Esenzione IMU enti non commerciali: la Cassazione

Una fondazione che gestisce attività assistenziali per anziani si è vista negare l’esenzione IMU. La Corte di Cassazione, con l’ordinanza 6095/2024, ha confermato la decisione, ribadendo che per ottenere l’esenzione IMU enti non commerciali non basta la natura non profit del soggetto. È necessario dimostrare che l’attività sia svolta con modalità non commerciali, ossia gratuitamente o dietro un corrispettivo simbolico, prova che nel caso di specie non è stata fornita.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 5 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Esenzione IMU enti non commerciali: la Cassazione stabilisce i requisiti

L’esenzione IMU enti non commerciali è un tema di grande interesse per il terzo settore, ma i suoi confini applicativi sono spesso oggetto di contenzioso. Con la recente ordinanza n. 6095 del 2024, la Corte di Cassazione è tornata a pronunciarsi sui rigidi presupposti necessari per beneficiare di questa agevolazione fiscale, sottolineando come la natura non profit di un ente non sia, di per sé, sufficiente a garantirla. La decisione ribadisce un principio fondamentale: è cruciale dimostrare che l’attività svolta nell’immobile abbia modalità operative effettivamente non commerciali.

I Fatti del Caso: La pretesa di un ente assistenziale

Una Fondazione ONLUS, attiva nell’assistenza ad anziani disagiati, ha impugnato un avviso di accertamento per l’IMU relativa all’anno 2012, emesso dal Comune di competenza. L’ente sosteneva di avere diritto all’esenzione prevista per gli immobili utilizzati da enti non commerciali per lo svolgimento di attività con finalità sociali, come quella assistenziale.

La Commissione Tributaria Regionale, tuttavia, aveva respinto l’appello della Fondazione. Secondo i giudici di merito, l’ente si era limitato ad affermare di svolgere attività assistenziale, senza però fornire la prova decisiva: dimostrare che tale attività fosse condotta con “modalità non commerciali”. Insoddisfatta della decisione, la Fondazione ha presentato ricorso in Cassazione.

La Decisione della Corte di Cassazione e l’esenzione IMU enti non commerciali

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso della Fondazione, confermando integralmente la decisione dei giudici di merito. Gli Ermellini hanno colto l’occasione per riepilogare il consolidato orientamento giurisprudenziale in materia di esenzione IMU enti non commerciali.

La Corte ha specificato che l’esenzione è una norma di agevolazione fiscale e, come tale, deve essere interpretata in modo restrittivo, senza possibilità di applicazione analogica o estensiva. Per poterne beneficiare, devono concorrere due requisiti fondamentali:

1. Requisito Soggettivo: la natura non commerciale dell’ente proprietario dell’immobile.
2. Requisito Oggettivo: lo svolgimento esclusivo nell’immobile di una delle attività meritevoli previste dalla legge (assistenziali, sanitarie, didattiche, ecc.) con modalità che devono essere, a loro volta, non commerciali.

Il punto focale della controversia, e della decisione della Corte, risiede proprio nella definizione di “modalità non commerciali”.

Le Motivazioni: la prova della non commercialità

La Cassazione ha chiarito che un’attività, anche se svolta da un ente senza scopo di lucro e con finalità sociali, non può essere considerata “non commerciale” ai fini dell’esenzione se entra in concorrenza con operatori di mercato. La “commercialità” dell’attività non è esclusa dalla semplice assenza di profitto, ma dalle modalità concrete con cui il servizio viene erogato.

Per escludere la natura commerciale, l’attività deve essere svolta:
* A titolo gratuito; oppure
* Dietro versamento di un corrispettivo meramente simbolico, ovvero una somma che non copre neanche lontanamente i costi del servizio.

Se l’ente richiede rette o corrispettivi che, seppur calmierati, sono finalizzati a coprire i costi di gestione e a remunerare i fattori produttivi, l’attività si configura come economica e, di conseguenza, commerciale. In questo scenario, concedere l’esenzione fiscale costituirebbe un aiuto di Stato incompatibile con il diritto dell’Unione Europea, in quanto altererebbe la libera concorrenza.

La Corte ha inoltre ribadito un principio processuale cruciale: l’onere della prova grava sul contribuente. È l’ente che invoca l’esenzione a dover dimostrare in giudizio non solo la natura dell’attività svolta, ma anche e soprattutto le concrete modalità non commerciali con cui essa viene esercitata. Nel caso di specie, la Fondazione non è riuscita a fornire questa prova, determinando così il rigetto del suo ricorso.

Conclusioni: cosa significa questa sentenza per gli enti del terzo settore

L’ordinanza 6095/2024 non introduce nuovi principi, ma consolida un orientamento giurisprudenziale rigoroso. Per gli enti non profit e del terzo settore, il messaggio è chiaro: per ottenere l’esenzione IMU non è sufficiente richiamare lo statuto o la finalità sociale dell’organizzazione. È indispensabile essere in grado di documentare e provare in modo inequivocabile che i servizi per i quali si chiede l’agevolazione sono resi gratuitamente o a condizioni economiche tali da non potersi configurare come un’offerta sul mercato. Questa pronuncia serve da monito per una gestione contabile e documentale attenta, che possa sostenere validamente, in caso di contenzioso, la sussistenza di tutti i requisiti previsti dalla legge.

È sufficiente essere un ente non profit per ottenere l’esenzione IMU?
No, non è sufficiente. Oltre al requisito soggettivo (natura non commerciale dell’ente), è necessario soddisfare un requisito oggettivo: l’attività svolta nell’immobile deve essere tra quelle previste dalla legge e deve essere esercitata con modalità non commerciali.

Un’attività assistenziale svolta da un ente non profit è sempre considerata ‘non commerciale’ ai fini dell’esenzione IMU?
No. L’attività è considerata ‘non commerciale’ solo se svolta gratuitamente o dietro versamento di un corrispettivo simbolico, che non copre i costi del servizio. Se vengono richieste rette che coprono i costi, l’attività è considerata commerciale ai fini fiscali, anche se non c’è scopo di lucro.

Su chi ricade l’onere di dimostrare i requisiti per l’esenzione IMU?
L’onere della prova ricade interamente sul contribuente. È l’ente che richiede l’esenzione a dover dimostrare in giudizio, con prove concrete, sia la natura dell’attività svolta sia, soprattutto, che le modalità di svolgimento sono non commerciali.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 6095 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 6095 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 06/03/2024

ORDINANZA

sul ricorso 23680-2021 proposto da:

RAGIONE_SOCIALE , in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma, presso lo studio dell’AVV_NOTAIO, che la rappresenta e difende assieme all’AVV_NOTAIO NOME AVV_NOTAIO COGNOME giusta procura speciale in calce al ricorso

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE , in persona del Sindaco pro tempore, elettivamente domiciliato in Roma, presso lo studio RAGIONE_SOCIALE,

che la rappresenta e difende assieme all’AVV_NOTAIO giusta procura speciale allegata al controricorso

-controricorrente-

avverso la sentenza n. 490/26/2021 della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE della LOMBARDIA, depositata l’ 8/2/2021;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 29/2/2024 dal Consigliere Relatore AVV_NOTAIO NOME COGNOME

RILEVATO CHE

la RAGIONE_SOCIALE (di seguito la RAGIONE_SOCIALE) propone ricorso, affidato ad unico motivo, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe, con cui la Commissione tributaria regionale della Lombardia aveva respinto l’appello dell’ente avverso la sentenza n. della Commissione tributaria provinciale di Brescia, in accoglimento del ricorso proposto dalla RAGIONE_SOCIALE avverso avviso di accertamento IMU 2012 emesso dal Comune di Orzinuovi;
il Comune di Orzinuovi resiste con controricorso ed ha da ultimo depositato memoria difensiva

CONSIDERATO CHE

1.1. con unico motivo la RAGIONE_SOCIALE denuncia, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3), cod. proc. civ., violazione dell’art. 7, comma 1, d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504 per avere la Commissione tributaria regionale erroneamente escluso la sussistenza del diritto all’esenzione di cui all’art. 7 cit. in quanto la RAGIONE_SOCIALE si sarebbe «limitata ad asserire che nell’immobile si svolge attività assistenziale a favore di anziani disagiati conformemente alle sue finalità istituzionali senza dimostrare che tale attività si svolga con modalità non commerciali»;
1.2. la doglianza va disattesa;

1.3. si controverte qui dell’esenzione prevista dall’art. 7, comma 1, lett. i), del d.lgs. n. 504 del 1992 in tema di ICI, applicabile anche all’IMU per l’anno 2012, oggetto di causa, in virtù del rinvio operato dall’art. 9, comma 8, del d.lgs. n. 23 del 2011, in combinato disposto con l’art. 13 del d.l. n. 201 del 2011, conv. con modif. dalla l. n. 214 del 2011;

1.4. tale esenzione, nella versione modificata ad opera dell’art. 91 bis del d.l. n. 1 del 2012, conv. dalla l. n. 27 del 12 opera per gli immobili utilizzati dai soggetti di cui all’articolo 87, comma 1, lettera c), del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e successive modificazioni, destinati esclusivamente allo svolgimento con modalità non commerciali di attività assistenziali, previdenziali, sanitarie, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive, nonché delle attività di cui all’articolo 16, lettera a), della legge 20 maggio 1985, n. 222;
1.5. come è evidente, si è in presenza di una norma che, prevedendo un ‘ agevolazione fiscale, ha natura speciale e perciò, essendo di stretta interpretazione, non può essere applicata al di fuori delle ipotesi tipiche e tassative indicate, stante il divieto non solo di applicazione analogica, ma anche di interpretazione estensiva, in conformità a quanto stabilito dall’art. 14 preleggi. (cfr. con riferimento ad altra fattispecie, in materia di ICI, Cass.n. 15407 del 2017 ed innumerevoli altre);
1.6. l ‘esenzione in oggetto muove dal concorso di un presupposto soggettivo riguardante la natura non commerciale dell’ente (art. 87, ora 73, co.1 lett. c Tuir), e di un presupposto oggettivo dato dallo svolgimento nell’immobile, secondo modalità non commerciali, di una delle attività indicate dall’art. 7 co. 1 ° lett. i) in esame (assistenziali, previdenziali, sanitarie, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive, nonché delle attività di cui all’articolo 16, lettera a), della legge 20 maggio 1985, n. 222);
1.7. come già più volte affermato da questa Corte, una lettura dell’evoluzione normativa in materia indotta dalla decisione della Commissione UE 2013/286 – impone di escludere che possa riconoscersi l’esenzione allorquando quest’ultima, venendo ad incidere su un settore produttivo operan te alle condizioni di mercato, finisca con l’alterare le regole della libera concorrenza mediante la pratica configurazione di un vero e proprio aiuto di Stato, come tale inammissibile ex art. 107, paragrafo 1 TUE, sicché solo l’attività svolta a titolo gr atuito ovvero dietro versamento di un corrispettivo simbolico rende compatibile, quanto a requisito obiettivo, l’esenzione in parola (altrimenti disapplicabile dal giudice nazionale) con il
diritto UE (Cass.nn.13970/16; 4066/19; 6795/20; 18831/20; 28578/20; 15364/22 e molte altre);

1.8. ciò sul presupposto che né il requisito soggettivo (natura non commerciale dell’ente) né quello oggettivo (inteso esclusivamente come natura dell’attività svolta) per quanto entrambi necessari -possono essere sufficienti ad escludere l’incidenza delle modalità di concreto svolgi mento dell’attività sulle condizioni di libero mercato, nel senso indicato ;

1.9. infatti, anche un ente senza fine di lucro può svolgere attività economica, cioè, offrire beni o servizi sul mercato, mentre la finalità sociale dell’attività svolta non è di per sé incompatibile con il suo carattere anche economico-produttivo, la cui esclusione vuole appunto che essa sia svolta a titolo gratuito o dietro il versamento di un importo simbolico;

1.10. convergente è la casistica giurisprudenziale di legittimità nella specifica materia dell’imponibilità ICI-IMU di immobili destinati ad attività sanitaria e di residenza assistenziale, essendosi così affermato che (cfr. Cass. n. 32765/2022) in tema d’imposta comunale sugli immobili (ICI), l’esenzione riconosciuta dall’art. 7, comma 1, lett. i), del d.lgs. n. 504 del 1992, è limitata all’ipotesi in cui gli immobili siano destinati in via esclusiva allo svolgimento di una delle attività di religione o di culto indicate nell’art. 16, lett. a), della l. n. 222 del 1985, e, pertanto, non si applica ai fabbricati di proprietà di enti ecclesiastici nei quali si svolga attività sanitaria, anche se in regime di accreditamento con il RAGIONE_SOCIALE, poiché le tariffe convenzionali sono comunque dirette a coprire i costi e a remunerare i fattori della produzione, escludendo che l’attività sia svolta in forma gratuita o semigratuita, secondo modalità non commerciali; così Cass. n. 24044/2022 per cui: in materia di ICI, per poter usufruire dell’esenzione di cui all’art. 7, comma 1, lett. i), del d.lgs. n. 504 del 1992, non è sufficiente che l’immobile sia utilizzato per lo svolgimento di attività sanitaria in regime di convenzione con il RAGIONE_SOCIALE da una RAGIONE_SOCIALE, fisiologicamente priva di finalità lucrativa, ma è necessario che il contribuente dimostri che l’attività cui l’immobile è destinato, oltre a rientrare tra quelle esenti, non sia svolta con modalità commerciali, poiché, in conformità ai principi eurounitari, la presenza di un’attività con finalità sociale non basta, da sola, ad escluderne l’eventuale
natura economica (nella specie, la RAGIONE_SOCIALE. ha cassato la sentenza di merito, che aveva desunto l’oggettiva non commerciabilità dell’attività sanitaria da elementi irrilevanti, quali l’erogazione di prestazioni sanitarie, remunerate attraverso un regime tariffario imposto dalle Regioni, in regime di convenzione con il RAGIONE_SOCIALEN., e l’assenza di finalità lucrative dalla natura di RAGIONE_SOCIALE della RAGIONE_SOCIALE); così, ancora, Cass.n. 6711/2015, la quale ha osservato che: in materia di ICI, l’esenzione di cui all’art. 7, comma 1, lett. (i) del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, anche in base all’evoluzione di cui all’art. 7, comma 2 bis, del d.l. 30 settembre 2005, n. 203, conv. in legge 2 dicembre 2005, n. 248 (come sostituito dall’art. 39, comma 1, del d.l. 4 luglio 2006, n. 223, conv. in legge 4 agosto 2006, n. 248), impone di considerare realizzate in senso non esclusivamente commerciale le attività sanitarie e assistenziali che, in ciascun ambito territoriale e secondo la normativa ivi vigente, per le concrete modalità di svolgimento, non siano orientate alla realizzazione di profitti, senza che rilevi il mero fatto dell’esistenza di una convenzione pubblica alla base di tale attività; ne consegue che il contribuente ha l’onere di dimostrare l’esistenza, in concreto, dei requisiti dell’esenzione, mediante la prova che l’attività cui l’immobile è destinato, pur rientrando tra quelle esenti (poiché di tipo assistenziale e sanitario), non sia svolta con le modalità di un’attività commerciale ed abbia quelle finalità solidaristiche alla base delle ragioni di esenzione, mentre spetta al giudice di merito l’obbligo di accertare in concreto le circostanze fattuali, senza far ricorso ad astrazioni argomentative; resta quindi fermo che, pur mantenendo l’ente impositore veste di attore in senso sostanziale, è onere del contribuente fornire la prova in giudizio dei presupposti dell’esenzione invocata, ponendosi quest’ultima quale fatto impeditivo della pretesa di prelievo e, in definitiva, quale causa di inoperatività dell’obbligo di generale contribuzione ex art.53 Cost.;
1.12. questa prova deve appunto vertere, oltre che sulla natura dell’attività esercitata, anche sulle modalità (non commerciali) attraverso le quali, nella concretezza del caso, essa viene svolta;

1.13. orbene, nel caso di specie il Giudice regionale ha fatto corretta applicazione di questo complesso quadro normativo ed interpretativo, laddove ha escluso la sussistenza dei presupposti dell’esenzione rimarcando

come, con riguardo all’attività svolta nel l’immobile dalla RAGIONE_SOCIALE («attività assistenziale a favore di anziani e disagiati») , quest’ultima non avesse dimostrato che «tale attività si svolge(va)… con modalità non commerciali»;

1.14. l’accertamento in fatto, insindacabile nella presente sede, svolto dai Giudici di merito sulle modalità attraverso le quali questa attività veniva in concreto esercitata, di cui non poteva escludersi il carattere commerciale -lucrativo, conferma l’insussi stenza dei presupposti per la suddetta esenzione;

per quanto fin qui osservato il ricorso va integralmente rigettato;

le spese della presente fase di giudizio seguono la soccombenza e si liquidano come da dispositivo

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso; condanna la ricorrente a pagare le spese del giudizio in favore della parte controricorrente, liquidandole in Euro 3.000,00 per compensi ed Euro 200,00 per esborsi, oltre alle spese forfettarie nella misura del 15% ed agli accessori di legge, se dovuti.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1quater del d.p.r. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso per cassazione, a norma del comma 1bis dello stesso art.13, ove dovuto.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, tenutasi in modalità da

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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