Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 5965 Anno 2025
Civile Ord. Sez. 5 Num. 5965 Anno 2025
Presidente: COGNOME NOME
Relatore: PAOLITTO LIBERATO
Data pubblicazione: 06/03/2025
ICI IMU Accertamento
ORDINANZA
sul ricorso iscritto al n. 14033/2023 R.G. proposto da Comune RAGIONE_SOCIALE (00079450458), in persona del suo Sindaco p.t. , rappresentato e difeso dall’avvocato NOME COGNOME (CODICE_FISCALE; EMAIL);
-ricorrente –
contro
RAGIONE_SOCIALE (P_IVA), in persona del suo legale rappresentante p.t. , rappresentato e difeso dall’ avvocato NOME COGNOME (CODICE_FISCALE; EMAIL);
-controricorrente – avverso la sentenza n. 1578/2022, depositata il 19 dicembre 2022, RAGIONE_SOCIALE Corte di giustizia tributaria di secondo grado RAGIONE_SOCIALE Toscana; udita la relazione RAGIONE_SOCIALE causa svolta, nella camera di consiglio del 14 novembre 2024, dal AVV_NOTAIO.
Rilevato che:
1. -con sentenza n. 1578/2022, depositata il 19 dicembre 2022, la Corte di giustizia tributaria di secondo grado RAGIONE_SOCIALE Toscana ha rigettato l’appello proposto dal Comune di RAGIONE_SOCIALE, così confermando il decisum di prime cure che recava accoglimento AVV_NOTAIO‘impugnazione di un avviso di accertamento emesso per il recupero a tassazione RAGIONE_SOCIALE TASI dovuta dalla contribuente per l’anno 2015, in relazione al possesso di due unità immobiliari adibite allo svolgimento di attività didattica;
1.1 -premesso che la fattispecie di favore aveva formato oggetto di regolazione ad opera del d.m. 26 giugno 2024 che -adottato in attuazione del d.l. 24 gennaio 2012, n. 1, art. 91bis , conv. in l. 24 marzo 2012, n. 27 -nelle istruzioni recava un criterio regolatore AVV_NOTAIO‘agevolazione ampiamente condivisibile, il giudice del gravame ha rilevato che lo svolgimento di attività didattica, da parte di RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, doveva ritenersi avvenuto con modalità non commerciali in quanto rispettato il «parametro del rapporto tra costo medio percepito dall’Ente non commerciale (ricavi) e costo medio per studente elaborato dal RAGIONE_SOCIALE », così che l’agevolazione in contestazione doveva ritenersi spettante (in relazione ai valori economici già accertati dalla impugnata pronuncia) «sia che applichi il concetto di costo medio inferiore al costo medio per studente o il diverso principio di costo medio radicalmente inferiore al costo medio per studente»;
-il Comune di RAGIONE_SOCIALE ricorre per la cassazione RAGIONE_SOCIALE sentenza sulla base di tre motivi, ed ha depositato memoria;
-l’ RAGIONE_SOCIALE resiste con controricorso.
Considerato che:
– il ricorso è articolato sui seguenti motivi:
1.1 -col primo motivo di ricorso, formulato ai sensi AVV_NOTAIO‘art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., il ricorrente denuncia violazione e falsa applicazione di legge in relazione al d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, art. 7, comma 1, lett. i ), ed al d.l. 6 marzo 2014, n. 16, art. 1, comma 3, conv. in l. 2 maggio 2014, n. 68, assumendo che:
secondo dicta RAGIONE_SOCIALE giurisprudenza di legittimità -che trovavano, peraltro, riscontro nella disposizione di cui al d.m. 19 novembre 2012, n. 200, art. 4, comma 3 -il giudice del gravame avrebbe dovuto verificare «la natura simbolica ed esigua AVV_NOTAIOe rette percepite» dalla contribuente nello svolgimento AVV_NOTAIO‘attività didattica, rette dalle quali non poteva che conseguire la natura commerciale AVV_NOTAIO‘attività svolta;
nella fattispecie rimaneva oltretutto indimostrato che dette rette risultassero inferiori al corrispettivo medio;
ai fini RAGIONE_SOCIALE qualificazione RAGIONE_SOCIALE natura commerciale AVV_NOTAIO‘attività in questione, ad ogni modo non avrebbe potuto prescindersi dall’esame dei costi sostenuti che, se inferiori alla media, non potevano non rilevare a detti fini;
la disciplina posta dal d.m. 26 giugno 2014 involgeva (solo) gli obblighi dichiarativi, non anche i criteri di esenzione dal tributo, e l’indicazione riportata nelle istruzioni secondo la quale «se il Cm è inferiore o uguale al Cms, ciò significa che l’attività didattica è svolta con modalità non commerciali e, quindi, non è assoggettabile ad imposizione» – appariva di dubbia legittimità (in quanto tale, inidonea a derogare alle disposizioni di cui al d.m. n. 200 del 2012) ed imponeva, ad ogni modo, di tener conto AVV_NOTAIOe rette percepite dalla contribuente, né poteva ritenersi applicabile alla TASI ovvero al di fuori AVV_NOTAIO‘utilizzazione cd. mista AVV_NOTAIO‘unità immobiliare;
1.2 -il secondo motivo, sempre ai sensi AVV_NOTAIO‘art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., reca la denuncia di violazione e falsa applicazione del d.m. 26 giugno 2024, il ricorrente (così) riproponendo
le questioni, già articolate col primo motivo di ricorso, con riferimento alla legittima utilizzabilità del criterio identificato nelle istruzioni ministeriali, allegate al moAVV_NOTAIOo di dichiarazione approvato;
1.3 -col terzo motivo , anch’esso formulato ai sensi AVV_NOTAIO‘art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., il ricorrente denuncia violazione e falsa applicazione di legge con riferimento all’art. 2697 cod. civ. , ed al d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 32, comma 1, assumendo, in sintesi, che il giudice del gravame aveva posto a fondamento del decisum valori che controparte non aveva in alcun modo dimostrato, risultando versate al giudizio (solo) «tabelle di riepilogo di finanziamenti e costi allegate ai ricorsi introduttivi dei giudizi» di provenienza unilaterale, sprovviste di concludenza probatoria e comunque idonee a dar conto al più di quanto complessivamente percepito «a titolo di rette negli anni in questione», non anche del «valore medio AVV_NOTAIOe singole rette da porre a raffronto con quello del ‘corrispettivo medio’ »;
-in via pregiudiziale, va rilevata la manifesta infondatezza AVV_NOTAIO‘eccezione di inammissibilità articolata in controricorso atteso che le censure poste col ricorso -ben lungi da postulare un mero riesame del merito RAGIONE_SOCIALE fattispecie controversa -attingono ai criteri di qualificazione normativa desumibili dalla disciplina AVV_NOTAIO‘agevolazione tributaria in contestazione, così ponendosi quali doglianze pertinenti al criterio di qualificazione in concreto ritenuto dirimente dalla gravata sentenza;
-tanto premesso, il primo ed il secondo motivo -dal cui congiunto esame, dettato dalla ricorrenza di una comune quaestio iuris di fondo, consegue l’assorbimento del terzo motivo -sono fondati, e vanno accolti;
3.1 -il quadro normativo di riferimento RAGIONE_SOCIALE fattispecie in contestazione espone i seguenti dati di regolazione:
– il d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23, art. 9, comma 8, espressamente rinvia, in tema di esenzioni dall’imposta municipale propria, al d.lgs. n. 504 del 1992, art. 7, lett. i ), cit.;
-del pari a detta disposizione rinvia l’esenzione prevista, con riferimento alla TASI (il cui presupposto impositivo, a sua volta, si raccorda a quello previsto per l’IMU; l. 27 dicembre 2013, n. 147, art. 1, comma 669), dal d.l. 6 marzo 2014, n. 16, art. 1, comma 3, conv. in l. 2 maggio 2014, n. 68;
b. – il d.l. 24 gennaio 2012, n. 1, art. 91bis , conv. in l. 24 marzo 2012, n. 27, cit., ha quindi disposto nei seguenti termini:
«Al comma 1, lettera i ), AVV_NOTAIO‘articolo 7 del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504, dopo le parole: “allo svolgimento” sono inserite le seguenti: “con modalità non commerciali”.» (comma 1);
-«Qualora l’unità immobiliare abbia un’utilizzazione mista, l’esenzione di cui al comma 1 si applica solo alla frazione di unità nella quale si svolge l’attività di natura non commerciale, se identificabile attraverso l’individuazione degli immobili o porzioni di immobili adibiti esclusivamente a tale attività. Alla restante parte AVV_NOTAIO‘unità immobiliare, in quanto dotata di autonomia funzionale e reddituale permanente, si applicano le disposizioni dei commi 41, 42 e 44 AVV_NOTAIO‘articolo 2 del decreto-legge 3 ottobre 2006, n. 262, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 novembre 2006, n. 286. Le rendite catastali dichiarate o attribuite in base al periodo precedente producono effetto fiscale a partire dal 1º gennaio 2013.» (comma 2);
«Nel caso in cui non sia possibile procedere ai sensi del precedente comma 2, a partire dal 1º gennaio 2013, l’esenzione si applica in proporzione all’utilizzazione non commerciale AVV_NOTAIO‘immobile quale risulta da apposita dichiarazione. Con successivo decreto del AVV_NOTAIO AVV_NOTAIOe finanze da emanare ai sensi AVV_NOTAIO‘articolo 17, comma 3, RAGIONE_SOCIALE legge 17 agosto 1988, n. 400, entro sessanta giorni
dalla data di entrata in vigore RAGIONE_SOCIALE legge di conversione del presente decreto, sono stabilite le modalità e le procedure relative alla predetta dichiarazione, gli elementi rilevanti ai fini AVV_NOTAIO‘individuazione del rapporto proporzionale, nonchè i requisiti, generali e di settore, per qualificare le attività di cui alla lettera i) del comma 1 AVV_NOTAIO‘ articolo 7 del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504, come svolte con modalità non commerciali.» (comma 3, come modificato dall’articolo 9, comma 6, del d.l. 10 ottobre 2012, n. 174, conv. in l. 7 dicembre 2012, n. 213);
c. in attuazione AVV_NOTAIO‘art. 91 -bis , comma 3, cit., è stato adottato il d.m. 19 novembre 2012, n. 200, che, per quel che qui rileva, ha così disposto:
«Lo svolgimento di attività didattiche si ritiene effettuato con modalità non commerciali se: … c) l’attività è svolta a titolo gratuito, ovvero dietro versamento di corrispettivi di importo simbolico e tali da coprire solamente una frazione del costo effettivo del servizio, tenuto anche conto AVV_NOTAIO‘asRAGIONE_SOCIALE di relazione con lo stesso»;
-il d.m. 26 giugno 2014 ha, poi, approvato il moAVV_NOTAIOo di dichiarazione «da utilizzare, a decorrere dall’anno di imposta 2012, ai sensi AVV_NOTAIO‘articolo 91 -bis del decreto legge 24 gennaio 2012, n. 1, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 marzo 2012, n. 27», con le allegate istruzioni;
3.2 -la disposizione di cui al d.lgs. n. 504 del 1992, art. 7, comma 1, lett. i ), cit., è stata interpretata dalla Corte, secondo un risalente e consolidato orientamento interpretativo, nel senso che le previste esenzioni «presuppongono il ricorrere di una duplice condizione costituita dall’utilizzazione diretta degli immobili da parte AVV_NOTAIO‘ente possessore e dall’esclusiva loro destinazione ad attività peculiari che non siano produttive di reddito» (così Cass. Sez. U., 26 novembre 2008, n. 28160 cui adde , ex plurimis , Cass., 20 luglio 2016, n. 14913;
Cass., 4 giugno 2014, n. 12495; Cass., 6 dicembre 2013, n. 27418; Cass., 11 maggio 2012, n. 7385); e si è, quindi, rimarcato che, ai fini AVV_NOTAIO‘integrazione AVV_NOTAIO‘esenzione, occorrono un requisito oggettivo -rappresentato dallo svolgimento esclusivo nell’immobile di attività di assistenza o di altre attività equiparate dal legislatore ai fini AVV_NOTAIO‘esenzione – ed un requisito soggettivo – costituito, a sua volta, dallo svolgimento di tali attività da parte di un ente pubblico o privato che non abbia come oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali – (v., ex plurimis , Cass., 30 aprile 2019, n. 11409; Cass., 20 luglio 2016, n. 14913; Cass., 4 maggio 2016, n. 8870; Cass., 8 luglio 2015, n. 14226; Cass., 21 marzo 2012, n. 4502);
– detti arresti sono stati ulteriormente ribaditi dalla Corte, anche in fattispecie perfezionatesi in epoca antecedente alla modifica normativa AVV_NOTAIO‘art. 7, comma 1, lett. i ), cit., ad opera del d.l. n. 1 del 2012, art. 91bis , comma 1, cit., essendosi rilevato che il diritto all’esenzione dall’ICI presuppone che l’utilizzo, pur indiretto, AVV_NOTAIO‘unità immobiliare avvenga con modalità non commerciali, così come ritenuto nella decisione RAGIONE_SOCIALE Commissione AVV_NOTAIO‘Unione Europea del 19 dicembre 2012, al fine di evitare che il regime AVV_NOTAIO‘esenzione si risolva in un aiuto di Stato; così che è necessario, al fine AVV_NOTAIO‘esclusione del carattere economico AVV_NOTAIO‘attività, che quest’ultima sia svolta a titolo gratuito, ovvero dietro versamento di un importo simbolico (Cass., 30 settembre 2019, n. 24308; Cass., 5 settembre 2019, n. 22223; Cass., 15 marzo 2019, n. 7415; Cass., 8 luglio 2016, n. 13970);
3.3 -difatti, le disposizioni introdotte dal d.l. n. 1 del 2012, art. 91bis , cit., come la Corte ha in più occasioni rimarcato, risultavano specificamente dirette a rendere compatibile la disciplina interna con quella eurounitaria in tema di aiuti di Stato, essendosi rilevato che il diritto all’esenzione presuppone che l’utilizzo AVV_NOTAIO‘unità immobiliare avvenga con modalità non commerciali, così come ritenuto nella
decisione 2013/284/UE, del 19 dicembre 2012, RAGIONE_SOCIALE Commissione AVV_NOTAIO‘Unione Europea, al fine di evitare che il regime AVV_NOTAIO‘esenzione si risolva in un aiuto di Stato (v., ex plurimis , Cass., 27 luglio 2023, n. 22954; Cass., 14 settembre 2021, n. 24655; Cass., 30 settembre 2019, n. 24308; Cass., 5 settembre 2019, n. 22223; Cass., 15 marzo 2019, n. 7415; Cass., 8 luglio 2016, n. 13970);
– la citata decisione RAGIONE_SOCIALE Commissione (v., altresì, CGUE, 6 novembre 2018, cause riunite da C-622/16P a C-624/16P, RAGIONE_SOCIALE, punti 103 ss.), – nel rimarcare che, secondo la stessa giurisprudenza unionale, in tema di aiuti di Stato e di concorrenza, la nozione di impresa, a prescindere dal suo status giuridico, si correla allo svolgimento di un’attività economica (v. altresì, tra le tante, CGUE, 1 luglio 2008, procedimento C-49/07, MOTOE, punti 27 e 28; CGUE, 10 gennaio 2006, procedimento C-222/04, RAGIONE_SOCIALE, punti 107, 108, 122, 123; CGUE, 12 settembre 2000, procedimenti riuniti da C-180/98 a C-184/98, COGNOME e altri, punti 74 e 75) e che, pertanto, le finalità sociali, e di solidarietà, eventualmente perseguite non escludono la riconducibilità AVV_NOTAIOe relative attività a detta nozione in quanto (anche) un’impresa che agisca RAGIONE_SOCIALE fine di RAGIONE_SOCIALE può offrire beni e servizi sul mercato e, così, porsi in concorrenza con altre imprese -ha, difatti, considerato quale aiuto di stato, incompatibile con il mercato interno (art. 107 TFUE), l’esenzione ICI di cui al d.lgs. n. 504 del 1992, art. 7, comma 1, lett. i ), cit., e, per converso, lecita, perché non costituente aiuto di Stato, l’esenzione IMU che, seppur riconducibile alla sopra citata disposizione del d.lgs. n. 504, cit., art. 7, comma 1, conseguiva dalla rimodulazione regolatoria di quella stessa disposizione (ai sensi del d.l. n. 1 del 2012, art. 91bis , cit., come modificato dal d.l. 10 ottobre 2012, n. 174, art. 9, comma 6, conv. in l. 7 dicembre 2012, n. 213);
3.4 -i principi di diritto sopra esposti, quanto alla connotazione oggettiva AVV_NOTAIO‘attività suscettibile di essere ricondotta all’esenzione in esame, sono stati di recente ribaditi (anche) a riguardo AVV_NOTAIOo svolgimento di attività didattica (v., in tema di ICI, Cass., 26 luglio 2024, n. 20971; Cass., 9 febbraio 2024, n. 3674; Cass., 2 ottobre 2023, n. 27821; in tema di IMU, Cass., 13 aprile 2023, n. 9927; Cass., 16 febbraio 2023, n. 4946) e, nello specifico. è stato posto il principio di diritto secondo il quale , con riferimento all’esenzione prevista, per l’attività didattica, dall’art. 7, comma 1, lett. i ), d.lgs. n. 504 del 1992, il corrispettivo simbolico è quello caratterizzato da un ricavo irrisorio, marginale e del tutto residuale rispetto alla natura RAGIONE_SOCIALE prestazione, tale da non potersi porre in relazione con il servizio reso, in quanto avente natura meramente formale e utile a rendere la prestazione più prossima a un’erogazione gratuita che a quella sottoremunerata rispetto ai parametri medi di settore (così Cass., 2 ottobre 2023, n. 27821, cit.);
– a riguardo, poi, del criterio qualificatorio utilizzato dalla gravata sentenza -riassumibile nell’indicazione contenuta nelle istruzioni allegate al d.m. 26 giugno 2014, secondo la quale se il corrispettivo medio (cd. Cm ) percepito dall’Ente è inferiore o uguale al costo medio per studente (cd. CMS) « ciò significa che l’attività didattica è svolta con modalità non commerciali e, quindi, non è assoggettabile a imposizione» – si è, in particolare, rilevato, da un lato, che «le istruzioni ministeriali non possono vincolare l’interpretazione del dato normativo » e, dall’altro, che « l’imprescindibile punto di riferimento è rappresentato dalla previsione normativa del D.M. 19 novembre 2012, art. 4, comma 3, lett. c ), che ha costituito diretta attuazione del D.L. 24 gennaio 2012, n. 1, art. 91, comma 3-bis, circa la determinazione dei “requisiti, generali e di settore, per qualificare le attività di cui al D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, art. 7, comma 1, lett. i ), come svolte
con modalità non commerciali”» (così Cass., 13 aprile 2023, n. 9927, cit.; Cass., 16 febbraio 2023, n. 4946, cit.; v., altresì, il d.l. 10 ottobre 2012, n. 174, art. 9, comma 6ter , conv. in l. 7 dicembre 2012, n. 213, secondo il quale «Le disposizioni di attuazione del comma 3 AVV_NOTAIO‘articolo 91bis del decreto-legge 24 gennaio 2012, n. 1, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 marzo 2012, n. 27, come modificato dal comma 6 del presente articolo, sono quelle del regolamento di cui al decreto del AVV_NOTAIO AVV_NOTAIO‘AVV_NOTAIO e AVV_NOTAIOe finanze 19 novembre 2012, n. 200»);
– così che in queste ultime pronunce si è rilevato che la valutazione implicata dall’art. 4, comma 3, lett. c ), del d.m. 19 novembre 2012 -che (va ribadito) espressamente dispone che «Lo svolgimento di attività didattiche si ritiene effettuato con modalità non commerciali se: … c) l’attività è svolta a titolo gratuito, ovvero dietro versamento di corrispettivi di importo simbolico e tali da coprire solamente una frazione del costo effettivo del servizio, tenuto anche conto AVV_NOTAIO‘asRAGIONE_SOCIALE di relazione con lo stesso» – «non può essere riducibile all’applicazione meccanica di un parametro (come il citato rapporto tra CM e CMS, di cui alle citate istruzioni) stabilito in via generale, una volta per tutte, come tale funzionale ad una elaborazione forfettaria del requisito, giacché, in termini del tutto diversi, il dato normativo obbliga ad una valutazione puntuale, non predeterminata, riferita alla specifiche condizioni in cui opera il singolo contribuente, delineando un accertamento basato sulla verifica AVV_NOTAIO‘irrisorietà RAGIONE_SOCIALE retta, in ragione RAGIONE_SOCIALE sua inidoneità a porsi pure come larvata forma retributiva AVV_NOTAIO‘attività didattica prestata, come precisato da questa Corte secondo cui “a fare il discrimine in questo caso è la retta (Cass. 18831/2020; n. 3369/2019; n. 2019/13787, in motiv; 24308/2019; Cass. n. 10754/2017; Cass. n. 10483 del 2016; n. 19773 del 2019; n. 13970
del 2016, massimate)” (così Cass., Sez. V/T, 15 dicembre 2020, n. 28578)»;
3.5 -l e conclusioni appena esposte vanno senz’altro ribadite (anche) a riguardo del complessivo assetto regolatorio AVV_NOTAIOe Scuole RAGIONE_SOCIALE (l. 10 marzo 2000, n. 62);
3.5.1. -nella sopra ricordata decisione (2013/284/UE, punto 172), la Commissione -a riguardo AVV_NOTAIOo svolgimento AVV_NOTAIO‘attività didattica da parte di una RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE -ha specificamente osservato che «La natura non economica AVV_NOTAIO‘istruzione pubblica non viene in linea di principio contraddetta dal fatto che talvolta gli alunni o i loro genitori debbano versare tasse scolastiche o di iscrizione, che contribuiscono ai costi di esercizio del sistema scolastico, purché tali contributi finanziari coprano solo una frazione del costo effettivo del servizio e non possano pertanto considerarsi una retribuzione del servizio prestato», così che «le rette di importo simbolico cui si riferisce il decreto non possano essere considerate una remunerazione del servizio fornito»;
-e l’osservazione in questione si raccorda, poi, agli stessi dicta RAGIONE_SOCIALE giurisprudenza RAGIONE_SOCIALE Corte di Giustizia che -riconducendo, come anticipato, la nozione di «impresa» a qualsiasi entità che, a prescindere dal suo status giuridico, eserciti un’attività economica volta ad offrire beni e servizi sul mercato -in tema di attività didattica ha, per l’appunto, rimarcato che non sussiste impresa , e attività economica, «nel caso dei corsi impartiti da taluni istituti che facciano parte di un sistema di insegnamento pubblico e che siano finanziati, interamente o prevalentemente, mediante fondi pubblici. Infatti, istituendo e mantenendo un siffatto sistema di insegnamento pubblico, finanziato di norma dal bilancio pubblico e non dagli studenti o dai loro genitori, lo Stato non intende impegnarsi in attività remunerate, bensì adempie la propria missione nei settori sociale, culturale e educativo nei confronti RAGIONE_SOCIALE propria popolazione» (CGUE, 27 giugno 2017, causa C-
74/16, RAGIONE_SOCIALE, punto 50; v., altresì, CGUE, 11 settembre 2007, COGNOME e COGNOME, procedimento C-76/05, punto 39);
3.5.2 -come, però, la giurisprudenza nazionale ha in più occasioni rilevato, il finanziamento pubblico AVV_NOTAIOe RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE (l. 27 dicembre 2006, n. 296, art. 1, comma 636; d.lgs. 31 marzo 1998, n. 112, art. 138) –RAGIONE_SOCIALE che pur concorrono ad integrare il sistema nazionale di istruzione (l. n. 62 del 2000, cit.) -in ragione AVV_NOTAIOo stesso testo costituzionale – secondo il quale «Enti e privati hanno il diritto di istituire RAGIONE_SOCIALE ed istituti di educazione, RAGIONE_SOCIALE oneri per lo Stato.» (art. 33, terzo comma) – non forma oggetto di un diritto soggettivo, in quanto il riconoscimento RAGIONE_SOCIALE parità scolastica «non può costituire dì per sé fondamento sufficiente al fine di estendere alle RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE i finanziamenti statali e le provviste di beni e servizi naturalmente diretti agli uffici e alle istituzioni scolastiche statali.»; così che deve essere ricondotta «alla (lata) discrezionalità pianificatoria degli enti competenti … la definizione AVV_NOTAIOe modalità e la quantificazione AVV_NOTAIOe risorse economiche disponibili (in un quadro finanziario che, per giunta, non può non tenere conto degli stringenti vincoli contabilistici e RAGIONE_SOCIALE scarsità AVV_NOTAIOe risorse pubbliche … ) per la contribuzione a favore AVV_NOTAIOe RAGIONE_SOCIALE non statali.» (così Consiglio di Stato, sez. V, 19 agosto 2019, n. 5739 cui adde Tar Campania, Sez. IV, 18 gennaio 2023, n. 415; v., altresì, Consiglio di Stato, sez. VI, 18 maggio 2015, n. 2517; per il rilievo che «Le provvidenze finanziarie AVV_NOTAIOo Stato, lungi dal risolversi in un trasferimento allo Stato AVV_NOTAIO‘intero costo sostenuto dalla RAGIONE_SOCIALE privata … rappresentano piuttosto un contributo a parziale copertura di quel costo: un contributo la cui misura è fissata – come stabilisce il D.P.R. n. 23 del 2008 – nel limite AVV_NOTAIOo stanziamento di bilancio sull’apposito capitolo di spesa», v. Cass. Sez. U., 20 aprile 2017, n. 9966 nonchè Cass. Sez. U., 16 maggio 2014, n. 10821);
né l’introduzione di specifici benefici previsti in favore degli studenti, piuttosto che, dunque, AVV_NOTAIOe RAGIONE_SOCIALE, -benefici volti a sostenere i costi del servizio reso dalla RAGIONE_SOCIALE, (così) rendendo possibile l’esercizio del la stessa libertà di scelta RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, – è idoneo ad incidere sulla nozione (che qui rileva) di impresa, ove dunque il versamento di rette (pur temperato da provvidenze pubbliche) costituisce pur sempre la remunerazione del servizio reso dalla RAGIONE_SOCIALE;
3.5.3 -in un siffatto contesto regolatorio, pertanto, e come dalla Corte già rilevato, il criterio qualificatorio rilevante ai fini AVV_NOTAIO‘esenzione -identificato, come anticipato, nel rapporto tra corrispettivo medio (cd. Cm) percepito dall’Ente e costo medio per studente (cd. CMS) rilevato dal RAGIONE_SOCIALE su base nazionale -non è in alcun modo idoneo a qualificare il presupposto AVV_NOTAIO‘agevolazione (svolgimento di attività con modalità non commerciali) che deve raccordarsi al versamento di un corrispettivo «di importo simbolico e tali da coprire solamente una frazione del costo effettivo del servizio, tenuto anche conto AVV_NOTAIO‘asRAGIONE_SOCIALE di relazione con lo stesso»;
il criterio in questione risulta, in effetti, replicato dai decreti ministeriali che (a decorrere dall’anno scolastico 2015/2016) hanno determinato criteri e parametri per l’assegnazione dei contributi alle RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE (l. 27 dicembre 2006, n. 296, art. 1, comma 636, cit.), criterio assunto (in tesi) in recepimento di quanto statuito dal G.A. che aveva annullato, per quanto di ragione, il d. m. 30 gennaio 2013, n. 46 (recante criteri e parametri per l’assegnazione dei contributi pubblici alle RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE per l’anno scolastico 2012/2013) rilevando, nello specifico, che doveva ritenersi illegittimo «l’art. 4 del d. m. n. 46 del 2013 nella parte in cui identifica le RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE che svolgono il servizio scolastico “RAGIONE_SOCIALE fini di RAGIONE_SOCIALE“, quali destinatarie di contributi pubblici in via prioritaria rispetto alle altre RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, ai sensi
AVV_NOTAIO‘art. 1, comma 636, RAGIONE_SOCIALE legge 27 dicembre 2006, n. 296 (“legge finanziaria 2007”), con le RAGIONE_SOCIALE “gestite da soggetti giuridici RAGIONE_SOCIALE fini di RAGIONE_SOCIALE“, seguendo così il criterio “soggettivo -formale” RAGIONE_SOCIALE natura giuridica AVV_NOTAIO‘ente gestore, anziché fare applicazione del criterio “oggettivo” -coerente con la giurisprudenza euro unitaria in materia di aiuti di Stato, e con la giurisprudenza nazionale, …. in base al quale il fine di RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE va posto in correlazione diretta con le caratteristiche, economico-commerciali, o meno, AVV_NOTAIO‘attività esercitata, e non, come detto, con la natura AVV_NOTAIO‘ente; sicché, diversamente da quanto stabilito nel citato art. 4 del decreto impugnato in primo grado, per RAGIONE_SOCIALE, ai fini AVV_NOTAIO‘erogazione di contributi pubblici in via prioritaria, non devono intendersi quelle gestite da soggetti giuridici RAGIONE_SOCIALE fini di RAGIONE_SOCIALE, e neppure possono essere presi in considerazione gli istituti ammessi a produrre utilità apprezzabili sul piano economico, ossia contrassegnati dalla preRAGIONE_SOCIALE di “RAGIONE_SOCIALE in senso oggettivo” ma assoggettati al divieto di distribuzione degli eventuali utili in favore di amministratori o soci (c. d. “asRAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE soggettivo”), ma debbono considerarsi tali le RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE che svolgono il servizio scolastico RAGIONE_SOCIALE corrispettivo, vale a dire a titolo gratuito, o dietro versamento di un corrispettivo solo simbolico per il servizio scolastico prestato, o comunque di un corrispettivo tale da coprire solamente una frazione del costo effettivo del servizio, dovendo, in questo contesto, il pagamento di rette di importo non minimo essere considerato fatto rivelatore AVV_NOTAIO‘esercizio di un’attività con modalità commerciali.» (Consiglio di Stato, sez. VI, 28 gennaio 2016, n. 292);
– se, allora, il parametro in questione è posto in relazione ai criteri di determinazione dei contributi pubblici previsti per le RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE -e, dunque, a fondamento di un provvedimento volto ad incidere sulla determinazione RAGIONE_SOCIALE stessa misura dei contributi in questione (l. 7
agosto 1990, n. 241, art. 12), secondo una ratio di differenziazione dei trattamenti che non mette cura di esaminare in questa sede -ciò non di meno non è utilmente predicabile con riferimento alla normativa primaria volta a disciplinare «i requisiti, generali e di settore, per qualificare le attività di cui alla lettera i ) del comma 1 AVV_NOTAIO‘articolo 7 del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504, come svolte con modalità non commerciali» (d.l. n. 1 del 2012, art. 91bis , commi 1 e 3, cit.; d.m. 19 novembre 2012, n. 200, art. 4, comma 3, cit.);
sotto questo secondo profilo, difatti, viene in rilievo -piuttosto che la ragione di attribuzione di un vantaggio economico (concesso secondo le effettive disponibilità del bilancio pubblico) -la stretta necessità di raccordare un’agevolazione fiscale (una esenzione dal tributo patrimoniale) al suo presupposto che, come dalla Corte già rilevato, impone la specifica valutazione in concreto AVV_NOTAIOe modalità di svolgimento AVV_NOTAIO‘attività (di natura non commerciale) e, con questa, la sua riconduzione ad un parametro che -indiscussa, come anticipato, la natura di corrispettivo dei versamenti eseguiti per i servizi offerti da una RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE (servizi suscettibili di essere, a loro volta, ricondotti a prestazione ulteriori rispetto a quella che ha ad oggetto l’istruzione, e così ad attività di tras porto, ristorazione o anche ricreative) -non può risolversi nel mero confronto (in astratto) tra un corrispettivo medio percepito (CM) ed il costo medio per studente (CMS) siccome quel corrispettivo deve connotarsi come «simbolico» perché, ad ogni modo, idoneo a «coprire solamente una frazione del costo effettivo del servizio, tenuto anche conto AVV_NOTAIO‘asRAGIONE_SOCIALE di relazione con lo stesso»;
e la verifica di tale connotazione del corrispettivo impone una valutazione puntuale, non predeterminata e riferita alle specifiche condizioni in cui opera il singolo contribuente (v., per tutte, Cass., 2 ottobre 2023, n. 27821, cit.);
-va, in conclusione, posto il seguente principio di diritto: «In tema di TASI, l’esenzione prevista dal d.l. 6 marzo 2014, n. 16, art. 1, comma 3, conv. in l. 2 maggio 2014, n. 68, con riferimento allo svolgimento di attività didattica in règime di RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, presuppone, con onere RAGIONE_SOCIALE prova a carico del contribuente, un accertamento in concreto AVV_NOTAIOe modalità non commerciali di svolgimento AVV_NOTAIO‘attività e, nello specifico, la percezione di un corrispettivo «simbolico» e, ad ogni modo, idoneo a «coprire solamente una frazione del costo effettivo del servizio, tenuto anche conto AVV_NOTAIO‘asRAGIONE_SOCIALE di relazione con lo stesso», così che detto accertamento non può risolversi nel mero confronto tra il corrispettivo medio percepito (CM) dall’ente ed il costo medio per studente (CMS) rilevato dal RAGIONE_SOCIALE su base nazionale»;
-l’impugnata sentenza va, pertanto, cassata in relazione ai motivi accolti con rinvio RAGIONE_SOCIALE causa, anche per la disciplina AVV_NOTAIOe spese di questo giudizio di legittimità, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado RAGIONE_SOCIALE Toscana che, in diversa composizione, procederà al riesame RAGIONE_SOCIALE controversia attenendosi ai principi di diritto sopra esposti.
P.Q.M.
La Corte
-accoglie il primo ed il secondo motivo di ricorso, assorbito il terzo motivo;
-cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia la causa, anche per le spese del giudizio di legittimità, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado RAGIONE_SOCIALE Toscana, in diversa composizione.
Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 14 novembre 2024.