Esenzione ICI: motivazione e onere della prova

Una fondazione culturale si oppone a degli avvisi di accertamento ICI, sostenendo di aver diritto all’esenzione. La Corte di Cassazione interviene per ben due volte, cassando la decisione del giudice d’appello che aveva omesso di valutare un punto cruciale sollevato dalla contribuente: la carenza di motivazione degli atti impositivi. La Suprema Corte ribadisce il principio vincolante secondo cui il giudice di rinvio è tenuto a esaminare tutte le questioni indicate nella sentenza di cassazione, pena l’annullamento della nuova pronuncia.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 12 febbraio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Esenzione ICI per Enti Culturali: L’Obbligo del Giudice di Rinvio di Rispettare i Principi della Cassazione

L’esenzione ICI per gli enti non commerciali rappresenta un tema di costante dibattito tra contribuenti e amministrazioni comunali. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha riaffermato un principio procedurale fondamentale: il giudice a cui viene rinviato un caso ha il dovere di attenersi scrupolosamente ai principi di diritto e alle questioni indicate dalla Suprema Corte. In caso contrario, la sua sentenza è viziata e destinata a un nuovo annullamento.

I Fatti del Contenzioso Tributario

Una fondazione culturale impugnava quattro avvisi di accertamento relativi all’ICI per gli anni dal 2008 al 2011, notificati da un importante Comune italiano. La fondazione sosteneva di avere diritto all’esenzione prevista dalla legge, in quanto l’immobile di sua proprietà era utilizzato esclusivamente per lo svolgimento di attività culturali, come previsto dal suo statuto.

Inizialmente, la Commissione Tributaria Provinciale accoglieva i ricorsi della fondazione. Tuttavia, la Commissione Tributaria Regionale, in sede di appello, ribaltava la decisione, ritenendo che la fondazione non avesse fornito prove sufficienti per dimostrare l’utilizzo esclusivo dell’immobile per le finalità culturali previste dalla normativa sull’esenzione ICI.

Il Doppio Rinvio della Cassazione e l’Importanza della Motivazione

La vicenda approdava per una prima volta in Cassazione. La Suprema Corte, con una precedente ordinanza, annullava la sentenza della Commissione Regionale per due motivi principali:

1. Il giudice d’appello aveva introdotto un requisito non previsto dalla legge per negare l’esenzione.
2. Aveva completamente omesso di pronunciarsi su un motivo di doglianza fondamentale sollevato dalla fondazione sin dal primo grado: l’insufficiente motivazione degli avvisi di accertamento.

Il caso veniva quindi rinviato alla Commissione Tributaria Regionale per una nuova valutazione. Tuttavia, anche nella nuova sentenza, il giudice di rinvio si concentrava unicamente sulla questione dell’onere della prova a carico della fondazione, tralasciando ancora una volta di esaminare la validità e la sufficienza della motivazione degli atti impositivi. Questa omissione ha portato la fondazione a ricorrere nuovamente in Cassazione.

Le Motivazioni della Suprema Corte

Con la nuova ordinanza, la Corte di Cassazione ha accolto i motivi di ricorso della fondazione relativi all’errore procedurale. I giudici hanno sottolineato che la precedente ordinanza di rinvio aveva imposto in modo vincolante al giudice di secondo grado di valutare se gli avvisi di accertamento fossero adeguatamente motivati. Questo punto, definito “giudicato interno”, non poteva essere ignorato.

La Corte ha chiarito che il giudice del rinvio non ha la facoltà di scegliere quali questioni esaminare, ma deve obbligatoriamente pronunciarsi su tutti i punti indicati dalla Cassazione. L’aver omesso qualsiasi statuizione sulla motivazione degli avvisi di accertamento costituisce una violazione del principio di diritto enunciato dalla Corte stessa e, di conseguenza, un vizio della sentenza.

Le Conclusioni

La decisione in esame ribadisce un caposaldo del nostro sistema processuale: il giudizio di rinvio non è una mera prosecuzione del processo, ma una fase vincolata dalle direttive della Corte di Cassazione. Il giudice di merito deve conformarsi ai principi di diritto enunciati e affrontare tutte le questioni che gli sono state demandate. L’omissione su uno di questi punti rende la sentenza nulla.

Per i contribuenti, questa pronuncia rafforza l’importanza di articolare le proprie difese su più livelli, inclusi i vizi formali degli atti come la carenza di motivazione. Per i professionisti, è un monito a vigilare attentamente affinché i giudici di rinvio rispettino pienamente il mandato ricevuto dalla Suprema Corte, garantendo così la corretta applicazione della legge e la tutela dei diritti delle parti.

Un ente non profit ha diritto all’esenzione ICI solo perché svolge attività culturali?
No, non è sufficiente. L’ente deve dimostrare, attraverso prove concrete, che l’immobile per cui si chiede l’esenzione è utilizzato in modo esclusivo per le attività meritevoli previste dalla legge, senza alcuna destinazione diversa.

Cosa succede se un giudice, dopo un rinvio dalla Cassazione, non esamina un punto specifico indicato dalla Corte?
La sentenza emessa dal giudice di rinvio è viziata e può essere nuovamente impugnata e annullata. Il giudice di rinvio è infatti vincolato a pronunciarsi su tutti i principi di diritto e le questioni indicate dalla Corte di Cassazione nella sua ordinanza.

La motivazione di un avviso di accertamento è un elemento che il giudice deve sempre valutare se contestato?
Sì. Se il contribuente contesta l’insufficienza della motivazione di un avviso di accertamento, il giudice ha l’obbligo di esaminare tale censura. Come dimostra questo caso, l’omessa pronuncia su questo punto specifico può portare all’annullamento della sentenza.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 2516 Anno 2026

Civile Ord. Sez. 5 Num. 2516 Anno 2026

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 05/02/2026

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 5315/2022 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE (C.F.: CODICE_FISCALE ), in persona del legale rappresentante pro-tempore, rappresentata e difesa, come da procura in atti, dall’AVV_NOTAIO (C.F. CODICE_FISCALE) e dall’AVV_NOTAIO (C.F.: CODICE_FISCALE);

-ricorrente-

Contro

RAGIONE_SOCIALE (c.f. 80029310630), in persona del Sindaco in carica e protempore, rappresentata e difesa dall’AVV_NOTAIO (C.F. CODICE_FISCALE);

-controricorrente-

avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, sez. 9, n. 3663/2021, emessa il 22/4/2021 e depositata il 20/7/2021,

udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 4/12/2025 dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

Con distinti ricorsi alla Commissione tributaria provinciale di Roma, la RAGIONE_SOCIALE impugnava quattro avvisi di accertamento in rettifica notificati dal Comune di Roma, relativi all’ICI dovuta per gli anni di imposta 2008, 2009, 2010 e 2011, riferiti a un immobile di proprietà dell’ente, chiedendone l’annullamento per mancanza del presupposto impositivo. Il Comune di Roma si costituiva in giudizio ed eccepiva la carenza del requisito oggettivo ex art. 7, lett. I) D. Lgs. n. 504/1992, oltre all’inidoneità della documentazione prodotta dalla RAGIONE_SOCIALE al fine di dimostrare i presupposti della invocata esenzione.
La Commissione tributaria provinciale con quattro distinte sentenze depositate in data 3.12.2015, recanti i nn. 25566/2015, 25567/2015, 2568/2015 e 25569/2015, accoglieva i ricorsi reputando carente la motivazione degli impugnati avvisi di accertamento e considerando assolto l’onere della prova a carico del contribuente, con riguardo ai profili soggettivo e oggettivo dettati dall’art. 7 D. Lgs. n. 504/1992.

Sulle impugnazioni di Roma Capitale, la Commissione tributaria regionale del Lazio, previa riunione dei ricorsi, con sentenza n. 6921/15/17 del 29.11.017 accoglieva i gravami ritenendo non assolto dalla RAGIONE_SOCIALE l’onere probatorio in relazione al possesso dei requisiti per il riconoscimento dell’esenzione di cui all’art. 7, comma 1, D. Lgs. n. 504/1992. Inoltre, argomentavano i giudici d’appello, l ‘utilizzo degli immobili da parte dell’ente per riunioni decisionali e preparatorie delle attività culturali organizzate dalla RAGIONE_SOCIALE, escludeva la destinazione esclusiva all’attività culturale.
RAGIONE_SOCIALE proponeva ricorso per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio, formulando i seguenti motivi: 1) violazione e falsa applicazione dell’art. 7, comma 1, lett. i) D. Lgs. n. 504/1992, in relazione all’art. 2097 c.c. (art. 360, comma 1, n. 3,

c.p.c.; 2) Omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio, oggetto di discussione tra le parti, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., con riferimento alla censura riferita alla insufficiente motivazione degli avvisi di rettifica da parte dell’amministrazione resistente.

Questa Corte, ai sensi dell’art. 380 bis c.p.c., proponeva la definizione in camera di consiglio e, con ordinanza n. 3193/2020, accoglieva entrambi i motivi di ricorso formulati dalla ricorrente, cassava la sentenza con rinvio ed enunciava i seguenti principi di diritto: in relazione alla prima censura ‘ …la CTR non ha escluso né il fine istituzionale, né l’utilizzazione diretta degli immobili ma affermato che ‘l’utilizzo dei due immobili in questione per le riunioni decisionali e preparatorie delle attività culturali organizzate della RAGIONE_SOCIALE non integra, a parere del collegio, i requisiti a ‘destinazione esclusiva dell’attività culturale’, con ciò introducendo un elemento non richiesto ai fini dell’esenzione, senza accertare, invece, i presupposti dell’esenzione’ ; con riguardo alla seconda censura, ha rilevato che la Commissione tributaria regionale del Lazio -in ordine alla motivazione dell’avviso di accertamento ICI -aveva omesso sul punto ogni esame, benché la Commissione tributaria provinciale di Roma sez. 46 lo avesse già ritenuto non sufficientemente motivato.
La RAGIONE_SOCIALE riassumeva dunque il giudizio innanzi alla Commissione tributaria regionale di secondo grado, chiedendo l’accoglimento del ricorso con conseguente dichiarazione di nullità e/o inefficacia e/o non debenza degli accertamenti di rettifica dell’ICI relativi agli anni di imposta 2008, 2009, 2010 e 2011.

La Commissione tributaria regionale del Lazio, sezione 9, con sentenza n. 3663/2021 depositata il 20/7/2021, accoglieva l’appello proposto da Roma Capitale affermando ‘… nel caso di specie , si rileva come la fondazione (che era a ciò tenuta) non abbia dimostrato lo svolgimento esclusivo nell’immobile (che risulta distinto in due unità

separate catastalmente, senza indicare se in una o entrambe fosse poste la sede della fondazione) dell’attività culturale risultante dallo statuto, attraverso per esempio la produzione dei verbali di riunione del Consiglio di amministrazione ovvero la documentazione dell’attività effettivamente svolta all’interno o all’esterno dei locali. Inoltre, dall’art. 9 dello Statuto risulta la presenza di dipendenti retribuiti senza che siano state prodotte le relative busta paga o documentazione equipollente, al fine di mettere questo collegio in condizione di verificare l’effettivo natura dell’attività svolta da questi ultimi: se di natura essenzialmente volontaristica ovvero se siano dei dipendenti con contratto di lavoro subordinato’.
RAGIONE_SOCIALE propone ricorso per cassazione avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio, formulando tre motivi.

Resiste con controricorso Roma Capitale.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo, si denuncia, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, la violazione e falsa applicazione dell’art. 7, comma 1, lett. i) del D. Lgs. n. 504/1992 in relazione all’art. 2097 c.c. -la contraddittorietà della motivazione per travisamento degli atti -l’inosservanza del principio di diritto enunciato dalla Suprema Corte.

1.1. Afferma la ricorrente che il giudice di rinvio, violando il principio di diritto enunciato dalla Corte, è incorso in un vizio di contraddittorietà della motivazione per travisamento degli atti laddove ha introdotto un elemento fattuale -la presenza di dipendenti -non solo mai emerso in precedenza dagli atti processuali, ma anche del tutto estraneo ai requisiti legittimanti l’esenzione di cui all’art. 7, comma 1, lett. i) del D. Lgs. n. 504/1992.

1.2. La censura è destituita di fondamento.

La Commissione tributaria regionale, richiamati i requisiti -oggettivo e soggettivo -prescritti ai fini dell’esenzione dall’art. 7, comma

1, lett. i) del d. lgs. n. 504/1992, afferma che la RAGIONE_SOCIALE non ha dimostrato lo svolgimento esclusivo nell’immobile che risulta distinto in due unità separate catastalmente, senza indicare se in una o entrambe fosse posta la sede della fondazione -dell’attività culturale risultante dallo statuto e non ha prodotto documentazione idonea a provare tale requisito oggettivo. Argomenta inoltre che dall’art. 9 dello Statuto risulta la presenza di dipendenti retribuiti senza che siano state prodotte le relative busta paga o documentazione equipollente, al fine di rendere possibile l’accertamento dell’attività svolta dagli stessi, ‘se di natura essenzialmente volontaristica ovvero se siano dei dipendenti con contratto di lavoro subordinato’.
I giudici del gravame, in linea con quanto indicato da questa Corte nell’ordinanza n. 3193/2020, hanno analizzato i requisiti dell’esenzione, considerando non provato, da parte della RAGIONE_SOCIALE, lo svolgimento in via esclusiva dell’attività culturale nell’immobile, così pervenendo a una decisione di rigetto per difetto del presupposto oggettivo previsto dall’art. 7, comma 1, lett. i), d. lgs. n. 504/1992, sulla base degli elementi probatori offerti. I riferimenti, contenuti nella motivazione della sentenza, all’art. 9 dello Statuto da cui risulta la presenza di dipendenti retribuiti, alla mancanza delle buste paga o di documentazione equipollente al fine di accertare la natura dell’attività dai medesimi espletata, se di natura essenzialmente volontaristica ovvero riconducibile a un rapporto di lavoro subordinato, non hanno assunto rilevanza quali fatti decisivi al fine di escludere la sussistenza dei requisiti legittimanti l’esenzione, avendo piuttosto concorso unitamente agli altri elementi oggetto di valutazione, alla formazione del convincimento volto a ritenere indimostrato lo svolgimento in via esclusiva dell’attività culturale.
Con il secondo motivo la ricorrente deduce, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c., ‘omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio, che è stato oggetto di discussione tra le parti -giudicato

interno’, evidenziando di aver eccepito sin dal ricorso introduttivo l’insufficiente motivazione degli avvisi di rettifica da parte dell’amministrazione resistente. Osserva che anche la sentenza impugnata ha omesso di esaminare detta censura, nonostante la Corte di Cassazione avesse rilevato l’omessa motivazione sul punto, da parte del giudice di secondo grado. Anche sotto tale profilo, dunque, la Commissione non avrebbe minimamente ottemperato a quanto indicato dalla Corte di Cassazione, perdurando nel già censurato vizio motivazionale.
Con il terzo motivo, rubricato ‘Violazione e falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c., ai sensi dell’art. 360, c.p.c., comma 1, n. 4, -Giudicato interno’, la ricorrente censura l’omessa pronunzia della Corte di secondo grado in ordine all’eccezione relativa alla insufficiente motivazione dell’avviso di rettifica, sottolineando che questa Corte, con l’ordinanza n. 3193/2020 aveva statuito: ‘…la CTR ha omesso ogni motivazione sul punto, sebbene il rilievo fosse stato formulato; a tanto provvederà il Giudice di rinvio’. Osserva che tale principio di diritto è rimasto inapplicato in sede di rinvio.
Il secondo e il terzo motivo, da esaminare congiuntamente in quanto attinenti ai medesimi profili di censura, sono fondati.

L’ ordinanza della Corte n. 3193/2020 ha affermato: ‘la CTP aveva ritenuto l’avviso di accertamento ICI non sufficientemente motivato. La CTR ha omesso ogni motivazione sul punto; a tanto provvederà il giudice di rinvio’ .

La Corte di legittimità ha, quindi, imposto al giudice del rinvio di valutare se gli avvisi di accertamento impugnati fossero adeguatamente motivati, vincolando la Corte di giustizia tributaria di secondo grado ad uniformarsi al principio enunciato.

La sentenza impugnata ha omesso qualsiasi statuizione in ordine alla motivazione degli avvisi di accertamento. Sussiste pertanto la lamentata violazione del principio di diritto enunciato dalla Corte.

5. Il ricorso va, in conclusione, accolto in relazione al secondo e al terzo motivo. La sentenza va cassata, in relazione ai motivi accolti, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado, la quale, in diversa composizione, deciderà anche sulle spese del giudizio di legittimità.

La Corte accoglie il secondo e il terzo motivo di ricorso, rigetta il primo motivo; cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, la quale provvederà anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 4 dicembre 2025 .

Il Presidente NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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