Esenzione IMU: onere della prova per enti non commerciali

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso di un’entità agraria contro un Comune, negando l’esenzione IMU per un terreno adibito a pascolo. La Corte ha ribadito che l’onere di provare l’uso esclusivo dell’immobile per finalità istituzionali non commerciali grava interamente sul contribuente. La semplice natura non commerciale dell’ente o la destinazione teorica del bene non sono sufficienti per ottenere il beneficio fiscale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 16 gennaio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Esenzione IMU per Enti Non Commerciali: La Prova è a Carico del Contribuente

L’esenzione IMU per gli enti non commerciali è un tema di grande interesse, ma spesso fonte di contenzioso. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione chiarisce un punto fondamentale: l’onere della prova per ottenere il beneficio fiscale spetta interamente al contribuente. Non basta affermare di essere un ente senza scopo di lucro; è necessario dimostrare con prove concrete che l’immobile è utilizzato esclusivamente per attività meritevoli di esenzione e con modalità non commerciali. Analizziamo insieme questa importante decisione.

I Fatti del Caso

Una entità agraria, che gestisce terreni destinati a uso civico per il pascolo di bovini ed equini da parte dei suoi membri, ha impugnato un avviso di accertamento IMU emesso da un Comune per l’annualità 2012. L’ente sosteneva di aver diritto all’esenzione, in quanto i terreni erano utilizzati per le sue finalità istituzionali. Sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale avevano respinto le ragioni dell’ente, confermando la pretesa del Comune. L’ente ha quindi proposto ricorso per Cassazione.

I Motivi del Ricorso

Il ricorso dell’ente si basava su due motivi principali:
1. Violazione di norme processuali: L’ente lamentava che i giudici di merito non avessero considerato adeguatamente le prove fornite, come una perizia di parte e documentazione fotografica, che avrebbero dimostrato l’uso esclusivo dei terreni per il pascolo, in linea con le finalità istituzionali.
2. Violazione della normativa sull’IMU: Secondo il ricorrente, i giudici avevano erroneamente negato l’applicazione dell’esenzione IMU prevista dal D.Lgs. 504/1992, non riconoscendo che l’attività svolta sui terreni rientrava tra quelle esenti.

Analisi della Decisione della Corte: La questione della prova nell’esenzione IMU

La Corte di Cassazione ha dichiarato il ricorso inammissibile e infondato, fornendo chiarimenti cruciali sull’applicazione dell’esenzione IMU.

L’inammissibilità del primo motivo: il divieto di riesame del merito

La Corte ha preliminarmente dichiarato inammissibile il primo motivo. I giudici hanno ricordato che il giudizio di Cassazione è un giudizio di legittimità, non di merito. Ciò significa che la Corte non può riesaminare i fatti o rivalutare le prove. Il ricorrente, sotto l’apparenza di una violazione di legge, stava in realtà chiedendo una nuova valutazione degli elementi fattuali, cosa non consentita in sede di legittimità. Inoltre, la Corte ha specificato che una perizia di parte non costituisce una prova autonoma, ma una semplice allegazione difensiva, che il giudice non è tenuto a confutare punto per punto se giunge a una conclusione diversa basata su altre considerazioni.

Il rigetto del secondo motivo: l’onere della prova per l’esenzione IMU

Il cuore della decisione risiede nel secondo motivo. La Cassazione ha ribadito un principio consolidato: l’esenzione fiscale è un’eccezione alla regola generale del pagamento dell’imposta. Pertanto, chi ne invoca l’applicazione ha l’onere di dimostrare in modo rigoroso la sussistenza di tutti i requisiti previsti dalla legge.

Nel caso dell’esenzione IMU per gli enti non commerciali, i requisiti sono due:
* Soggettivo: Essere un ente che non ha come oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali.
Oggettivo: L’immobile deve essere utilizzato in modo esclusivo* per lo svolgimento di attività assistenziali, previdenziali, sanitarie, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive, con modalità non commerciali.

Le Motivazioni della Corte

La Corte ha spiegato che non è sufficiente che l’ente dimostri la sua natura non commerciale. È indispensabile provare, in modo concreto e specifico, che quell’immobile è stato effettivamente e costantemente utilizzato per una delle finalità esenti e che tale utilizzo non si è svolto con modalità commerciali. Nel caso specifico, i giudici di merito avevano correttamente rilevato che l’ente non aveva fornito prove sufficienti a dimostrare l’uso esclusivo del terreno per il pascolo come diritto di uso civico, né aveva chiarito la qualifica degli utenti o le condizioni di utilizzo. Il contribuente non aveva assolto al proprio onus probandi.

Le Conclusioni

La decisione della Cassazione rafforza un principio fondamentale del diritto tributario: i benefici fiscali non sono automatici e richiedono una prova rigorosa da parte del contribuente. Per gli enti non commerciali che intendono beneficiare dell’esenzione IMU, è cruciale non solo mantenere una contabilità e una gestione conformi alla propria natura, ma anche raccogliere e conservare prove documentali dettagliate sull’utilizzo effettivo e non commerciale di ciascun immobile. Affidarsi a generiche affermazioni sulla propria finalità istituzionale non è sufficiente a superare il vaglio del giudice tributario.

Chi deve provare i requisiti per l’esenzione IMU?
La Corte di Cassazione ha stabilito che l’onere della prova (onus probandi) grava interamente sul contribuente che invoca il beneficio fiscale. Spetta a lui dimostrare la sussistenza di tutti i presupposti di legge.

È sufficiente per un ente non commerciale dimostrare la propria natura per ottenere l’esenzione IMU?
No, non è sufficiente. Oltre a provare la propria natura non commerciale (requisito soggettivo), l’ente deve dimostrare che lo specifico immobile è utilizzato in modo esclusivo per una delle attività esenti previste dalla legge e con modalità non commerciali (requisito oggettivo).

Una perizia di parte è considerata una prova decisiva nel processo tributario?
No. La Corte ha ribadito che la consulenza di parte, anche se giurata, costituisce una semplice allegazione difensiva di carattere tecnico, priva di autonomo valore probatorio. Il giudice di merito non è tenuto ad analizzarla o confutarla se fonda la propria decisione su considerazioni con essa incompatibili.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 23190 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 23190 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 27/08/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 11762/2022 R.G. proposto da: RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALECODICE_FISCALE che l a rappresenta e difende

-ricorrente-

contro

COMUNE RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliato in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE) che lo rappresenta e difende unitamente all’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE)

-controricorrente-

avverso SENTENZA della COMM.TRIB.REG. del LAZIO n. 4832/2021 depositata il 28/10/2021; Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 26/06/2024 dal

Consigliere NOME COGNOME;

RILEVATO CHE

la Commissione Tributaria Regionale del Lazio, con la sentenza n. 4832/17/2021, depositata il 28/10/2021 e non notificata, rigettava l’appello proposto dall’RAGIONE_SOCIALE nei confronti del RAGIONE_SOCIALE, confermando la sentenza di primo grado che aveva respinto il ricorso proposto dalla parte contribuente avverso l’avviso di accertamento n. 1460 del 20/12/2017, avente ad oggetto IMU relativa all’anno 2012;

contro detta sentenza l’RAGIONE_SOCIALE propone ricorso per cassazione affidato a due motivi illustrati con successiva memoria, chiedendo riunirsi il presente procedimento a quelli portanti i nn R.G. 9132/2024, 11798/2022, 21596/2023 e 5181/2024 nonché fissarsi pubblica udienza;

il RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE resiste con controricorso, eccependo la inammissibilità dell’impugnazione;

CONSIDERATO CHE

con il primo motivo la ricorrente deduce, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ., nullità e illegittimità della sentenza impugnata per violazione degli artt. 115, 116, 99 e 183 cod. proc. civ e dell’art. 40, comma 6, del Piano Territo riale Paesaggistico Regionale della Regione Lazio in quanto il giudice di secondo grado, aderendo acriticamente alla sentenza appellata, non aveva in alcun modo considerato la perizia di parte del AVV_NOTAIO -di cui non si dava neppure atto in sentenza – da cui era emerso che il terreno era stato da sempre utilizzato per esclusive finalità istituzionali dell’Ente, essendo adibito a pascolo di bovini ed equini, né tantomeno aveva considerato la documentazione fotografica del terreno oggetto dell’avvi so contestato, non tenendo
conto che la contribuente, con l’allegata documentazione, aveva puntualmente assolto all’ onus probandi su di essa gravante;

con il secondo motivo lamenta, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ., nullità ed illegittimità della sentenza impugnata per violazione degli artt. 5 e 7 del d.lgs. 504/1992, in quanto la Commissione tributaria regionale del Lazio, al pari della Commissione tributaria provinciale di Viterbo, erroneamente non aveva ricondotto la fattispecie in esame all’ipotesi di cui all’art. 7 del suindicato decreto, non considerando che risultava in atti la prova che i terreni in questione era stati utilizzati, sempre e senza alcuna interruzione, per esclusive finalità istituzionali dell’ente, essendo i terreni adibiti a pascolo di bovini ed equini ove esercitavano diritto di uso civico gli utenti dell’RAGIONE_SOCIALE che ne facevano annualmente richiesta. Osserva che, in ogni caso, sussisteva la violazione dell’art. 5, comma 5, del d.lgs. 30 dicembre 1992 n. 504, in quanto, contrariamente a quanto sostenuto in sentenza, tale normativa richiede, ai fini della determinazione dell’imposta, riscontri oggettivi ed indagini in loco in merito alle specifiche caratteristiche dell’immobile oggetto di accertamento, nella specie del tutto carenti;
premesso che i richiamati giudizi R.G. nn. 11798/2022, 21596/2023 e 5181/2024 sono stati fissati per l’odierna udienza e che il giudizio R.G. 9132/2024 trovasi in altra fase processuale, va, in primo luogo, disattesa l’istanza di riunione formulata dall a contribuente in adesione al condivisibile indirizzo secondo cui nel giudizio di cassazione, le finalità di economia processuale e di uniformità delle decisioni relative a casi identici, cui è ispirato l’obbligo della riunione previsto dall’art. 151 disp. att. c.p.c., come sostituito dall’art. 19, lett. f), del d.lgs. n. 40 del 2006, possono utilmente essere perseguite, in mancanza di un espresso riferimento della predetta disposizione al giudizio di legittimità, anche attraverso la trattazione di più cause riunibili nella medesima udienza e davanti
allo stesso giudice, verificandosi in tale evenienza una situazione sostanzialmente assimilabile a quella del simultaneus processus in senso tecnico. (Nella specie, la S.C. non ha riunito un procedimento, già pronto per la decisione, ad altri aventi ad oggetto la medesima questione, poiché gran parte di essi erano fissati per la medesima udienza e ragioni di speditezza processuale sconsigliavano il differimento per consentire la trattazione congiunta con i restanti) (Sez. 5 – , Ordinanza n. 25288 del 25/08/2023, Rv. 669264 – 01);
deve essere, quindi, disattesa l’istanza di trattazione della causa in pubblica udienza in conformità all’indirizzo espresso dalle Sezioni Unite di questa Corte secondo cui il collegio giudicante ben può escludere, nell’esercizio di una valutazione discrezionale, la ricorrenza dei presupposti della trattazione in pubblica udienza, in ragione del carattere consolidato dei principi di diritto da applicare nel caso di specie (Cass., Sez. Un., 5 giugno 2018, n. 14437), e quando non si verta in ipotesi di decisioni aventi rilevanza nomofilattica (Cass., Sez. Un., 23 aprile 2020, n. 8093). In particolare, la sede dell’adunanza camerale non è incompatibile, di per sé, anche con la statuizione su questioni nuove, soprattutto se non oggettivamente inedite e già assistite da un consolidato orientamento, cui la Corte fornisce il proprio contributo (Cass., Sez. 5″, 5 marzo 2021, n. 6118; Cass., Sez. 5^, 30 marzo 2021, n. 8757). Per cui, tenendo anche conto delle pronunzie della Corte (di cui si dirà in appresso), la controversia ben può essere esaminata in camera di consiglio;
ciò premesso deve rilevarsi che il primo motivo è inammissibile;

5.1. occorre ribadire che quando nel ricorso per cassazione è denunziata violazione o falsa applicazione di norme di diritto, il vizio della sentenza previsto dall’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., deve essere dedotto, a pena di inammissibilità, non solo mediante la puntuale indicazione delle norme asseritamente violate, ma anche mediante specifiche argomentazioni, intese

motivatamente a dimostrare in qual modo determinate affermazioni in diritto, contenute nella sentenza gravata, debbono ritenersi in contrasto con le norme regolatrici della fattispecie o con l’interpretazione delle stesse fornita dalla dottrina e dalla prevalente giurisprudenza di legittimità. (Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 635 del 15/01/2015, Rv. 634359 – 01);

5.2. la censura va, dunque, ritenuta inammissibile, in quanto, sotto l’egida della violazione dell’art. 115, 116, 99 e 183 cod. proc. civ introduce surrettiziamente una rivisitazione del merito della controversia, limitandosi a contrapporre alle argomentazioni dei giudici di merito, proprie valutazioni su elementi di fatto, finendo per formulare una richiesta di riesame del merito della lite, non consentita in questa sede di legittimità;

5.3. la Commissione tributaria regionale, al riguardo, infatti, ha rilevato che «…L’appello non è fondato. Va, in primo luogo, evidenziato che l’RAGIONE_SOCIALE appellante non ha offerto elementi probatori utili a contestare la ratio decidendi che sorregge l’impugnata sentenza della CTP e cioè ‘che per il terreno (in questione) è da escludere completamente l’esenzione IMU, in quanto non può certo considerarsi a destinazione di esclusivo pascolo esercitato, come diritto di uso civico, dagli uten ti dell’RAGIONE_SOCIALE , ne è stato provato alcunché sulla qualifica di detti particolari utenti, sul possesso o meno della prevista stabilità della loro residenza nel RAGIONE_SOCIALE o anche sui corrispettivi dovuti per l’esercizio degli usi consentiti’»;
5.4. va, invero, ribadito che in tema di prova, spetta in via esclusiva al giudice di merito il compito di individuare le fonti del proprio convincimento, di assumere e valutare le prove, di controllarne l’attendibilità e la concludenza, di scegliere, tra le complessive risultanze del processo, quelle ritenute maggiormente idonee a dimostrare la veridicità dei fatti ad esse sottesi, assegnando prevalenza all’uno o all’altro dei mezzi di prova acquisiti, nonché la

facoltà di escludere anche attraverso un giudizio implicito la rilevanza di una prova, dovendosi ritenere, a tal proposito, che egli non sia tenuto ad esplicitare, per ogni mezzo istruttorio, le ragioni per cui lo ritenga irrilevante ovvero ad enunciare specificamente che la controversia può essere decisa senza necessità di ulteriori acquisizioni (cfr. Cass. n. 13485 del 13/06/2014, Cass. n. 16499 del 15/07/2009); vieppiù, va evidenziato che la consulenza di parte, ancorché confermata sotto il vincolo del giuramento, costituisce una semplice allegazione difensiva di carattere tecnico, priva di autonomo valore probatorio, con la conseguenza che il giudice di merito, ove di contrario avviso, non è tenuto ad analizzarne e a confutarne il contenuto, quando ponga a base del proprio convincimento considerazioni con esso incompatibili (cfr. Cass. n. 9483 del 09/04/2021), come nel caso in esame, in cui l’ente ricorrente ha, peraltro, del tutto omesso di indicare le pertinenti parti della perizia di parte ritenute erroneamente disattese;
5.5. occorre, ancora, chiarire che, a fronte degli accertamenti compiuti dai giudici di merito, non coglie nel segno la contestazione (ribadita in seno alla memoria conclusiva) secondo cui l’ente locale avrebbe erroneamente qualificato il terreno de quo quale ‘area fabbricabile’, sebbene lo stesso non aveva tali caratteristiche e rientrava indiscutibilmente all’interno delle cc.dd. ‘aree agricole’, ‘alla stregua di indiscutibili e inderogabili disposizioni normative’, contestazione che finisce per involgere, in modo del tutto inammissibile, questioni in punto di fatto non scrutinabili in questa sede;
5.6. non può, infine sottacersi che i documenti richiamati in ricorso, per lo più, risalgono ad epoche successive rispetto all’anno di imposizione (2012) ovvero trattasi di documenti che non risultano prodotti nelle fasi di merito e che, pertanto, non sono certamente utilizzabili ai sensi dell’ art. 372 cod. proc. civ;

la censura di cui al secondo motivo è inammissibile o comunque infondata;

6.1. occorre evidenziare che l’art. 7, comma 1, lett. i) del d.l.gs. 504/1992, nella versione applicabile ratione temporis , stabiliva l’esenzione dall’ICI per “gli immobili utilizzati dai soggetti di cui all’art. 87 comma 1 lettera c) del testo unico delle imposte su redditi, approvato con d.P.R. 27 dicembre 1986, n.917, e successive modificazioni, destinati esclusivamente allo svolgimento con modalità’ non commerciali di attività’ assistenziali, previdenziali, sanitarie, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive, nonché delle attività’ di cui all’art. 16 lettera a) della legge 20 maggio 1985 n.222”;
6.2. l’esenzione de qua è subordinata alla compresenza di un requisito oggettivo, rappresentato dallo svolgimento esclusivo nell’immobile di una delle attività individuate dal legislatore e di un requisito soggettivo, costituito dallo svolgimento di una di tali attività da parte di un ente pubblico o privato che non abbia come oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali (art. 87, comma primo, lett. c), del d.P.R. 917/1986). Come per ogni ipotesi di esenzione, trattandosi di eccezione rispetto alla regola generale del pagamento dell’imposta, la sussistenza dei presupposti applicativi dell’esenzione in parola deve essere dimostrata dalla parte privata. È stato, infatti, specificamente affermato che “In tema dì imposta comunale sugli immobili (ICI), l’esenzione prevista dall’art. 7, comma 1, lett. i), del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, è subordinata allo svolgimento esclusivo nell’immobile di attività di religione o di culto o di altre attività elencate, il cui accertamento in concreto – e il relativo onere probatorio – incombe sul soggetto che ne invoca l’applicazione” (Cass. sez. 5, sentenza n. 5062 del 13/03/2015). In particolare laddove -come nel caso di specie- si discuta del requisito oggettivo di applicazione dell’esenzione di cui all’art. 7, comma 1, letti) cit., l’interessato non può assolvere
all’onere della prova facendo esclusivamente riferimento a documenti che attestino la propria natura la propria natura di ente non commerciale, i propri fini istituzionali o il tipo di attività cui l’immobile è a priori destinato, e deve, invece, dimostrare che l’attività concretamente svolta rientra tra quelle esentate e non è svolta con le modalità di un’attività commerciale (Sez. 5, Sentenza n. 20776 del 26/10/2005; Sez. 5, Sentenza n. 4502 del 21/03/2012; Sez. 5, Sentenza n. 14226 del 08/07/2015, Cass. 18831/2020). Nel caso in esame il giudice di appello, con argomentazioni congrue ed adeguate e corrette in diritto, valutato il complessivo materiale probatorio ha, dunque, correttamente ritenuto non comprovato il diritto all’esenzione, al di là di errori nella indicazione delle disposizioni normative di riferimento;
6.3 parimenti inammissibile e, comunque, priva di fondamento alcuno è la ulteriore censura, di cui al secondo motivo, in forza della quale la contribuente nel lamentare la violazione dell’art. 5 e 7 del d.lgs. 504/1992, contesta il ‘ quantum debeatur ‘. Parte ricorrente, invero, si è limitata a lamentare, del tutto apoditticamente, che: «….contrariamente a quanto sostenuto in sentenza, tale normativa richiede, ai fini della determinazione dell’aliquota dell’imposta, riscontri oggettivi ed indagini in loco in merito alle specifiche caratteristiche dell’immobile oggetto di accertamento. Nella specie alcuna indagine in loco è stata fatta dai tecnici del RAGIONE_SOCIALE, il quale, invece, del tutto apoditticamente ed in assenza di qualsivoglia riscontro oggettivo, ha deter minato l’aliquota asseritamente dovuta dall’RAGIONE_SOCIALE riportando nell’avviso un ‘accumulo di dati numerici’ ». Trattasi, all’evidenza, di contestazioni del tutto generiche e di puro fatto nonostante il richiamo ad una asserita violazione di legge certamente inidonee ad inficiare le conclusioni cui sono pervenuti i giudici di merito circa la correttezza del computo della base imponibile;
conseguentemente il ricorso va rigettato;

8. le spese seguono la soccombenza e si liquidano come da dispositivo;

P.Q.M.

la Corte rigetta il ricorso; condanna parte ricorrente alla rifusione delle spese giudiziali in favore del comune controricorrente, liquidandole nella misura di € 200,00 per esborsi ed € 3.500,00 per compensi, oltre a rimborso forfettario nella misura del 15% sui compensi e ad altri accessori di legge.

visto l’art. 13, comma 1 quater , d.P.R. n. 115 del 2002, come modificato dalla legge n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, a carico della parte ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello previsto per il ricorso principale, a norma del comma 1bis dello stesso art.13, se dovuto.

Così deciso nella camera di consiglio della sezione tributaria, in data

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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