Esenzione IMU enti non commerciali: i criteri

Un’ordinanza della Corte di Cassazione chiarisce i requisiti per l’esenzione IMU enti non commerciali. Il caso riguardava un istituto religioso a cui un Comune aveva negato l’esenzione per una scuola. La Corte ha stabilito che per beneficiare dell’agevolazione non è sufficiente dimostrare che l’attività è in perdita o che le rette sono inferiori agli standard di mercato. È onere del contribuente provare, anno per anno, che l’attività è svolta a titolo gratuito o dietro versamento di un corrispettivo puramente simbolico, che copra solo una minima frazione dei costi.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 31 gennaio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Esenzione IMU Enti Non Commerciali: La Cassazione Fa Chiarezza

L’esenzione IMU per gli enti non commerciali rappresenta un tema di grande rilevanza nel panorama fiscale italiano, incidendo sull’equilibrio finanziario di numerose organizzazioni del terzo settore, tra cui enti ecclesiastici, fondazioni e associazioni. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione (n. 17623/2024) interviene nuovamente sulla questione, delineando con rigore i criteri per poter beneficiare di questa importante agevolazione. La decisione sottolinea che non basta operare in perdita o applicare rette contenute per qualificarsi come ‘non commerciali’ ai fini fiscali, ma è necessaria una prova concreta e puntuale.

Il Caso: Un Ente Ecclesiastico Contro il Comune

La vicenda trae origine dall’impugnazione, da parte di un istituto religioso, di un avviso di accertamento IMU per l’anno 2014 emesso da un grande Comune italiano. L’atto impositivo contestava il mancato pagamento del tributo per due immobili di proprietà dell’ente: uno destinato ad attività didattica paritaria e un altro il cui utilizzo in quell’anno era oggetto di discussione.

In secondo grado, la Corte di Giustizia Tributaria regionale aveva dato ragione all’ente ecclesiastico, riconoscendo il diritto all’esenzione. I giudici regionali avevano ritenuto sufficiente, per l’immobile scolastico, il fatto che l’attività fosse svolta con modalità non commerciali, basandosi sulla circostanza che le rette richieste erano inferiori agli indici di costo ministeriali e che l’attività si era chiusa in perdita. Per il secondo immobile, avevano presunto il diritto all’esenzione in modo apodittico. Il Comune, non condividendo tale interpretazione, ha proposto ricorso in Cassazione.

I Criteri per l’Esenzione IMU Enti Non Commerciali secondo la Cassazione

La Suprema Corte ha accolto il ricorso del Comune, cassando la sentenza di secondo grado e rinviando la causa per un nuovo esame. La decisione si fonda su principi consolidati ma spesso disattesi nella pratica, che meritano di essere ribaditi.

Il Concetto di Attività Non Commerciale

Il fulcro della questione è stabilire quando un’attività, sebbene preveda il pagamento di un corrispettivo, possa essere considerata ‘non commerciale’. Secondo la Corte, in linea con il diritto dell’Unione Europea, un’attività è non economica (e quindi non commerciale) solo se svolta a titolo gratuito oppure dietro il versamento di un corrispettivo meramente simbolico. Un corrispettivo è ‘simbolico’ quando è talmente esiguo da coprire solo una frazione irrisoria del costo effettivo del servizio, senza alcuna reale relazione con esso.

L’Irrilevanza della Perdita di Esercizio

Un punto cruciale chiarito dall’ordinanza è che il risultato economico negativo (la perdita) non è di per sé prova del carattere non commerciale dell’attività. Una perdita, infatti, potrebbe derivare da una cattiva gestione o da una congiuntura sfavorevole, e non esclude che l’attività sia stata comunque intrapresa con una finalità di lucro, seppur non raggiunta. Di conseguenza, basare la decisione sull’analisi del bilancio è un errore metodologico.

L’Onere della Prova: A Chi Spetta Dimostrare i Requisiti?

La Cassazione ribadisce con forza il principio dell’onere della prova, che grava interamente sul contribuente che intende beneficiare dell’esenzione. Non spetta all’amministrazione comunale dimostrare l’assenza dei requisiti, ma è l’ente a dover provare, in modo rigoroso e concreto, la sussistenza di tutte le condizioni previste dalla legge, sia soggettive che oggettive.

Questa prova non può basarsi su documenti generici e astratti, come i regolamenti interni, né su presunzioni. L’ente deve fornire elementi fattuali specifici, anno per anno, che dimostrino come l’attività sia stata effettivamente svolta con modalità non commerciali, ovvero gratuitamente o con corrispettivi simbolici.

Le Motivazioni della Decisione

La Corte ha ritenuto fondato il motivo di ricorso del Comune perché la Corte di Giustizia Tributaria regionale aveva errato nel suo ragionamento. In primo luogo, ha desunto il carattere non commerciale dell’attività scolastica da elementi insufficienti e non pertinenti, quali l’inferiorità delle rette rispetto agli standard ministeriali e il risultato di esercizio in perdita. Questi fattori, come spiegato, sono neutri e non dimostrano l’assenza di una finalità commerciale. In secondo luogo, per l’altro immobile, ha affermato il diritto all’esenzione sulla base di una mera presunzione, senza alcun supporto probatorio concreto riguardo all’effettivo utilizzo dell’immobile nell’anno d’imposta 2014. La Suprema Corte ha quindi riaffermato che l’accertamento dei fatti deve essere rigoroso e non può fondarsi su astrazioni o deduzioni illogiche.

Le Conclusioni e le Implicazioni Pratiche

L’ordinanza in commento costituisce un importante monito per tutti gli enti non commerciali. Per poter legittimamente usufruire dell’esenzione IMU, è indispensabile dotarsi di una documentazione solida e puntuale, in grado di dimostrare in modo inequivocabile la natura non economica delle attività svolte negli immobili. Affidarsi a criteri generici come il pareggio di bilancio, la perdita di esercizio o rette calmierate non è sufficiente a superare il vaglio del giudice tributario. La prova deve essere concreta, specifica per l’anno d’imposta in contestazione e focalizzata a dimostrare la gratuità della prestazione o l’assoluta simbolicità di eventuali corrispettivi richiesti.

Per ottenere l’esenzione IMU, è sufficiente che un ente non commerciale svolga un’attività in perdita?
No. Secondo la Corte di Cassazione, il fatto che un’attività si chiuda con una perdita non è di per sé sufficiente a dimostrarne la natura non commerciale. La perdita potrebbe derivare da una cattiva gestione o da contingenze sfavorevoli e non esclude la finalità di lucro.

Una retta scolastica significativamente più bassa rispetto agli standard ministeriali basta a qualificare un’attività didattica come ‘non commerciale’ ai fini IMU?
No. Anche una retta esigua rispetto ai parametri del Ministero dell’Istruzione (Miur) è considerata una circostanza neutra. Per ottenere l’esenzione, l’ente deve provare che l’attività è svolta gratuitamente o dietro versamento di un corrispettivo ‘simbolico’, ovvero un importo talmente basso da coprire solo una minima parte dei costi, senza relazione con il valore del servizio.

A chi spetta l’onere di provare la sussistenza dei requisiti per l’esenzione IMU per gli enti non commerciali?
L’onere della prova grava interamente sul contribuente. È l’ente non commerciale che deve dimostrare in modo concreto e puntuale, per ogni anno d’imposta, l’esistenza di tutti i requisiti soggettivi e oggettivi richiesti dalla legge per beneficiare dell’esenzione, senza poter ricorrere a presunzioni o documenti astratti.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 17623 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 17623 Anno 2024

Presidente: PAOLITTO LIBERATO

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 26/06/2024

ORDINANZA

sul ricorso 6709/2023 proposto da:

RAGIONE_SOCIALE (C.F.: P_IVA), in persona del Sindaco in carica NOME COGNOME, elettivamente domiciliata presso gli uffici dell’Avvocatura Capitolina in RAGIONE_SOCIALE, alla INDIRIZZO, rappresentata e difesa dall’AVV_NOTAIO (C.F.: CODICE_FISCALE; PEC: EMAIL), in virtù di procura speciale in calce al ricorso;

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE (C.F. e numero di iscrizione nel Registro delle Imprese di RAGIONE_SOCIALE: P_IVA, REA NUMERO_DOCUMENTO), con sede in RAGIONE_SOCIALE, alla INDIRIZZO, in persona della legale rappresentante pro tempore , NOME COGNOME (C.F.: CODICE_FISCALE), elettivamente domiciliato

Avviso accertamento IMU

Esenzione ex art. 7 lett.

d.lgs. n.

504/1992

Attività didattica RAGIONE_SOCIALE

in 00197 RAGIONE_SOCIALE, al INDIRIZZO, presso lo studio dell’AVV_NOTAIO (C.F.: CODICE_FISCALE; PEC: EMAIL; fax: NUMERO_TELEFONO), in virtù di procura speciale su foglio separato allegato al controricorso;

-controricorrente –

-avverso la sentenza n. 6198/2022 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del LAZIO in data 22/12/2022 e notificata il 30/01/2023;

udita la relazione della causa svolta, nella camera di Consiglio del 14 marzo 2024, dal AVV_NOTAIO.

Rilevato che

RAGIONE_SOCIALE impugnava dinanzi alla CTP di RAGIONE_SOCIALE un avviso di accertamento notificatole per omesso pagamento dell’IMU per l’anno di imposta 2014 con il quale il Comune di RAGIONE_SOCIALE aveva imposto il pagamento ritenendo carenti i presupposti necessari al riconoscimento del diritto all’esenzione di cui all’art. 7, comma 1, lett. i), d.lgs. n. 504/1992.

La CTP rigettava il ricorso.

Sull’impugnazione del contribuente, la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Lazio accoglieva il gravame, evidenziando che, mentre il requisito soggettivo per beneficiare dell’esenzione era sicuramente esistente (essendo l’RAGIONE_SOCIALE un ente RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE), avuto riguardo al profilo oggettivo, l’immobile d i INDIRIZZO era stato destinato a casa per ferie solo a decorrere dal 6.4.2016 (potendosi, per l’effetto, ritenere ‘che nel 2014, anno dell’accertamento, l’ RAGIONE_SOCIALE possa godere, per l’immobile suddetto, delle agevolazioni di cui all’art. 7, comma 1, lett. i) d.lgs. 504/1992 ) e l’immobile di INDIRIZZO era destinato ad attività didattica RAGIONE_SOCIALE che veniva esercitata con modalità non commerciali.
Avverso la detta sentenza ha proposto ricorso per cassazione RAGIONE_SOCIALE

RAGIONE_SOCIALE sulla base di due motivi. L’RAGIONE_SOCIALE ha resistito con controricorso.

In prossimità dell’adunanza camerale il resistente ha depositato memoria illustrativa.

Considerato che

Con il primo motivo la ricorrente deduce la <>, per non aver la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado considerato che non era stata fornita o vagliata alcuna prova in concreto sull’effettivo svolgimento senza scopo di lucro dell’attività svolta all’interno dell’immobile di INDIRIZZO Eugenio IV n. 42 e per aver la stessa Corte di Giustizia Tributaria, con riferimento all’immobile di INDIRIZZO, desunto la sussistenza dell’elemento oggettivo analizzando documenti generali ed astratti (quale il regolamento per l’ammissione alla RAGIONE_SOCIALE) e dallo svolgimento in perdita dell’attività scolastica.
Con il secondo motivo la ricorrente lamenta la <>, per non aver la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado considerato che l’RAGIONE_SOCIALE non aveva fornito alcuna specifica prova della circostanza che gli immobili oggetto di accertamento fossero effettivamente destinati alle attività di cui all’art. 7, comma 1, lett. i).

Il primo motivo è fondato, con conseguente assorbimento del secondo. Questa Corte, peraltro con pronuncia richiamata anche dal contribuente (Cass., Sez. VI – 5, Ord., 13/05/2022, n. 15364), ha di recente affermato, in una fattispecie del tutto analoga a quella in esame, che la retta significativamente più esigua rispetto a quella prevista da parte del RAGIONE_SOCIALE è un criterio insufficiente ad escludere per ciò solo la natura economica delle attività, <>. Tale ulteriore e puntuale accertamento di fatto, da condurre in modo rigoroso ed anno per anno non è stato svolto nella sentenza impugnata, soprattutto, in considerazione del fatto che detto accertamento va effettuato in concreto anno per anno.

La CTR avrebbe dovuto verificare che la retta pagata dagli alunni della struttura non costituisse un contributo inidoneo a coprire, per una parte significativa, i costi effettivi di gestione (Cass., sez. 5, 2173/2012, n. 4502), non potendo assumere rilievo la mera circostanza che la retta coprisse solo una parte dei costi (Cass. n. 14226/2015).

La sentenza impugnata, infatti, ha motivato la sussistenza dell’elemento oggettivo per l’immobile di INDIRIZZO per l’inferiore ammontare delle rette richieste dall’RAGIONE_SOCIALE rispetto agli indici di costo di cui alla circolare del RAGIONE_SOCIALE e per l’insufficienza delle stesse a <>.

Orbene, da un lato, l’inferiorità delle rette rispetto a quelle previste dal RAGIONE_SOCIALE rappresenta di per sé, come si è detto, una circostanza neutra e, dall’altro lato, il rilievo che l’attività si fosse chiusa con una perdita non esclude che la stessa fosse stata svolta con finalità di lucro, pur non conseguendo quest’ultimo a causa, magari, di una cattiva gestione complessiva o di una sfavorevole congiuntura. In quest’ottica, Cass., Sez. 5, Sentenza n. 14226 del 08/07/2015 ha condivisibilmente cassato con rinvio la decisione di merito che aveva RAGIONE_SOCIALE l’esenzione ad una RAGIONE_SOCIALE di ispirazione religiosa, i cui utenti pagavano un corrispettivo, attribuendo erroneamente rilievo alla circostanza che l’attività fosse in perdita.
In proposito, va altresì richiamato il principio consolidato secondo cui l’esenzione prevista in favore degli enti non commerciali dall’art. 7, comma 1, lett. i), del d.lgs. n. 504 del 1992, è compatibile con il divieto di aiuti di Stato sancito dalla normativa unionale ove abbia ad oggetto immobili destinati allo svolgimento di attività non economica, dovendo intendersi

tale, secondo il diritto dell’Unione (decisione 2013/284/UE della Commissione, del 19 dicembre 2012), l’attività svolta a titolo gratuito ovvero dietro il versamento di un corrispettivo simbolico (fra le tante, Cass., Sez. 5, Ordinanza n. 4066 del 12/02/2019).

Del resto, come precisato da Cass., 16 febbraio 2023, n. 4946, la disposizione applicabile è quella del d.m. 19 novembre 2012, n. 200, art. 4, comma 3, lett. c), nella parte in cui dispone che “l’attività è svolta a titolo gratuito, ovvero dietro versamento di corrispettivi di importo simbolico e tali da coprire solamente una frazione del costo effettivo del servizio, tenuto anche conto dell’assenza di relazione con lo stesso”.

La tendenziale parità di bilancio, cui aspirava il risultato di esercizio dell’anno 2014, stante il modesto disavanzo ivi rivelatosi, non è in linea con il concetto di corrispettivo simbolico, né dimostra che quest’ultimo sia stato determinato in assenza di relazione col costo effettivo del servizio, profilo questo che integra, invece, il parametro normativo di riferimento per stabilire il carattere non commerciale dell’attività didattica ai fini che occupano.

Pertanto, non rappresenta un requisito idoneo a giustificare l’esenzione la misura esigua della retta significativamente più esegua rispetto a quella prevista da parte del RAGIONE_SOCIALE, non costituendo, questo, un criterio idoneo ad escludere la natura economica delle attività svolta nell’immobile destinato all’esercizio dell’attività didattica, essendo altresì necessario verificare la gratuità di tali attività ovvero che gli eventuali importi versati dagli siano, per la loro entità, simbolici o comunque inidonei a costituire una retribuzione del servizio prestato in quanto notevolmente inferiori ai costi di gestione.
Deve aggiungersi, quanto al d.m. 26 giugno 2014, che questa Corte, sempre in materia di IMU (sebbene in relazione all’individuazione del soggetto passivo in caso di risoluzione anticipata del contratto di leasing, ove non consegua la riconsegna dal bene alla società concedente) ha chiarito che le istruzioni ministeriali non possono vincolare l’interpretazione del dato normativo (cfr. Cass., Sez. V, 27 aprile 2022, n. 13120; Cass. Sez.

VI-V, 5 settembre 2022, n. 26057; Cass., Sez., VI-V, 13 marzo 2020, n. 7227; Cass., Sez. V, 22 luglio 2021, n. 20977; Cass. Sez. V, 19 novembre 2019, n. 29973).

3.1. Parimenti errata è l’affermazione della CTR con riferimento all’immobile di INDIRIZZO, atteso che la stessa dal rilievo per cui il bene era stato destinato a casa per ferie solo a decorrere dal 6.4.2016 ha desunto apoditticamente la presunzione ‘che nel 2014, anno dell’accertamento, l’RAGIONE_SOCIALE possa godere, per l’immobile suddetto, delle agevolazioni di cui all’art. 7, comma 1, lett. i) d.lgs. 504/1992 ‘.

Invero, il contribuente ha l’onere di dimostrare l’esistenza, in concreto, dei requisiti dell’esenzione, mediante la prova che l’attività cui l’immobile è destinato, pur rientrando tra quelle esenti (poiché di tipo religioso e di culto), non sia svolta con le modalità di un’attività commerciale ed abbia quelle finalità solidaristiche alla base delle ragioni di esenzione, mentre spetta al giudice di merito l’obbligo di accertare in concreto le circostanze fattuali, senza far ricorso ad astrazioni argomentative (Cass., Sez. 5, Sentenza n. 6711 del 02/04/2015). Del resto, la sussistenza del requisito oggettivo – che in base ai principi generali è onere del contribuente dimostrare – non può essere desunta esclusivamente sulla base di documenti che attestino a priori il tipo di attività cui l’immobile è destinato, occorrendo invece verificare che tale attività, pur rientrante tra quelle esenti, non sia svolta, in concreto, con le modalità di un’attività commerciale (Cass., Sez. 5, Sentenza n. 5485 del 29/02/2008).
Alla stregua delle considerazioni che precedono, il ricorso merita di essere accolto con riferimento al primo motivo, con conseguente cassazione della sentenza impugnata e rinvio della causa, anche ai fini delle spese del presente giudizio, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio.

P.Q.M.

accoglie il primo motivo di ricorso, dichiara assorbito il secondo; cassa la sentenza impugnata con riferimento al motivo accolto e rinvia la causa,

anche per le spese del presente giudizio, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio in differente composizione.

Così deciso in RAGIONE_SOCIALE, nella camera di consiglio tenutasi in data 15.3.2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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