Esenzione TOSAP: non basta la finalità sociale dell'ente

Un’agenzia regionale per l’edilizia residenziale ha richiesto l’esenzione TOSAP per l’occupazione di suolo pubblico con un cantiere. La Corte di Cassazione ha negato il beneficio, chiarendo che non è sufficiente la natura assistenziale generica dell’ente (requisito soggettivo), ma è necessaria una finalità specifica di assistenza anche nell’occupazione concreta del suolo (requisito oggettivo). Poiché il cantiere era finalizzato alla manutenzione di un immobile, un’attività connessa a obblighi contrattuali e di custodia, la Corte ha escluso la diretta finalità assistenziale richiesta per l’esenzione TOSAP, confermando l’avviso di accertamento.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 22 gennaio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Esenzione TOSAP: la finalità sociale dell’ente non è sufficiente

Un’importante ordinanza della Corte di Cassazione chiarisce i limiti dell’esenzione TOSAP per gli enti pubblici con finalità sociali, come quelli che si occupano di edilizia residenziale. La decisione sottolinea che, per ottenere il beneficio fiscale, non basta la natura assistenziale generica dell’ente; è cruciale la finalità specifica dell’occupazione del suolo pubblico. Vediamo nel dettaglio la vicenda e le motivazioni dei giudici.

I Fatti di Causa

Una Agenzia Regionale per la casa e l’abitare si è vista notificare un avviso di accertamento per il mancato pagamento della TOSAP relativa al 2009. L’occupazione contestata riguardava un’area pubblica utilizzata per un cantiere edile, necessario per la manutenzione di un edificio di proprietà dell’ente, situato in un comune del Salento.

L’ente ha impugnato l’atto, sostenendo di avere diritto all’esenzione prevista dall’art. 49 del D.Lgs. 507/1993, in quanto ente pubblico non commerciale con finalità assistenziali. La Commissione Tributaria Provinciale aveva inizialmente accolto il ricorso, riconoscendo l’applicabilità dell’esenzione. Tuttavia, la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado, su appello della società concessionaria della riscossione, ha ribaltato la decisione, ritenendo legittimo l’avviso di accertamento. Secondo i giudici d’appello, l’esenzione non spettava perché la finalità specifica dell’occupazione (la manutenzione di un immobile) non rientrava tra quelle previdenziali e assistenziali richieste dalla norma. L’ente ha quindi proposto ricorso per Cassazione.

La Decisione della Corte: i limiti dell’esenzione TOSAP

La Corte di Cassazione ha respinto il ricorso dell’Agenzia Regionale, confermando la decisione di secondo grado. Il cuore della pronuncia risiede nella distinzione tra requisito soggettivo e requisito oggettivo per l’applicazione dell’esenzione TOSAP.

I giudici hanno chiarito che la norma richiede la compresenza di due condizioni:
1. Requisito Soggettivo: il soggetto che occupa il suolo deve essere un ente pubblico non economico con specifiche finalità (assistenza, previdenza, sanità, ecc.).
2. Requisito Oggettivo: l’occupazione concreta deve essere effettuata per il perseguimento diretto di una di quelle finalità tipiche.

La Corte ha stabilito che, sebbene l’Agenzia Regionale possa rientrare nella categoria di enti con finalità generali di assistenza (soddisfacendo il requisito soggettivo), l’occupazione del suolo per un cantiere di manutenzione non soddisfa il requisito oggettivo.

Le Motivazioni

La Suprema Corte ha argomentato che interpretare la norma in modo estensivo, concedendo l’esenzione per qualsiasi occupazione effettuata da un ente assistenziale, sarebbe contrario alla lettera della legge. La norma parla specificamente di finalità delle “occupazioni effettuate” e non delle finalità statutarie generiche dell’ente.

L’attività di manutenzione di un edificio, sebbene locato a canone agevolato, è stata considerata un’attività di natura economica. Essa deriva da obblighi contrattuali di locazione e da doveri extracontrattuali di custodia e protezione verso terzi (art. 2053 c.c.). La finalità immediata dell’occupazione del suolo, quindi, non era quella di fornire assistenza diretta, ma di adempiere a obblighi legali e contrattuali legati alla proprietà e gestione di un immobile.

La Corte ha specificato che la natura economica dell’attività di locazione, anche a canone moderato, non viene meno, in quanto si tratta pur sempre di un’immissione di beni e servizi sul mercato. Di conseguenza, la finalità immediata dell’occupazione non era quella assistenziale richiesta per l’esenzione TOSAP. L’esenzione avrebbe potuto, invece, essere invocata in casi eccezionali, come l’installazione di strutture temporanee per ospitare assistiti in situazioni di necessità e urgenza.

Conclusioni

Questa ordinanza fornisce un’importante linea guida per tutti gli enti pubblici e non profit. La sola natura sociale o assistenziale dell’ente non garantisce automaticamente l’esenzione da tributi come la TOSAP. È necessario dimostrare che anche la specifica attività che comporta l’occupazione del suolo pubblico persegue direttamente una delle finalità meritevoli previste dalla legge. Per gli enti di edilizia residenziale pubblica, questo significa che le ordinarie attività di gestione e manutenzione del patrimonio immobiliare, pur essendo strumentali alla loro missione, non beneficiano dell’esenzione, in quanto considerate attività connesse a obblighi proprietari e di natura economica.

Un ente pubblico con finalità sociali ha sempre diritto all’esenzione dalla TOSAP?
No. Secondo la Corte di Cassazione, non è sufficiente la finalità sociale generale dell’ente. È necessario che anche la specifica occupazione del suolo pubblico per cui si chiede l’esenzione abbia una diretta finalità di assistenza, previdenza, sanità, educazione, cultura o ricerca scientifica.

Qual è la differenza tra requisito soggettivo e oggettivo per l’esenzione TOSAP?
Il requisito soggettivo riguarda la natura dell’ente, che deve essere un ente pubblico non economico con scopi meritevoli (es. assistenza). Il requisito oggettivo riguarda lo scopo specifico dell’occupazione del suolo, che deve essere direttamente finalizzata a una delle attività meritevoli previste dalla norma.

L’attività di manutenzione di un immobile di edilizia pubblica è considerata assistenziale ai fini dell’esenzione TOSAP?
No. La Corte ha stabilito che la manutenzione di un immobile, anche se destinato a locazione a canone agevolato, non ha una finalità immediata assistenziale. Si tratta piuttosto di un’attività posta in essere in adempimento di obblighi contrattuali (verso gli inquilini) ed extracontrattuali (verso terzi), e quindi non rientra nei casi previsti per l’esenzione.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 33180 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 33180 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 18/12/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 22221/2023 R.G. proposto da : RAGIONE_SOCIALE, rappresentata e difesa dall’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE)

RAGIONE_SOCIALE

contro

RAGIONE_SOCIALE

-intimata-

avverso SENTENZA di CORTE DI GIUSTIZIA TRIBUTARIA II GRADO PUGLIA n. 1086/2023 depositata il 13/04/2023.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 16/12/2025 dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

LRAGIONE_SOCIALERAGIONE_SOCIALE impugnò avanti alla Commissione Tributaria Provinciale di RAGIONE_SOCIALE un avviso d’accertamento relativo alla

TOSAP 2009 notificatole dall’intimata RAGIONE_SOCIALE quale concessionaria della riscossione per conto del Comune RAGIONE_SOCIALE. Si trattava d ell’occupazione di un’area pubblica per un cantiere edilizio su edificio di proprietà della RAGIONE_SOCIALE sito in INDIRIZZO di quel Comune, tra il 30/04 e il 31/12/2009.

La Commissione Provinciale, con sentenza n. 2215 del 18/519/6/2017, accolse il ricorso, pur respingendo la censura relativa alla motivazione dell’avviso, ritenendo che all’RAGIONE_SOCIALE stessa fosse applicabile l’esenzione ex art. 49, comma 1, lett. a) del d.lgs. 507/93 ( Revisione ed armonizzazione della tassa per l’occupazione di spazi ed aree pubbliche dei comuni e delle province nonché a norma dell’articolo 4 della legge 23 ottobre 1992, n 421, concernente il riordino della finanza territoriale ) in quanto ente ‘non commerciale’.
Su appello della concessionaria, che sosteneva l’inapplicabilità dell’invocata esenzione, nel contraddittorio con l’RAGIONE_SOCIALE oggi RAGIONE_SOCIALE e mediante la sentenza indicata in epigrafe, la Corte di Giustizia Tributaria di II grado della Puglia, sez. di RAGIONE_SOCIALE, accolse l’appello ritenendo legittimo l’avviso impugnato, condividendo la tesi della concessionaria appellante in merito al fatto che all’RAGIONE_SOCIALE spettasse l’esenzione invocata. Il giudice d’appello non ravvisò infatti, nell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE e con riferimento al caso specifico, quelle finalità previdenziali e assistenziali richieste dalla disposizione di cui all’art. 49 citato dovendosi distinguere tra le finalità dell’ente e le finalità dell’occupazione oggetto dell’avviso impugnato.
Ricorre per Cassazione l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE sulla base di due motivi. La concessionaria RAGIONE_SOCIALE, pur ritualmente notificata in via telematica l’8/11/2023, è rimasta intimata.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Con il primo motivo l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE prospetta la violazione degli artt. 49, comma 1, del d.lgs. 507/1993, 87, comma 1, lett c)

del d.P.R. n. 917/1986 (Testo unico delle imposte sui redditi c.d. TUIR) e 2195 c.c, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. Sostiene che, dal combinato disposto delle disposizioni suindicate, emerga come, sia sotto il profilo soggettivo, inerente alla natura pubblicistica dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE come stabilita per legge, sia sotto quello oggettivo dovendosi comunque valutare le astratte finalità statutarie, dovrebbe ravvisarsi l’esenzione invocata, non potendosi altrimenti verificare in concreto un ‘occupazione, da parte della RAGIONE_SOCIALE, per finalità di previdenza e assistenza ex art. 49 cit. 1.1 Il motivo è infondato.
1.2 Come ammette la stessa RAGIONE_SOCIALE, la questione è stata già oggetto di numerose pronunce di questa Corte e fra le stesse parti: le relative motivazioni non presentano aspetti che, anche alla luce delle censure della RAGIONE_SOCIALE, inducano a rimeditare la questione.

Secondo tale orientamento (vv. ad es. Cass. Sez. 5, 11/01/2022 n. 521) il presupposto impositivo della TOSAP è costituito dall’occupazione di uno spazio del demanio o del patrimonio indisponibile dell’ente locale, anche ” sine titulo “, sottraendolo all’uso pubblico per destinarlo ad un uso particolare (Cass. n. 17617 del 21/06/2021).

Secondo quanto dispone l’art 49 lett. a) del D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 49, sono esenti dalla tassa: ” le occupazioni effettuate dallo Stato, dalle regioni, province, comuni e loro consorzi, da enti religiosi per l’esercizio di culti ammessi nello Stato, da enti pubblici di cui all’art. 87, comma 1, lett. c), del T. U. imposte sui redditi, approvato con D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, per finalità specifiche di assistenza, previdenza, sanità, educazione, cultura e ricerca scientifica “. Come tutte le norme che prevedono agevolazioni o esenzioni tributarie, essa è soggetta a stretta interpretazione e non ammette un’interpretazione estensiva o analogica (Cass. sez. un. n. 10013 del 15/04/2021)
1.3 La lettura della norma rende evidente che ai fini del beneficio fiscale devono sussistere un requisito soggettivo e un requisito oggettivo: il requisito soggettivo è dato dall’essere il soggetto agente un ente pubblico non economico, requisito che può nella fattispecie ritenersi sussistente (si veda Corte Cost 347/1993 e Cass SSUU n. 28160/2008); il requisito oggettivo è dato dalla circostanza che l’occupazione sia effettuata nel perseguimento di una delle finalità tipiche indicate dalla norma stessa.
È vero che l’attività di edilizia pubblica ha finalità ultime di assistenza, ma ciò che viene in rilievo ai fini dell’applicazione dell’art 49 cit. è la finalità specifica della occupazione in concreto effettuata e non le finalità perseguite dall’ente genericamente considerate. Diversamente, ove rilevasse soltanto la finalità statutaria dell’ente, la norma non avrebbe imposto anche un requisito oggettivo specifico, parlando di finalità delle “occupazioni effettuate”, in quanto sarebbe stato sufficiente fare riferimento alla natura e agli scopi degli enti che possono beneficiare della esenzione. Esenzione che sarebbe spettata tout court agli enti predetti per qualsivoglia occupazione di spazio pubblico; la norma invece circoscrive il beneficio solo a quelle occupazioni di spazi pubblici che, pur effettuate dagli enti aventi i requisiti da essa indicati, abbiano anche finalità di assistenza, previdenza, educazione, cultura etc. Di conseguenza, applicare la norma nel senso di riconoscere l’esenzione soltanto in virtù della sussistenza del requisito soggettivo, significherebbe darne una non consentita interpretazione estensiva.
La RAGIONE_SOCIALE propone invece una valutazione univoca che non distingue tra i profili suindicati e cerca di adottare una nozione ampia di esenzione che escluda solamente le occupazioni per la manutenzione d’immobili a uso diverso da quello corrispondente al le finalità principali dell’ente stesso.

Come sopra indicato, però, tale interpretazione si pone in contrasto con la lettera della legge che non può essere interpretata estensivamente per le ragioni già indicate.

Deve infatti ritenersi irrilevante, ai fini di verificare la sussistenza del requisito oggettivo, che si tratti di un ente non avente finalità speculative e che compia solo attività economiche finalizzate al perseguimento degli scopi istituzionali propri, non assimilabili ad attività commerciali, perché ciò non è altro che una connotazione propria del requisito soggettivo e riguarda la finalità ultima dell’ente, vale a dire i suoi scopi istituzionali.

È rilevante invece la circostanza che si tratti di una occupazione di suolo con strutture a protezione del perimetro del fabbricato per la necessità di messa in sicurezza dello stabile, al fine di garantire inquilini e passanti dai rischi del cantiere.

1.4 Neppure può essere esclusa la natura economica dell’attività posta in essere dall’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE. Questa Corte ha già affermato che le finalità di carattere sociale svolte per legge dagli enti di edilizia residenziale non escludono che l’attività di concedere in locazione le unità abitative a loro disposizione, sia pure ad un canone locativo moderato o convenzionato in quanto parametrato alla situazione economica dell’assegnatario, sia un’attività di carattere economico ai sensi di legge (Cass. 20135/2019, in motivazione).
Inoltre, l’attività di manutenzione straordinaria dello stabile compete al proprietario non solo in ragione degli obblighi propri del contratto di locazione, ma anche in ragione dei doveri di protezione verso i terzi e della responsabilità prevista dall’art. 2053 c.c.

1.5 Pertanto, in caso di occupazione da parte della RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE di suolo pubblico, al fine di mettere in sicurezza e manutenere un edificio di sua proprietà, le cui unità sono date in locazione a canone agevolato, trattandosi di attività posta in essere in adempimento di obblighi contrattuali ed extracontrattuali, difetta il requisito

oggettivo richiesto dall’art 49 lett. a) del D.lgs. 507/1993 per fruire della esenzione dalla TOSAP, poiché la finalità immediata della occupazione del suolo non è quella assistenziale, restando irrilevanti a tal fine le finalità statutarie dell’ente, che attengono invece alla definizione del requisito soggettivo.

1.6 Sono pertanto irrilevanti i riferimenti normativi operati dalla RAGIONE_SOCIALE alle leggi regionali specifiche e alle decisioni eurounitarie riguardo alle finalità dell’ente e al fatto che non si tratti di ‘aiuti di stato’ qualora l’occupazione non sia dir ettamente riconducibile a tali finalità. Non è inoltre condivisibile l’argomento secondo cui, così valutando, l’ente RAGIONE_SOCIALE sarebbe sempre escluso dall’esenzione invocata. Appare infatti ipotizzabile che anche l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, soprattutto in casi di necessità e urgenza, possa essere autorizzata a occupare beni del demanio o patrimonio comunale per installarvi strutture necessarie ad ospitare i propri assistiti beneficiando così dell’esenzione, sussistendo in tal caso specifiche finalità di previdenza e assistenza, come richiesto dalla disposizione invocata.
Con il secondo motivo di gravame la RAGIONE_SOCIALE censura di nullità la sentenza lamentando la carenza motivazionale in ordine alla qualificazione dell’attività dell’RAGIONE_SOCIALE quale attività commerciale, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c. La caratteristica d’ente pubblico non economico senza scopo di lucro escluderebbe l’attività commerciale, non essendo condivisibile l’affermazione secondo cui la RAGIONE_SOCIALE compra immobili per commercializzarli.

2.1 Il motivo è inammissibile.

2.2 Deve ricordarsi come il vizio invocato riguardi la nullità della sentenza qualora la stessa non raggiunga il c.d. minimo costituzionale.

Orbene la sentenza impugnata è motivata come segue:

La Corte di merito richiama poi la già citata pronuncia di questa Sezione n. 521/2022.

2.3 Non è chi non veda come la motivazione sia non solo esaustiva quanto alla qualificazione dell’attività della RAGIONE_SOCIALE ma segua pedissequamente l’insegnamento di questa Corte sopraccitato, situandosi ben al di sopra del c.d. minimo costituzionale, costituente il limite entro il quale può farsi valere la carenza motivazionale alla luce della modifica dell’art. 360, comma 1, n. 5 attuata con d.l. n. 83 del 2012.

2.4 Non può inoltre, al fine predetto, valorizzarsi l’affermazione di cui alla pronuncia impugnata secondo cui l’ente realizza immobili ‘ per poi commercializzarli ‘ atteso che ciò non significa certo una vendita a fini speculativi ma semplicemente l’immissione sul mercato delle locazioni, peraltro ‘ sia pure nelle forme, modalità e limiti di legge, in favore di determinate categorie economicamente disagiate ‘ come correttamente motivato dal giudice di merito.

2.5 Alla stregua di tali considerazioni non appare dirimente che la Corte di merito abbia utilizzato il termine ‘commerciale’ al fine di delineare la natura dell’attività della RAGIONE_SOCIALE e che essa, secondo la RAGIONE_SOCIALE medesima, non rientri nell’elenco di cui all’art. 2195 c.c. atteso che, come si è detto, il requisito oggettivo è caratterizzato dalle finalità specifiche dell’occupazione.

Il ricorso va pertanto respinto mentre non vanno liquidate le spese della presente fase atteso che la resistente è rimasta intimata.

Ricorrono i presupposti processuali per dichiarare la RAGIONE_SOCIALE tenuta al pagamento di una somma di importo pari al contributo unificato previsto per la presente impugnazione, se dovuto, ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115.

P.Q.M.

la Corte respinge il ricorso.

Così deciso in Roma, il 16/12/2025.

Il Presidente NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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