della “doppia conforme”, che impedisce di contestare la valutazione dei fatti in Cassazione quando i due gradi di giudizio precedenti sono giunti alla medesima conclusione.

Le motivazioni

Le motivazioni della Corte si fondano su un orientamento giurisprudenziale consolidato. I giudici hanno sottolineato che, una volta dimostrata dall’Amministrazione finanziaria l’inconsistenza economica del fornitore (la sua natura di ‘cartiera’), diventa onere del contribuente fornire una prova rigorosa della realtà delle forniture. Le prove formali, come le fatture e i movimenti bancari, perdono di valore probatorio perché sono strumenti tipicamente usati negli schemi fraudolenti. La Corte ha inoltre evidenziato che il diritto di difesa non è leso in astratto dalla mancata allegazione di un documento, ma solo se il contribuente è in grado di dimostrare un pregiudizio concreto e specifico alla sua capacità di argomentare e provare le proprie ragioni, cosa non avvenuta nel caso di specie.

Le conclusioni

Questa ordinanza conferma la necessità per le imprese di adottare un approccio di massima diligenza nella scelta dei propri partner commerciali. Verificare la reale struttura operativa di un fornitore non è solo una buona pratica commerciale, ma una cautela indispensabile per non essere coinvolti, anche inconsapevolmente, in frodi fiscali. La decisione ribadisce che, di fronte a fatture false, la sola apparenza formale non è sufficiente a tutelare il contribuente, il quale, se le circostanze lo richiedono, deve essere in grado di provare la sostanza e la realtà delle operazioni economiche realizzate.

Quando l’Amministrazione finanziaria contesta fatture false, su chi ricade l’onere della prova?
La ripartizione dell’onere della prova dipende dal tipo di inesistenza contestata. Se l’operazione è ‘oggettivamente inesistente’ (mai avvenuta) e l’Agenzia prova che il fornitore è una ‘cartiera’, l’onere di dimostrare la realtà della transazione si sposta sul contribuente. Se è ‘soggettivamente inesistente’ (avvenuta con un soggetto diverso), l’Agenzia deve provare anche la consapevolezza della frode da parte del contribuente.

La mancata allegazione di un documento richiamato nell’avviso di accertamento lo rende sempre nullo?
No. Secondo la Corte, l’avviso non è automaticamente nullo. Il diritto di difesa è violato solo se il contribuente riesce a illustrare specificamente come la tempestiva conoscenza di quel documento avrebbe potuto influenzare positivamente l’esito dell’accertamento a suo favore.

Basta esibire fatture e pagamenti per dimostrare la realtà di un’operazione contestata come oggettivamente inesistente?
No. La Corte di Cassazione afferma che, una volta provata la natura fittizia del fornitore (es. ‘cartiera’), l’esibizione della fattura o la prova della regolarità dei pagamenti non sono sufficienti a dimostrare l’effettiva esistenza dell’operazione, poiché tali elementi formali vengono di regola utilizzati proprio per far apparire reale un’operazione fittizia.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 9835 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 9835 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 11/04/2024

Oggetto: II.DD. IVA -accertamento induttivo operazioni sogg. e ogg. inesistenti

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 20305/2016 R.G. proposto da RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante p.t., rappresentata e difesa dall’AVV_NOTAIO (PEC: EMAIL), domiciliata presso la Cancelleria della Corte di cassazione;

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura RAGIONE_SOCIALE, con domicilio eletto in Roma, INDIRIZZO;

-controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Puglia, n.249/7/2016 depositata il 1° febbraio 2016, non notificata. Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 26 gennaio 2024 dal consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

Con sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Puglia, è stato rigettato l’appello proposto dalla società RAGIONE_SOCIALE avverso la sentenza n. 476/15/14 della Commissione Tributaria Provinciale di Bari, che aveva rigettato il ricorso proposto dalla contribuente, avverso l’ avviso di accertamento per II.DD., IVA e accessori relativo a ll’ anno di imposta 2008 notificatole dall’ RAGIONE_SOCIALE delle Entrate.

A seguito della contestazione di operazioni soggettivamente ed oggettivamente inesistenti poste in essere dalla contribuente con la RAGIONE_SOCIALE, venivano disconosciuti costi portati dalla contribuente in deduzione dalla base imponibile quali componenti negative di reddito e la relativa IVA in detrazione.

La Commissione Tributaria Provinciale riteneva legittimo e adeguatamente motivato ai fini dell’art.7 della legge n.212/2000 l’accertamento dell’RAGIONE_SOCIALE, condotto ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. c) del d.P.R. n. 600/1973.

Il giudice di secondo grado respingeva l’appello del contribuente ritenendo a sua volta che l’avviso di accertamento emesso dall’Ufficio fosse sufficientemente motivato, pur non essendo stato allegato all’avviso di accertamento il p.v.c. elevato nei confronti della RAGIONE_SOCIALE.

Avverso la sentenza della CTR propone ricorso il contribuente, affidato a tre motivi, che illustra con memoria, cui replica l’RAGIONE_SOCIALE con controricorso.

Considerato che:

Con il primo motivo parte ricorrente – ai fini dell’art.360 primo comma n.3 cod. proc. civ. -lamenta la violazione degli artt. 39 comma 1 lett. c), 42 del d.P.R. n. 600/1973, 56 comma 4 del d.P.R. n. 633/1972 e 7 del d.lgs. n. 212/2000 per non aver la CTR tenuto conto della mancata allegazione del p.v.c. richiamato ne ll’atto impositivo, o riproduzione del suo contenuto essenziale e, dunque, la nullità dell’avviso per insufficiente motivazione.

Il motivo non può trovare ingresso. Va data continuità anche in questa sede al principio di diritto (cfr. Cass. Sez. 5 – , Sentenza n. 36852 del 15/12/2022) secondo il quale, in tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, il diritto di accesso alle informazioni sottostanti l’emissione dell’atto impugnato può essere esercitato solo se, e nella misura in cui, sia strumentale all’esercizio del diritto di difesa. Questo può dirsi violato ove il contribuente illustri come ed in che termini la tempestiva ostensione degli elementi di fatto a lui favorevoli, e non contenuti negli atti impositivi impugnati, avrebbe potuto influenzare l’esito dell’accertamento nei propri confronti. Nel caso di specie la società ricorrente non chiarisce in alcun modo come la mancata esibizione in fase amministrativa del p.v.c. non allegato all’avviso avrebbe leso il diritto di difesa, onere che sarebbe stato agevole assolvere -in caso di positiva lesione -perché il documento è poi stato prodotto nel corso del giudizio dall’RAGIONE_SOCIALE.
Con il secondo motivo la società ricorrente -in relazione a ll’art.360 primo comma n.3 cod. proc. civ. -deduce la violazione da parte della sentenza impugnata dell’art. 2697, comma 1, cod. civ., con riferimento agli artt. 39 e 40 del d.P.R. n. 600/1973 e 54 del d.P.R. n. 633/1972, nonché agli artt.115 e 116 cod. proc. civ.. 8. Il motivo è infondato.

8.1. Premesso che nel caso di specie alla contribuente sono state contestate sia operazioni oggettivamente sia soggettivamente inesistenti, come si legge a pag.5 della sentenza impugnata, circa l’onere

della prova in caso di riprese per operazioni soggettivamente inesistenti, va reiterato il principio di diritto in tema di IVA (Cass. Sez. 5 – , Sentenza n. 9851 del 20/04/2018; conforme Sez. 5 – , Ordinanza n. 27555 del 30/10/2018) secondo il quale l’Amministrazione finanziaria, se contesta che la fatturazione attenga ad operazioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno nell’ambito di una frode carosello, ha l’onere di provare, non solo l’oggettiva fittizietà del fornitore, ma anche la consapevolezza del destinatario che l’operazione si inseriva in una evasione dell’imposta, dimostrando, anche in via presuntiva, in base ad elementi oggettivi e specifici, che il contribuente era a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo, usando l’ordinaria diligenza in ragione della qualità professionale ricoperta, della sostanziale inesistenza del contraente; ove l’Amministrazione assolva a detto onere istruttorio, grava sul contribuente la prova contraria di avere adoperato, per non essere coinvolto in un’operazione volta ad evadere l’imposta, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto, non assumendo rilievo, a tal fine, né la regolarità della contabilità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivendita delle merci o dei servizi.
8.2. Diversamente da quanto sopra invece, quando le riprese sono per operazioni oggettivamente inesistenti, una volta assolta da parte dell’Amministrazione finanziaria la prova (ad esempio, mediante la dimostrazione che l’emittente è una “cartiera” o una società “fantasma”) dell’oggettiva inesistenza delle operazioni, la giurisprudenza (Cass. Sez. 5 – , Ordinanza n. 17619 del 05/07/2018) afferma che spetta al contribuente, ai fini della detrazione dell’IVA e/o della deduzione dei relativi costi, provare l’effettiva esistenza delle operazioni contestate, senza che, tuttavia, tale onere possa ritenersi assolto con l’esibizione della fattura ovvero in ragione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, che vengono di regola utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un’operazione fittizia.
8.3. Orbene l’accertamento fattuale condotto dalla CTR alle pagg.46 della sentenza impugnata segue i principi di diritto che precedono, avendo il giudice accertato sia la natura di cartiera della RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE per l’ « oggettiva impossibilità che la suddetta RAGIONE_SOCIALE fornitrice potesse assolvere a forniture di tale rilevanza » (cfr. p.5 sentenza d’appello) , sia la conoscibilità (« non potesse essere a conoscenza », ibidem) della partecipazione alla frode fiscale da parte della contribuente, attraverso un’articolata motivazione in cui – tra l’altro – vengono considerati irrilevanti i pagamenti, conformemente alla giurisprudenza citata. Tale accertamento non è utilmente censurato con il presente mezzo di impugnazione, che sostanzialmente chiede una rivalutazione della prova preclusa in sede di legittimità.
Con il terzo motivo del ricorso principale -in relazione a ll’art.360 primo comma n.5 cod. proc. civ. -si deduce l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio, in quanto la contestazione della falsità delle operazioni contestate sarebbe stata smentita sia dalla maggiore produzione delle cassette di legno, parte delle quali aveva costituito oggetto dell’acquisto da RAGIONE_SOCIALE, sia dall’appostazione in bilancio delle rimanenze dei fondi.

La censura è inammissibile per doppia conforme con riferimento al paradigma del prospettato vizio motivazionale alla luce del doppio rigetto della prospettazione di parte contribuente sia in primo sia secondo grado. Infatti, l’abrogazione dell’art. 348-ter cod. proc. civ., già prevista dalla legge delega n.206/2021 attuata per quanto qui interessa dal d.lgs. n.149/2022, ha comportato il collocamento all’interno dell’art. 360 cod. proc. civ. di un terzo comma, con il connesso adeguamento dei richiami, il quale ripropone la disposizione dei commi quarto e quinto dell’articolo abrogato e prevede l’inammissibilità del ricorso per cassazione per il motivo previsto dal n. 5 dell’art. 360 citato, ossia per omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti. La contribuente non
11. Il ricorso è conclusivamente rigettato. Le spese di lite sono regolate come da dispositivo e seguono la soccombenza.

P.Q.M.

La Corte:

rigetta il ricorso e condanna la ricorrente alla rifusione delle spese di lite, liquidate in Euro 4.300 per compensi, oltre Spese prenotate a debito.

Si dà atto che, ai sensi del d.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater, sussistono i presupposti per il versamento dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, a norma RAGIONE_SOCIALE stesso articolo 13, comma 1-bis, se dovuto.

Così deciso il 26.1.2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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