Esenzione IVA viaggi studio: quando si applica?

Una società di formazione linguistica si è vista negare l’esenzione IVA per i viaggi studio organizzati all’estero. L’Amministrazione Finanziaria ha riqualificato l’attività come quella di un’agenzia di viaggi. La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 16406/2024, ha confermato che l’organizzazione di pacchetti comprensivi di corso, vitto e alloggio tramite fornitori terzi ricade nel regime speciale IVA delle agenzie di viaggi (art. 74-ter), escludendo quindi l’applicazione dell’esenzione IVA viaggi studio prevista per le prestazioni didattiche.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 27 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Esenzione IVA Viaggi Studio: La Cassazione Traccia il Confine con le Agenzie di Viaggio

L’organizzazione di viaggi studio all’estero è un’attività didattica o un servizio turistico? Da questa domanda dipende l’applicazione di regimi fiscali molto diversi. Con la recente ordinanza n. 16406 del 12 giugno 2024, la Corte di Cassazione ha fornito un’importante chiarimento sulla corretta qualificazione ai fini IVA di tali attività, stabilendo quando non si applica l’esenzione IVA viaggi studio in favore del regime speciale previsto per le agenzie di viaggio.

I Fatti del Caso: Attività Didattica o Pacchetto Turistico?

Una società specializzata nella formazione linguistica organizzava per i propri clienti viaggi studio all’estero, offrendo un pacchetto “tutto compreso” che includeva corsi di lingua, viaggio, vitto e alloggio. La società riteneva che tale attività, avendo una finalità prettamente educativa, dovesse beneficiare dell’esenzione IVA prevista dall’art. 10 del D.P.R. 633/1972.

L’Amministrazione Finanziaria, tuttavia, non era dello stesso avviso. A seguito di un accertamento, ha riqualificato l’attività della società come quella di un’agenzia di viaggi, assoggettandola al regime speciale IVA “base da base” previsto dall’art. 74-ter del D.P.R. 633/1972. Questo regime prevede che l’IVA sia calcolata non sull’intero corrispettivo, ma solo sul margine di profitto dell’organizzatore. La controversia è così approdata nelle aule di giustizia, fino a giungere al vaglio della Corte di Cassazione.

La Decisione della Corte di Cassazione e l’Esenzione IVA Viaggi Studio

La Corte di Cassazione ha respinto la tesi della società contribuente, confermando l’impostazione dell’Amministrazione Finanziaria. I giudici hanno esaminato la natura concreta del servizio offerto, stabilendo che, sebbene vi fosse una componente didattica, l’attività complessiva non poteva essere considerata una mera prestazione educativa.

Il punto cruciale, secondo la Corte, risiede nel modo in cui il servizio viene erogato. Nel caso di specie, è emerso che la società si avvaleva di strutture e servizi forniti da terzi (campus, residence, vettori, ecc.) per comporre il pacchetto offerto ai clienti. Di fatto, non forniva direttamente l’insegnamento o l’alloggio, ma agiva come un organizzatore che assemblava prestazioni altrui.

L’impatto sulla qualificazione dell’attività

Questa modalità operativa, secondo gli Ermellini, qualifica l’impresa come un organizzatore di pacchetti turistici, rendendo applicabile il regime speciale delle agenzie di viaggio e turismo. La Corte ha richiamato la normativa europea (Direttiva IVA) e la giurisprudenza della Corte di Giustizia dell’Unione Europea, che sono alla base della disciplina nazionale dell’art. 74-ter. Tale regime è stato introdotto proprio per semplificare l’applicazione dell’IVA a servizi complessi che includono prestazioni diverse, spesso rese in Paesi differenti.

Le Motivazioni della Sentenza

Le motivazioni della Corte si fondano su una distinzione fondamentale: la differenza tra la fornitura diretta di un servizio e l’intermediazione o l’organizzazione di servizi forniti da altri. L’esenzione IVA viaggi studio, prevista dall’art. 10, si applica alle prestazioni educative e didattiche rese direttamente dall’ente formativo. Questo significa che l’ente deve essere colui che, con la propria organizzazione e i propri mezzi, eroga l’insegnamento.

Quando, invece, un’impresa si limita a organizzare un “pacchetto” acquistando servizi da terzi (il corso di lingua da una scuola estera, l’alloggio da un residence, il trasporto da una compagnia aerea) e rivendendolo al cliente finale in nome proprio, non sta più svolgendo un’attività puramente didattica. Sta, di fatto, agendo come un’agenzia di viaggi. L’operazione principale non è più l’insegnamento, ma l’organizzazione di un insieme complesso di servizi. In questo scenario, l’attività principale è la vendita di un pacchetto di viaggio, anche se a scopo educativo, e le singole prestazioni (didattica, vitto, alloggio) sono elementi secondari di un servizio unico e complesso.

Conclusioni: Implicazioni Pratiche per gli Operatori del Settore

La pronuncia della Cassazione ha importanti implicazioni per tutte le imprese che operano nel settore dei soggiorni linguistici e dei viaggi studio. La decisione chiarisce che il trattamento fiscale non dipende dalla finalità (educativa) del viaggio, ma dalla struttura contrattuale e operativa con cui il servizio è fornito. Gli operatori devono quindi analizzare attentamente il proprio modello di business: se agiscono come meri organizzatori di pacchetti acquistati da terzi, devono applicare il regime speciale IVA dell’art. 74-ter. Se, al contrario, forniscono direttamente e con mezzi propri la componente didattica, potrebbero aver diritto all’esenzione. Una corretta qualificazione dell’attività è fondamentale per evitare contenziosi fiscali e l’applicazione di sanzioni.

Un’impresa che organizza viaggi studio all’estero ha diritto all’esenzione IVA?
No, non se agisce come un’agenzia di viaggi, ovvero organizzando un “pacchetto” di servizi (corso, vitto, alloggio) acquistati da fornitori terzi. In tal caso, si applica il regime speciale IVA previsto per le agenzie di viaggio (art. 74-ter D.P.R. 633/1972) e non l’esenzione per le prestazioni didattiche.

Qual è la differenza chiave tra prestazione didattica esente IVA e servizio di agenzia di viaggi?
La differenza risiede nella modalità di erogazione del servizio. La prestazione didattica è esente se fornita direttamente dalla società con la propria organizzazione. Se la società, invece, si limita ad assemblare e vendere in nome proprio un pacchetto di servizi erogati da terzi (scuole, residence, vettori), la sua attività viene considerata quella di un’agenzia di viaggi.

Cosa ha stabilito la Corte riguardo alla natura dell’attività della società nel caso specifico?
La Corte ha confermato la valutazione dei giudici di merito, i quali avevano accertato in fatto che la società svolgeva un’attività di intermediazione. Utilizzava strutture di terzi per organizzare non solo corsi di studio ma “vacanze studio” con un prezzo onnicomprensivo, agendo quindi come un organizzatore di pacchetti turistici e non come un semplice fornitore di servizi educativi.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 16406 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 16406 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 12/06/2024

Oggetto: RAGIONE_SOCIALE studio – esenzione iva – inapplicabilità

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. R.G. 19088/2017 proposto da:

RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro tempore rappresentata e difesa in forza di procura speciale in atti dall’AVV_NOTAIO (con indirizzo PEC: EMAIL) con domicilio in Roma, INDIRIZZO presso il ridetto difensore;

RAGIONE_SOCIALE in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’RAGIONE_SOCIALE, con domicilio in Roma, INDIRIZZO, presso l’RAGIONE_SOCIALE (con indirizzo PEC: EMAIL)

-controricorrente e ricorrente incidentale –

avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Molise n. 332/01/17 depositata in data 20/06/2017;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 17/05/2024 dal Consigliere Relatore NOME COGNOME;

Rilevato che:

-la società contribuente impugnava l’avviso di accertamento notificatole per l’anno 2017 con il quale erano rideterminati i tributi reddituali e iva dovuti, richiesti interessi e irrogate le conseguenti sanzioni;

la CTP accoglieva parzialmente il ricorso; appellava l’Ufficio;

con la pronuncia qui impugnata la CTR ha accolto l’appello;

ricorre a questa Corte la società con atto affidato a sette motivi, poi illustrato con memoria:

-l’RAGIONE_SOCIALE resiste con controricorso ed ha proposto ricorso incidentale condizionato articolato in un solo motivo;

Considerato che:

– in primo luogo, non si pone alcuna questione di giudicato; le pronunce citate in memoria dalla ricorrente riguardano altri periodi d’imposta e sia pur concernendo la medesima contribuente non hanno attinenza a elementi di fatto aventi natura permanente, ben potendo l’attività imprenditoriale variare -nel suo concreto operare -da un anno all’altro;

-questa Corte, sul punto, ha chiarito che (Cass. Sez. 5, Ordinanza n. 15374 del 20/07/2020) nel processo tributario, l’effetto vincolante del giudicato esterno previsto dall’art. 2909 c.c., in relazione alle controversie in materia di IVA, è soggetto alla primazia del diritto unionale (come interpretato da CGUE 3 settembre 2009, C2/08, Olimpiclub), anche con riferimento alla sua proiezione oltre il periodo di imposta considerato circa i fatti integranti elementi costitutivi della fattispecie impositiva che, estendendosi ad una
pluralità di annualità, abbiano carattere stabile o tendenzialmente permanente, allorquando affiori una questione di contrasto a pratiche abusive, sicché ove esse non sussistano, il giudicato formatosi su diverso anno di imposta richiede l’esame RAGIONE_SOCIALE questioni e dei presupposti di fatto per la diversa annualità e la sua efficacia dipende dalle concrete circostanze accertate;

possono quindi scrutinarsi i motivi di impugnazione;

il primo motivo censura la sentenza impugnata denunciando la nullità della stessa ai sensi dell’art. 360 c. 1 n. 4 c.p.c. per contrasto tra la motivazione e il dispositivo in relazione all’art. 132 c.p.c. nonché all’art. 156 c. 2 c.p.c. per avere la CTR palesato in motivazione l’accoglimento parziale dell’appello erariale (per le attività svolte all’estero, ma non per quelle svolte in Italia) e invece in dispositivo disposto l’accoglimento integrale dell’appello;

il motivo è inammissibile;

non viene qui in rilievo un contrasto tra dispositivo e motivazione, dal momento che in realtà la CTR ha deciso l’intero appello, accogliendolo, ma ha mancato di motivare sul punto oggetto di doglianza; ne deriva che la censura andava proposta denunciando il vizio di omessa motivazione;

il secondo motivo si duole della illegittimità della sentenza impugnata per violazione dell’art. 42 c. 1 del d.P.R. n. 600 del 1973 nonché degli artt. 10, 11, 53 c. 1 del d. Lgs. n. 546 del 1992 per avere la CTR mancato di annullare l’atto impugnato in quanto difettoso nella firma e parimenti mancato di dichiarare inammissibile l’atto di appello dell’Ufficio per analogo vizio, vizi derivanti dalla pronuncia resa dal Giudice RAGIONE_SOCIALE Leggi con la sentenza n. 37 del 2015;

il motivo è inammissibile sono un primo profilo, per quanto riguarda la sottoscrizione dell’atto impugnato;

per le ipotesi di nullità dell’atto tributario, di qualsiasi natura esse siano, compresa, quindi, quella di cui al d.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, c. 3, opera il principio generale di conversione in mezzi di gravame RAGIONE_SOCIALE forme di invalidità dell’atto tributario, ove anche dal legislatore indicate sotto il nomen di nullità, non sono rilevabili d’ufficio, nè possono essere fatte valere per la prima volta nel giudizio di cassazione (tra molte, si veda Cass. Sez. 5, n. 18448/2015). La conversione RAGIONE_SOCIALE ipotesi di nullità in mezzi di gravame avverso l’atto fiscale è una conseguenza della struttura impugnatoria del processo tributario, che vede la contestazione della pretesa fiscale suscettibile di essere prospettata solo attraverso specifici motivi di impugnazione dell’atto che la esprime;
il giudizio tributario, difatti, è caratterizzato da un meccanismo di instaurazione di tipo impugnatorio circoscritto alla verifica della legittimità della pretesa effettivamente avanzata con l’atto impugnato alla stregua dei presupposti di fatto e di diritto in esso indicati, e avente un oggetto rigidamente delimitato dalle contestazioni mosse dal contribuente con i motivi specificamente dedotti nel ricorso introduttivo di primo grado (cfr. per tutte, Cass. Sez. 5, n. 25756/2014).

nel caso di specie non risulta che la nullità qui prospettata dalla parte ricorrente sia stata eccepita quale motivo di ricorso avverso gli avvisi di accertamento, sicché ogni indagine sulla stessa è oggi preclusa;

comunque, la doglianza non ha fondamento neppure con riguardo alla sottoscrizione dell’atto di appello;

invero, la violazione dell’art. 10 e 11 del d. Lgs. n. 546 del 92 e dell’art. 42 del d.P.R. n. 600 del 73, in relazione all’art. 360 primo comma n. 4 c.p.c., in quanto la mancanza nel titolare dell’ufficio di Direttore provinciale e nel titolare dell’ufficio legale della qualifica dirigenziale, non costituisce causa d’inesistenza giuridica degli atti sottoscritti da tali funzionari;

– questa Corte ha da tempo chiarito come in tema di accertamento tributario, ai sensi dell’art. 42 c. 1 e c. 3 del d.P.R. n. 600 del 1973, gli avvisi di accertamento in rettifica e gli accertamenti d’ufficio devono essere sottoscritti a pena di nullità dal capo dell’ufficio o da altro funzionario delegato di carriera direttiva, cioè da un funzionario di area terza di cui al contratto del comparto RAGIONE_SOCIALE fiscali per il quadriennio 2002-2005, di cui non è richiesta la qualifica dirigenziale, con la conseguenza che nessun effetto sulla validità di tali atti può conseguire dalla declaratoria d’incostituzionalità dell’art. 8 c. 24, del d.L. n. 16 del 2012, convertito dalla I. n. 44 del 2012 (Cass. n. 5177 del 2020);
-analogamente, con riguardo alle modalità di sottoscrizione dell’appello, al quale il ridetto principio va esteso, deve darsi continuità alle affermazioni in tema già espresse da questa Corte secondo le quali (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 27570 del 30/10/2018) nei gradi di merito del processo tributario gli uffici periferici dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, secondo quanto previsto dalle norme del regolamento di amministrazione n. 4 del 2000, adottato ai sensi dell’art. 66 del d. Lgs. n. 300 del 1999, sono legittimati direttamente alla partecipazione al giudizio e possono essere rappresentati sia dal direttore, sia da altro soggetto delegato, anche ove non sia esibita in favore di quest’ultimo una specifica delega, salvo che non sia eccepita e provata la non appartenenza del sottoscrittore all’Ufficio, dovendosi altrimenti presumere che l’atto provenga dallo stesso e ne esprima la volontà;
– il terzo motivo si duole dell’omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti ex art. 360 c. 1 n. 5 c.p.c. consistente nello svolgimento dell’attività educativa all’estero da parte dell’RAGIONE_SOCIALE: secondo la prospettazione di parte ricorrente la CTR avrebbe da un lato obliterato gli elementi dedotti dalla contribuente; dall’altro mancato di esprimere

le ragioni del proprio convincimento, senza prendere posizione su quanto dedotto dalla ricorrente;

il motivo è infondato;

in realtà la sentenza impugnata ha accertato che ‘la società si avvale di strutture di terzi (campus residence…) si organizzano non solo corsi di studio ma vacanze studio con RAGIONE_SOCIALE e altre attività ludiche ed il prezzo è omnicomprensivo’; in forza di tali elementi di fatto ha ritenuto ‘la natura imprenditoriale di intermediazione di tale specifica attività’;

da tale espressione si evince come profilo che si assume pretermesso

-vale a dire l’avere la società contribuente svolta attività di insegnamento all’estero direttamente e non per mezzo di altri – sia in realtà stato oggetto di esame da parte del giudice dell’appello;

il quarto motivo denuncia la illegittimità della sentenza impugnata ai sensi dell’art. 360 c. 1 n. 3 c.p.c., per violazione dell’art. 10 c. 1 n. 20 e n. 21 del d.P.R. n. 633 del 1972 per non avere il giudice dell’appello ritenuto applicabile il regime di esenzione ivi previsto;

il quinto motivo si incentra sulla illegittimità della sentenza impugnata per falsa applicazione dell’art. 74 ter del d.P.R. n. 633 del 1972 ai RAGIONE_SOCIALE studio svolti dall’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE all’estero;

i ridetti motivi, sui quali la contribuente insiste in memoria, anche richiamando le pronunce di questa Corte rese con ord. n. 12218 e ord. n. 12219 depositate in data 14 aprile 2022, aventi per oggetto la stessa società e gli accertamenti, analoghi a quelli qui impugnati, relativi ai periodi d’imposta 2009 e 2020, non possono trovare accoglimento;

invero, la CTR ha accertato in fatto che la società ‘svolg e un’attività imprenditoriale di intermediazione in quanto la didattica viene svolta all’estero da soggetti terzi e non da strutture esterne della stessa società’; e ancora che ‘la società si avvale di strutture di terzi (campus, residence…), si organizzano non solo corsi di studio ma vacanze studio con RAGIONE_SOCIALE ed altre attività ludiche, ed il prezzo è omnicomprensivo’;

– ebbene, tale affermazione in fatto -non più suscettibile di revisione in questa sede -esclude l’applicazione dell’esenzione invocata, proprio in forza dei principi unionali del quali questa Corte, nella stessa giurisprudenza ricordata da parte ricorrente, ha già fatto applicazione; infatti, secondo la Corte dell’Unione (CGUE, sentenza 13 ottobre 2005, in causa C-200/04, RAGIONE_SOCIALE contro RAGIONE_SOCIALE) ‘ in primo luogo, secondo la giurisprudenza spetta al giudice nazionale cui sia stata sottoposta la controversia sull’applicazione dell’art. 26 della sesta direttiva accertare se detto requisito ricorra o meno alla luce di tutti i dati della fattispecie ed in particolare della natura degli obblighi contrattuali dell’operatore economico interessato nei confronti dei suoi clienti (v., in tal senso, sentenza 12 novembre 1992, causa C-163/91, COGNOME, Racc. pag. I-5723, punto 21). Peraltro, come emerge dalla decisione di rinvio, è pacifico che la ricorrente nella causa principale non agisca in qualità di mandatario per le operazioni principalmente oggetto della presente decisione’;
– in altre parole, secondo la Corte dell’Unione è necessario che le operazioni principali -quelle di istruzione, rispetto alle quali organizzazione del RAGIONE_SOCIALEo, vitto e alloggio e quant’altro sono secondarie -siano svolte direttamente dalla società, non che la stessa abbia assunto dal cliente che si recherà all’estero l’incarico di rendergliele disponibili grazie all’intervento di altri che le realizzeranno; – diversamente, infatti, ove si accerti che il cliente ha dato mandato alla contribuente -che quindi agisce come mandatario del medesimo -di rendergli disponibili principalmente la prestazione di istruzione, quindi le secondarie prestazioni di RAGIONE_SOCIALEo, vitto e alloggio, la situazione di fatto viene a collocarsi al di fuori del campo di applicazione dell’esenzione;
tale interpretazione è conforme sia all’ art. 306 della Direttiva n. 2006/112/CE, sia al corrispondente art. 26, par. 1, dell’abrogata VI Direttiva CEE, qui applicabile quale fondamento eurounitario della disciplina interna della quale è espressione l’art. 74 ter del d.P.R. n. 633 del 1972;

la normativa unionale surrichiamata istituisce un regime generale relativamente alla base imponibile per quanto riguarda talune operazioni RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE e degli organizzatori di giri turistici, il quale recita: ‘ gli Stati membri applicano l’imposta sul valore aggiunto alle operazioni RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE conformemente al presente articolo, nella misura in cui tali RAGIONE_SOCIALE agiscano in nome proprio nei confronti del RAGIONE_SOCIALEatore o utilizzino per l’esecuzione del RAGIONE_SOCIALEo, cessioni e prestazioni di servizi di altri soggetti passivi. Il presente articolo non è applicabile alle RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE che agiscono unicamente quali intermediari e alle quali è applicabile l’articolo 11, parte A, paragrafo 3, lettera c). Ai sensi del presente articolo sono considerati come RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE anche gli organizzatori di giri turistici. Le operazioni effettuate dall’RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE per la realizzazione del RAGIONE_SOCIALEo sono considerate come una prestazione di servizio unica fornita dall’RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE al RAGIONE_SOCIALEatore. Essa è assoggettata all’imposta nello RAGIONE_SOCIALE membro in cui l’RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE ha la sede della sua attività economica o uno stabilimento permanente a partire dal quale essa ha fornito la prestazione di servizi. Per questa prestazione di servizio è considerata come base imponibile e come prezzo al netto dell’imposta, ai sensi dell’articolo 22, paragrafo 3, lettera b), il margine dell’RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE, cioè la differenza tra l’importo totale a carico del RAGIONE_SOCIALEatore, al netto dell’imposta sul valore aggiunto, ed il costo effettivo sostenuto dall’RAGIONE_SOCIALE per le cessioni e le prestazioni di servizi di altri soggetti passivi, nella misura in cui da tali operazioni il RAGIONE_SOCIALEatore tragga direttamente vantaggio’;
l’obiettivo perseguito dalle regole sul regime speciale dell’iva applicabile alle operazioni svolte dalle RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALEo è quello di evitare le difficoltà che deriverebbero agli operatori economici dall’osservanza del regime generale quanto al luogo d’imposizione, alla base imponibile ed alla detrazione dell’imposta pagata a monte, a causa della pluralità RAGIONE_SOCIALE prestazioni e, eventualmente, dei luoghi in cui esse sono fornite. Di qui la necessità di applicare tale regime, che comunque deroga alle regole generali in tema di iva, soltanto nelle ipotesi in cui tale obiettivo possa essere perseguito (in termini, CGUE sentenza 26 ottobre 2012, causa C-557/11, COGNOME, punti 19 e 21, che ha affermato l’applicabilità del regime particolare esclusivamente alle prestazioni acquistate da terzi ed in nome proprio dall’RAGIONE_SOCIALE;
ne deriva che la qualificazione RAGIONE_SOCIALE prestazioni in oggetto come operazioni svolte da RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALEo rende ad esse inapplicabile l’esenzione di cui all’art. 10 n.ri 20 e 21 del d.P.R. n. 633 del 1972;

nel presente caso, il ridetto accertamento di fatto -come è ovvio intoccabile in questa sede -rende quindi inammissibili le censure in argomento: accertata come sopra si è detta la natura dell’attività svolta e dei servizi prestati, la CTR ha quindi correttamente applicato la disciplina iva in vigore, che -alla luce dell’attività concretamente svolta -risulta quella dell’art. 74 ter del d.P.R. n. 633 del 1972 trattandosi di prestazioni relative all’organizzazione di RAGIONE_SOCIALE o di giri turistici e non di prestazioni didattiche ed educative di cui agli artt. 10 n. 20 e n. 21 del medesimo d.P.R.;
né, infine, trova applicazione l’ultimo periodo del primo comma dell’art. 74 ter sopra citato, secondo il quale ‘ le stesse disposizioni non si applicano alle RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE e turismo che agiscono in nome e per conto dei clienti’;

nel presente caso, infatti, la CTR ha in concreto accertato come l’attività svolta dall’RAGIONE_SOCIALE non consistesse nel semplice

acquisto di prestazioni quali mandataria dei propri clienti, ma consistesse nella messa a disposizione di un ‘pacchetto’ vale a dire di più prestazioni, tra loro collegate, connesse e organizzate, dotate di un livello di complessità e derivanti da attività gestoria ben più elevata, quantitativamente e qualitativamente, di quella di mera esecuzione di direttive;

tale considerazione consente anche di escludere quindi l’applicazione alla presente fattispecie di ogni previsione di cui all’art. 74 ter di cui si è detto, poiché il rapporto giuridico sussistente tra la contribuente e i propri clienti è diverso dal rapporto di mandato;

il sesto motivo censura la sentenza impugnata per falsa applicazione dell’art. 110 c. 3 del TUIR in relazione al primo rilievo dell’avviso di accertamento ai fini IRES e IRAP avente ad oggetto la deduzione di perdite su cambi;

il motivo è inammissibile;

la CTR infatti ha escluso ‘l’inerenza alla attività didattica anche per la voce deduzione di perdite su cambi in relazione al conto corrente in valuta del posto acceso dalla società per effettuare pagamenti a fornitori nella valuta locale perché tale deduzione e priva di documentazione di supporto…’; in concreto, la sentenza impugnata ha escluso la rilevanza della perdita su cambi -sia pure esprimendosi in modo non brillante per chiarezza -in quanto la stessa non è risultata documentata in modo adeguato, quindi ne è mancata la prova;
la censura, a ben vedere, tende nel concreto a contestare la valutazione di merito compiuta dal giudice di appello; la valutazione RAGIONE_SOCIALE prove raccolte, anche se si tratta di presunzioni, costituisce un’attività riservata in via esclusiva all’apprezzamento discrezionale del giudice di merito, le cui conclusioni in ordine alla ricostruzione della vicenda fattuale non sono sindacabili in cassazione, sicché rimane estranea al vizio denunciato qualsiasi censura volta a criticare il
“convincimento” che il giudice si è formato, a norma dell’art. 116, c. 1 e c. 2, c.p.c. in esito all’esame del materiale istruttorio mediante la valutazione della maggiore o minore attendibilità RAGIONE_SOCIALE fonti di prova; – il settimo motivo deduce la illegittimità della sentenza impugnata ai sensi dell’art. 360 c. 1 n. 4 c.p.c. per omessa pronuncia violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e il pronunciato; per violazione 35 c. 3 del d. Lgs. n. 546 del 1992 in relazione alla pretesa indeducibilità dei costi sostenuti
dell’art. 99 e dell’art. 112 c.p.c. nonché dell’art. dall’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE per ‘acquisti diversi di servizi’;

il motivo è fondato;

la CTR ha in effetti mancato completamente di prendere posizione in ordine alla questione in argomento, che non risulta neppure riportata nella premessa in fatto della sentenza impugnata, oltre che non esaminata nella motivazione della stessa;

la motivazione della sentenza impugnata non reca per vero alcuna traccia dell’esame di tali questioni, che non possono, del resto, ritenersi implicitamente rigettate, in quanto non può in alcun modo desumersi dalla motivazione stessa che tali questioni siano state affrontate e decise anche solo implicitamente;

il ricorso incidentale, in quanto condizionato all’accoglimento del secondo motivo di ricorso principale, risulta a questo punto assorbito dal rigetto di quest’ultimo mezzo di impugnazione principale;

in definitiva, va accolto il solo settimo motivo di ricorso principale; nel resto tale impugnazione va rigettata;

-alla luce della decisione che precede il gravame incidentale condizionato va dichiarato assorbito;

P.Q.M.

accoglie il settimo motivo di ricorso principale; rigetta nel resto tale ricorso; per l’effetto dichiara assorbito il ricorso incidentale condizionato; cassa la sentenza impugnata limitatamente al motivo di ricorso principale oggetto di accoglimento e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Molise in diversa composizione che provvederà anche quanto alle spese del presente giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 17 maggio 2024.

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