Esenzione IMU enti non commerciali: la prova concreta

Un istituto ecclesiastico si è visto negare l’esenzione IMU enti non commerciali per i suoi immobili. La Corte di Cassazione ha confermato la decisione, stabilendo che non è sufficiente richiamare lo statuto dell’ente o una precedente sentenza su un tributo diverso (TASI). È necessaria la prova concreta e fattuale che gli immobili siano effettivamente utilizzati per attività non commerciali, onere che l’istituto non ha soddisfatto.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 10 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Esenzione IMU Enti Non Commerciali: La Prova Concreta è Indispensabile

L’esenzione IMU per enti non commerciali è un’importante agevolazione fiscale, ma ottenerla non è automatico. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione chiarisce un punto fondamentale: per non pagare l’imposta, non basta dichiarare uno scopo non commerciale. È necessario dimostrare, con prove concrete e fattuali, l’effettivo utilizzo degli immobili per le attività meritevoli di tutela. Analizziamo insieme questa decisione per capire quali sono gli oneri a carico degli enti e come evitare spiacevoli sorprese fiscali.

I Fatti del Caso: Una Richiesta di Esenzione IMU Respinta

Un istituto ecclesiastico, proprietario di diversi immobili destinati all’alloggio di religiosi e studenti, ha ricevuto un avviso di accertamento dal Comune per il mancato pagamento dell’IMU relativa all’anno 2014. L’ente ha impugnato l’atto, sostenendo di avere diritto all’esenzione in quanto ente non commerciale e che gli immobili erano utilizzati per finalità di culto e studio.

A sostegno della sua tesi, l’istituto ha richiamato una precedente sentenza a suo favore, relativa alla TASI (Tributo per i Servizi Indivisibili) per lo stesso anno e gli stessi immobili. Secondo l’ente, quella decisione, che aveva riconosciuto la natura non commerciale dell’attività, avrebbe dovuto avere un effetto vincolante anche nel giudizio sull’IMU.

Tuttavia, sia la Commissione Tributaria Provinciale che la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado hanno respinto le ragioni dell’istituto, ritenendo che la prova fornita non fosse sufficiente. La questione è così giunta all’esame della Corte di Cassazione.

Il Principio del Giudicato Esterno e l’Esenzione IMU per Enti Non Commerciali

Uno dei punti centrali del ricorso dell’istituto si basava sul cosiddetto “giudicato esterno”. In parole semplici, l’ente sosteneva che, avendo un’altra corte già stabilito la natura non commerciale delle sue attività ai fini TASI, quella valutazione dovesse essere considerata definitiva e vincolante anche per la controversia sull’IMU.

La Corte di Cassazione ha smontato questa argomentazione, chiarendo che il principio del giudicato esterno non si applica in modo automatico tra tributi diversi, anche se apparentemente simili. Sebbene la norma sulla TASI richiami le condizioni per l’esenzione IMU, si tratta comunque di imposte distinte. Ma la ragione più profonda del rigetto risiede altrove: secondo la Suprema Corte, la precedente sentenza sulla TASI si era basata su un presupposto giuridico errato, limitandosi a una valutazione formale (lo statuto dell’ente) e strutturale (le caratteristiche dell’edificio), senza verificare ciò che la legge richiede: l’uso concreto dell’immobile.

L’Onere della Prova: Non Bastano Statuto e Perizie Generiche

La Corte ha ribadito un principio consolidato: l’onere di dimostrare i requisiti per l’esenzione IMU enti non commerciali spetta interamente al contribuente. Questa prova non può essere meramente formale o documentale.

Cosa non è sufficiente a provare l’esenzione:

Lo Statuto dell’Ente: Indicare nello statuto che l’ente persegue finalità non commerciali non è abbastanza. Bisogna dimostrare che quegli specifici immobili* sono effettivamente e prevalentemente usati per tali attività.
* Perizie Tecniche Generiche: Una perizia che si limita a descrivere la struttura dell’edificio (es. definendolo un “seminario” con cappella, refettorio, ecc.) non è risolutiva. Se non esclude in modo categorico la possibilità di un utilizzo commerciale, anche parziale, non soddisfa l’onere della prova.
* Precedenti Sentenze su Altri Tributi: Come visto, una vittoria su un’altra imposta non garantisce un esito analogo per l’IMU, specialmente se la prima decisione non ha approfondito l’aspetto dell’utilizzo concreto.

La vera prova richiesta è quella fattuale: l’ente deve dimostrare, nel dettaglio, come gli immobili vengono utilizzati giorno per giorno, provando che tale uso non rientra in una logica commerciale.

Le Motivazioni della Corte di Cassazione

Nelle motivazioni, la Corte di Cassazione ha affermato che la decisione del giudice di secondo grado era giuridicamente corretta. I giudici di merito avevano giustamente ritenuto che il contribuente non avesse fornito prove adeguate sull’utilizzo concreto e non commerciale degli immobili. La sentenza ha evidenziato che la valutazione per concedere l’esenzione deve essere operata “nella concretezza del caso specifico”, analizzando le circostanze, il modo in cui l’attività è organizzata e il contesto in cui si svolge. Un accertamento basato solo su dati formali, come lo statuto, o statici, come le caratteristiche strutturali dell’edificio, è insufficiente e contrario ai principi consolidati sia a livello nazionale che europeo. Pertanto, in assenza di una prova rigorosa che l’attività, pur rientrando tra quelle esenti, non fosse svolta con modalità commerciali, il ricorso dell’ente doveva essere respinto.

Conclusioni: Cosa Imparare da Questa Sentenza

Questa ordinanza offre un’importante lezione pratica per tutti gli enti non commerciali. Per assicurarsi l’esenzione IMU enti non commerciali, è cruciale non fare affidamento solo sulla natura dell’ente o sullo scopo dichiarato. È indispensabile raccogliere e conservare documentazione dettagliata che attesti l’uso effettivo e non commerciale degli immobili. Questo significa poter dimostrare, in caso di controllo, che le attività svolte non sono organizzate secondo criteri imprenditoriali e che l’uso degli spazi è coerente con le finalità istituzionali. Una vittoria in un contenzioso fiscale non crea un “diritto acquisito” per il futuro o per altre imposte: ogni annualità e ogni tributo richiedono una dimostrazione specifica e puntuale dei requisiti di legge.

Avere una sentenza favorevole su un tributo (es. TASI) garantisce l’esenzione anche per un altro tributo (es. IMU) sugli stessi immobili?
No. La Corte di Cassazione ha stabilito che una sentenza relativa a un tributo diverso non ha un’efficacia vincolante automatica (giudicato esterno) in un giudizio su un’altra imposta, come l’IMU, specialmente se la prima decisione si è basata su presupposti giuridici ritenuti errati, come la mancata verifica dell’uso concreto dell’immobile.

Cosa deve fare un ente non commerciale per dimostrare di aver diritto all’esenzione IMU?
L’ente ha l’onere di dimostrare in modo concreto e fattuale che gli immobili sono effettivamente utilizzati per lo svolgimento di attività non commerciali. Non è sufficiente produrre lo statuto o una perizia che descriva solo le caratteristiche strutturali del bene, ma occorre provare le concrete modalità di utilizzo che escludono una destinazione commerciale.

Lo statuto di un ente religioso che prevede finalità non commerciali è sufficiente per ottenere l’esenzione IMU?
No. Secondo la sentenza, lo statuto e il regolamento dell’ente, che si limitano a indicare la destinazione non commerciale impressa ai beni, rappresentano un dato puramente formale. La valutazione per l’esenzione deve basarsi su una verifica in concreto dell’effettivo utilizzo degli immobili, che deve essere provato dal contribuente.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 32314 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 32314 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: NOME COGNOME

Data pubblicazione: 13/12/2024

IMU -ESENZIONE ART. 7 CO.1, LETT. I ) D.LGS. 504/92 ATTIVITÀ NON COMMERCIALE -GIUDICATO – sul ricorso iscritto al n. 24958/2024 del ruolo generale, proposto

il PONTIFICIO RAGIONE_SOCIALE (codice fiscale CODICE_FISCALE, con sede in Roma, alla INDIRIZZO in persona del suo legale rappresentante pro tempore , NOME. NOME COGNOME rappresentato e difeso, come da procura speciale e nomina poste in calce al ricorso e di nuova procura speciale rilasciata in calce all’istanza di fissazione dell’udienza ex art. 380bis c.p.c., dall’Avv. NOME COGNOME (codice fiscale CODICE_FISCALE.

– RICORRENTE –

ROMA CAPITALE (codice fiscale CODICE_FISCALE), in persona del Sindaco in carica pro tempore , dr. NOME COGNOME rappresentato e difeso, in ragione di procura speciale e nomina poste in calce al controricorso, dall’avv. NOME COGNOME (codice fiscale CODICE_FISCALE.

– CONTRORICORRENTE – per la cassazione della sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio n. 3147/2/2023, depositata il 26 maggio 2023, non notificata.

UDITA la relazione svolta dal Consigliere NOME COGNOME all’udienza camerale dell’8 ottobre 2024.

FATTI DI CAUSA

Oggetto di controversia è l’avviso di accertamento indicato in atti, con cui il Comune di Roma aveva chiesto al ricorrente il pagamento della complessiva somma di 97.237,27 €, a titolo di IMU per l’anno di imposta 2014, in relazione al possesso dei beni immobili siti in Roma, alla INDIRIZZO. 49 e 51, alla INDIRIZZO nn. 38 e 12 ed in INDIRIZZO

La Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio rigettava l’appello proposto dal contribuente contro la sentenza n. 7379/27/2021 della Commissione tributaria provinciale di Roma, ritenendo:

-quanto all’esenzione di cui all’art. 7, comma 1, lett. i ), d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504 ed alle relative condizioni, « l’insussistenza della ricorrenza dei requisiti suddetti, in particolare della esclusiva destinazione di tali immobili ad alloggio gratuito dei religiosi impegnati nell’attività di culto o studio, non essendo a tal fine sufficiente né il riferimento allo

Statuto dell’Ente religioso né la stessa perizia giurata depositata, redatta in data 18/6/2018, la quale, nell’indicare numerosi immobili classati come abitazioni civili o popolari, non ne fornisce una descrizione atta ad escluderne l’idoneità a destinazione commerciale»;

di negare la dedotta sussistenza del giudicato esterno della sentenza n. 1477/9/2021, emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale di Roma, « non potendo precludersi per ogni giudice il potere di valutare in modo autonomo e discrezionale le prove offerte dalle parti (così Cass. civ. sez. V n. 17668/2014 in un’ipotesi in cui l’imposta riguardava annualità diverse)», aggiungendo che « nell’ipotesi di tributi diversi, i giudici di legittimità hanno inoltre affermato (Cass. n. 19044/2014) che ‘nel processo tributario l’efficacia espansiva del giudicato esterno non ricorre quando i separati giudizi riguardino (come nella specie) tributi diversi, … ancorchè la pretesa impositiva sia fondata sui medesimi presupposti di fatto» (così nella sentenza impugnata).
Il Pontificio Istituto Ecclesiastico Polacco proponeva ricorso per cassazione avverso la predetta pronuncia, con atto notificato tramite posta elettronica in data 18 dicembre 2023, sulla base di due motivi, depositando in data 23 settembre 2024 memoria ex art. 380bis. 1. c.p.c.

Roma Capitale ha resistito con controricorso depositato 26 gennaio 2024.

Con ordinanza depositata il 5 aprile 2024 il Consigliere delegato ha proposto la definizione agevolata dell’art. 380 -bis. c.p.c.;

Con istanza depositata in data 24 aprile 2024 il ricorrente ha chiesto la decisione.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di impugnazione, il Consorzio ha dedotto, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 2909 c.c. per il mancato riconoscimento dell’efficacia di giudicato esterno della sentenza n. 1477/9/2021 emessa tra le medesime parti dalla Commissione tributaria provinciale di Roma in relazione ai requisiti per l’esenzione TASI 2014, segnalando che:

-per i tributi per i servizi indivisibili (TASI) l’art. 1, comma 3, d.l. 6 marzo 2014, n. 16, al fine di assimilare il trattamento di quest’ultima imposta a quello dell’IMU, rende applicabile all’imposta in esame i motivi di esenzione connessi alla destinazione dell’immobile all’esercizio di culto o di studio, applicabili all’IMU e riservata agli enti non commerciali, richiamando l’articolo 7, comma 1, lettere i ) d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504;

la sentenza n. 1477/9/2021 della Commissione tributaria provinciale di Roma aveva accertato che «La documentazione prodotta dal ricorrente risulta esauriente a sostegno della effettiva destinazione non commerciale del complesso commerciale. Nello Statuto e nel regolamento viene specificato che ‘Il Pontificio Istituto Ecclesiastico Polacco è la casa della formazione ove alloggiano i sacerdoti studenti i quali sono stati invitati dai loro Vescovi oppure dai loro superiori religiosi a compiere gli studi ecclesiastici di specializzazione’.
Nella perizia tecnica asseverata viene descritto, anche con planimetrie e fotografie, un complesso immobiliare avente tutte le caratteristiche proprie di un seminario, cioè di un collegio per convittori che intendono formarsi e specializzarsi

per l’attività sacerdotale (cappella, sagrestia, biblioteca, cucina, refettorio, ecc.)» (così a pagina n. 6 del ricorso).

Tutto ciò, invocando, quindi, il citato giudicato, considerando i medesimi presupposti fattuali per il riconoscimento dell’esenzione in tema di TASI e di IMU.

1.1. Il predetto motivo di ricorso non può essere accolto.

Va premesso che i l giudicato caduto sull’accertamento fattuale operato con la sentenza 1477/9/2021 della Commissione tributaria provinciale di Roma ha riguardato un differente tributo (TASI e non IMU), applicato sui medesimi beni ed anno di imposta (2014).

La Corte ha affermato il principio secondo cui non ricorre l’efficacia estensiva del giudicato esterno qualora siano oggetto di separati giudizi tributi diversi (quali Iva ed Irpef), stante la diversità strutturale delle imposte, oggettivamente differenti, ancorchè la pretesa impositiva sia fondata sui medesimi presupposti di fatto (così Cass. n. 14596/2018, che richiama Cass. n. 7884/2016; Cass. n. 235/2014; Cass. n. 3756/2013; Cass. n. 802/2011; Cass. n. 3706/2010).

Nello stesso senso, anche da ultimo, si è ribadito che la sentenza pronunciata in riferimento ad una determinata imposta, ancorché fondata sui medesimi fatti rilevanti ai fini dell’applicazione di un’imposta diversa, non spiega efficacia preclusiva nel giudizio avente ad oggetto quest’ultima imposta, qualora sia stata adottata sulla base di norme giuridiche diverse da quelle sotto le quali deve aver luogo la sussunzione della fattispecie controversa (v. Cass. n. 24416/2024, che richiama Cass. n. 8773/2008 e Cass. n. 33596/2019).
1.2. La peculiarità della fattispecie in rassegna sta nel fatto che l’art. 1, comma 3, d.l. 6 marzo 2014, n. 16, in tema di TASI, richiama, ai fini dell’esenzione, l’art. 7, comma 1, lett. i ), d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504 e, quindi, la stessa condizione oggettiva (attività non commerciale) per usufruire dell’esenzione, per cui, in tal caso, si è di fronte all’ applicazione della stessa norma giuridica in relazione alla quale sussumere la fattispecie controversa e su cui è intervenuta la decisione della Commissione tributaria provinciale con la citata sentenza n. 1477/9/2021.
1.3. Senonchè, il predetto giudicato non può utilmente essere invocato, in quanto la relativa sentenza risulta articolata su di un’interpretazione dell’esenzione in esame contraria al consolidato orientamento di questa Corte ed alle prescrizioni Unionali.

1.4. Come sopra esposto, la citata pronuncia n. 1477/9/2021 ha basato la decisione sul dato formale della destinazione non commerciale del complesso immobiliare, quale risultante dalle regole statutarie e regolamentari dell’ente, nonché sul dato strutturale delle caratteristiche del bene, ritenute essere proprie di un seminario.

Ebbene, la predetta valutazione non risulta in linea con il principio generale, affermato della Commissione Europea con la decisione del 19 dicembre 2012 in tema di IMU, secondo cui l’interpretazione del concetto di attività economica dipende, tra le altre cose, dalle circostanze specifiche, dal modo cioè in cui l’attività è organizzata e dal contesto in cui viene organizzata.

Ciò significa che la valutazione va operata nella concretezza del caso specifico, il che è quanto, più volte, affermato da questa Corte, anche in pronunce rese tra le

stesse parti del presente giudizio, secondo cui « il contribuente ha l’onere di dimostrare l’esistenza, in concreto, dei requisiti dell’esenzione mediante la prova che l’attività cui l’immobile è destinato, pur rientrando tra quelle esenti non sia svolta con le modalità di un’attività commerciale (Cass., Sez. 5^, 2 aprile 2015, n.6711; Cass., Sez. 6″-5, 16 luglio 2019, n. 19072)» (così tra le tante, Cass., n. 22565/2024, che richiama Cass. n. 34766/2022, Cass. n. 6337/2024; Cass. n. 17677 e 17679/2024; nello stesso senso -come si diceva – tra le medesime parti, v. Cass. n. 16562/2022 e 16563/2022.
In altri termini, «la sussistenza del requisito oggettivo che in base ai principi generali è onere del contribuente dimostrare – non può essere desunta esclusivamente sulla base di documenti che attestino, a priori, il tipo di attività cui l’immobile è destinato, occorrendo invece verificare che tale attività, pur rientrante tra quelle esenti, non sia svolta, in concreto, con le modalità di un’attività commerciale» (così Cass. n. 6337/2024 cit. e le altre ivi richiamate).
1.5. La decisione del menzionato giudice provinciale, invece, si è limitata ad una valutazione teorica nella parte in cui ha valorizzato la destinazione impressa ai beni dallo statuto e dal regolamento e, comunque, non aderente ad una verifica sulla concreta destinazione del bene nella parte si è limitato a considerare le generali caratteristiche strutturali del complesso immobiliare, un dato cioè statico, senza alcuna verifica circa la sua incompatibilità con un utilizzo commerciale dello stesso, tale da poterlo escludere.
In tale prospettiva, la citata pronuncia ha basato il relativo accertamento fattuale su presupposti giuridici errati, reputando (implicitamente quanto chiaramente) non necessaria la predetta verifica in concreto sulle modalità (non

commerciali) di utilizzo del bene, omettendo quindi l’esame sull’aspetto giuridicamente rilevante ai fini che interessano, il che esclude la sussistenza di un utile giudicato in ragione del fatto che -in definitiva – non vi è stato uno specifico accertamento sulle concrete modalità di utilizzo del bene.

1.6. Resta da aggiungere che nessun giudicato può essere ipotizzato sulla questione giuridica attinente alle condizioni di riconoscimento dell’esenzione in esame, vale dire sulla necessità di un accertamento fattuale in ordine al concreto utilizzo del bene, verifica questa che – come detto – è stata implicitamente ritenuta non necessaria dalla decisione invocata dalla contribuente.

Difatti, l’attività interpretativa delle norme giuridiche compiuta da un giudice, in quanto consustanziale allo stesso esercizio della funzione giurisdizionale, non può mai costituire limite all’attività esegetica esercitata da un altro giudice, dovendosi richiamare a tal proposito il distinto modo in cui opera il vincolo determinato dall’efficacia oggettiva del giudicato ex art. 2909 c.c. rispetto a quello imposto, in altri ordinamenti giuridici, dal principio dello ” stare decisis ” (cioè del-precedente giurisprudenziale vincolante”), che non trova riconoscimento nell’attuale ordinamento processuale (cfr. Cass. n. 11331/2022, che richiama Cass. n. 23723/2013; Cass. n. 14509/2016 e Cass. n. 15215/2021; da ultimo, v., tra le tante, anche Cass. n. 211/2024).
Con la seconda censura il ricorrente ha lamentato, in relazione al canone censorio di cui all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 7, comma 1, lett. i ), d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, ponendo in rilievo che:

-già dal contenuto dello Statuto e dal regolamento emergeva che «Il Pontificio Istituto Ecclesiastico Polacco è la casa della formazione in cui alloggiano i sacerdoti, studenti i quali sono stati invitati dai loro Vescovi oppure dai loro superiori religiosi a compiere gli studi ecclesiastici di specializzazione. Nell’istituto possono alloggiare come ospiti: i vescovi, i sacerdoti e nelle situazioni d’eccezione anche i laici » (v. pagina n. 9 del ricorso);

dalla lettura dello statuto emergeva che le suddette persone venivano alloggiate in detta struttura come ‘ospiti’ e quindi in modo gratuito;

-dalla perizia giurata risultava che all’interno del complesso immobiliare non vi era alcun bene idoneo ad essere destinato ad attività commerciale, il che dimostrava che l’effettiva destinazione degli immobili non era rivolta all’esercizio di un’attività commerciale.

2.1. Vanno sul punto richiamate le valutazioni sopra esposte sulla necessità di una valutazione in concreto circa le modalità di utilizzo del bene.

2.2. Va aggiunto che il motivo si scontra, altresì, con l’accertamento fattuale compiuto nella sentenza impugnata nella parte in cui, in linea coerente con il principio sopra illustrato, ha escluso che la contribuente avesse dimostrato il concreto utilizzo del bene con modalità non commerciali, reputando, al riguardo, inidoneo non solo il riferimento allo statuto ed al regolamento, ma anche la citata perizia, nella quale venivano considerati vari immobili (classati come abitazioni, civile e popolari), siccome reputata priva di una descrizione capace di inibire la destinazione commerciale.
Per tale via, il motivo, calibrato sulla violazione di legge, finisce con l’esprimere un uso improprio del canone censorio prescelto, celando il tentativo di coinvolgere la Corte in un inammissibile riesame di merito circa la predetta condizione fattuale dell’utilizzo asseritamente non commerciale dei beni.

Alla stregua delle ragioni svolte il ricorso va respinto.

La decisione, basata su ragioni diverse dalla proposta di definizione agevolata, giustifica, nella peculiarità del presente procedimento, la compensazione delle spese del presente grado di giudizio e la non applicazione della condanna al pagamento delle somme di cui all’art. 96, terzo e quarto comma, c.p.c..

Nondimeno, va dato atto che sussistono i presupposti di cui all’art 13, comma 1 -quater , d.P.R. n. 115 del 2002, per il versamento da parte del ricorrente di una somma pari a quella eventualmente dovuta a titolo di contributo unificato per il ricorso.

P.Q.M.

la Corte rigetta il ricorso, compensa le spese e dà atto che sussistono i presupposti di cui all’art 13, comma 1 -quater , d.P.R. n. 115 del 2002, per il versamento da parte del ricorrente di una somma pari a quella eventualmente dovuta a titolo di contributo unificato per il ricorso.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio dell’8 ottobre 2024.

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