Esenzione ICI: i limiti per immobili in comodato

Una cooperativa sportiva ha impugnato diversi avvisi di accertamento relativi all’imposta comunale sugli immobili, invocando l’esenzione ICI per immobili concessi in comodato gratuito a un’associazione sportiva. La Corte di Cassazione ha confermato il rigetto della richiesta, stabilendo che l’agevolazione non spetta se il regolamento comunale subordina il beneficio alla coincidenza tra il possessore e l’utilizzatore dell’immobile. La decisione sottolinea come la potestà regolamentare dei Comuni possa limitare l’esenzione ICI ai soli casi di utilizzo diretto da parte dell’ente proprietario, escludendo le ipotesi di utilizzo indiretto tramite comodato.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 30 marzo 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Esenzione ICI e immobili in comodato: i limiti per gli enti non profit

L’applicazione dell’esenzione ICI per gli enti non commerciali rappresenta spesso un terreno di scontro tra contribuenti e amministrazioni locali. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione chiarisce i confini di questa agevolazione, focalizzandosi sulla legittimità dei regolamenti comunali che restringono il campo d’azione della norma nazionale.

Il caso: comodato gratuito e agevolazioni fiscali

La controversia nasce dal ricorso di una cooperativa che aveva concesso i propri immobili in comodato gratuito a un’associazione sportiva dilettantistica. La società sosteneva di aver diritto all’esenzione ICI prevista per gli enti non commerciali, in quanto l’attività svolta negli immobili era priva di scopo di lucro e finalizzata a scopi meritevoli. Tuttavia, il Comune ha emesso avvisi di accertamento per diverse annualità, negando il beneficio fiscale.

I giudici di merito hanno rigettato le istanze della cooperativa, evidenziando che, secondo il regolamento comunale vigente, l’immobile deve essere non solo utilizzato per fini non commerciali, ma anche posseduto direttamente dall’ente che svolge l’attività. La questione è giunta quindi davanti alla Suprema Corte.

La decisione della Cassazione sull’esenzione ICI

La Suprema Corte ha confermato la legittimità del recupero d’imposta. Il punto centrale della discussione riguarda l’interpretazione dell’articolo 7 del d.lgs. n. 504 del 1992. Sebbene la giurisprudenza di legittimità abbia talvolta ammesso l’esenzione in caso di utilizzo indiretto (comodato a enti collegati), tale principio deve cedere di fronte a regolamenti comunali specifici.

I Comuni, infatti, godono di una potestà regolamentare che permette loro di definire criteri più stringenti. Se la norma locale stabilisce che l’esenzione si applica solo se l’ente non commerciale è sia possessore che utilizzatore diretto, il contribuente non può invocare l’agevolazione in caso di cessione del bene a terzi, anche se a titolo gratuito.

Il valore del regolamento comunale

L’ordinanza chiarisce che l’art. 59 del d.lgs. n. 446 del 1997 attribuisce ai Comuni la facoltà di stabilire che l’esenzione ICI concernente gli immobili utilizzati da enti non commerciali si applichi soltanto ai fabbricati posseduti dall’ente utilizzatore. Questa disposizione mira a garantire che il beneficio fiscale sia strettamente legato alla gestione diretta del bene per finalità sociali o istituzionali.

Le motivazioni

Le motivazioni della Corte si fondano sulla gerarchia delle fonti in materia di tributi locali. I giudici hanno rilevato che la ricorrente non ha contestato efficacemente la legittimità della norma regolamentare del Comune, la quale subordina l’agevolazione alla coincidenza tra proprietà e utilizzo. Inoltre, è stata ribadita l’inammissibilità della produzione di nuovi documenti in sede di legittimità, come i bilanci societari, che avrebbero dovuto essere presentati nei gradi precedenti per dimostrare la natura non commerciale dell’attività. La Corte ha inoltre precisato che il giudicato formatosi su altre annualità non si estende automaticamente se riguardante elementi variabili come la natura dell’attività o le modalità di utilizzo dell’immobile.

Le conclusioni

Le conclusioni della sentenza confermano un orientamento rigoroso: l’esenzione ICI non è un diritto assoluto ma è subordinata al rispetto rigoroso dei requisiti soggettivi e oggettivi previsti dalla legge e dai regolamenti locali. Per gli enti non profit, ciò significa che la concessione di un immobile in comodato, pur se per fini nobili, può comportare la perdita dei benefici fiscali se il Comune ha esercitato la propria potestà restrittiva. La soccombenza della cooperativa comporta l’obbligo di versare l’imposta evasa, le sanzioni e le spese di giudizio, confermando la necessità di una pianificazione fiscale attenta per tutti gli enti del terzo settore.

L’esenzione ICI spetta sempre se l’immobile è in comodato gratuito a una Onlus?
No, l’esenzione può essere negata se il regolamento comunale richiede che l’ente non commerciale sia sia il proprietario che l’utilizzatore diretto dell’immobile.

Il Comune può limitare le esenzioni previste dalla legge nazionale?
Sì, i Comuni hanno la potestà regolamentare di stabilire condizioni specifiche, come la necessità del possesso diretto del bene da parte dell’ente utilizzatore.

Si possono depositare nuovi documenti durante il ricorso in Cassazione?
No, ai sensi dell’articolo 372 c.p.c. non è ammesso il deposito di atti non prodotti nei precedenti gradi, salvo quelli riguardanti la nullità della sentenza o l’ammissibilità del ricorso.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 28799 Anno 2023

Civile Ord. Sez. 5 Num. 28799 Anno 2023

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 17/10/2023

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 12233/2016 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato RAGIONE_SOCIALE, e rappresentata e difesa dagli avvocati NOME COGNOME e NOME COGNOME (CODICE_FISCALE)

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in RomaINDIRIZZO, presso l’avvocato NOME COGNOME, e rappresentata e difesa da ll’avvocato NOME COGNOME (CODICE_FISCALE)

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. TOSCANA n. 2283/2015 depositata il 21/12/2015,

udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 03/10/2023 dal Consigliere NOME COGNOME.

RILEVATO CHE

RAGIONE_SOCIALE ha impugnato gli avvisi di accertamento i.c.i., adottati dal Comune di Prato, per le annualità 2007, 2008, 2009, 2010 con distinti ricorsi, che sono stati riuniti, deducendo di svolgere attività senza scopo di lucro e di aver concesso in comodato gratuito gli immobili ad RAGIONE_SOCIALE sportiva per la destinazione ad attività sportiva e ricreativa, e di avere, quindi, diritto all’esenzione di cui all’art. 7, lett. i, d.lgs. n. 504 del 1992, chiedend o l’annullamento degli avvisi ed in subordine almeno la disapplicazione delle sanzioni, avendo fatto affidamento sul provvedimento di annullamento dei precedenti avvisi di accertamento per gli anni 2001-2004.
Il ricorso è stato rigettato in primo grado, con sentenza confermata in appello. Nella sentenza di secondo grado si è precisato che, ai fini dell’esenzione invocata, alla luce anche del regolamento comunale adottato, l’immobile deve essere utilizzato e posseduto da un ente non commerciale, mentre, nel caso di specie, proprietaria è una società, sebbene cooperativa, ed, inoltre, ne è necessaria una utilizzazione diretta da parte del possessore.

Avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale il contribuente ha proposto ricorso per cassazione, di cui ha chiesto la riunione con altri ricorsi pendenti, decisi separatamente.

La concessionaria per la riscossione si è costituita con controricorso.

Entrambe le parti hanno depositato memorie.

La causa è stata trattata all’adunanza camerale del 3 ottobre 2023.

CONSIDERATO

La ricorrente ha dedotto: 1) la violazione , ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., de ll’art. 2697 cod.civ., avendo fornito la prova, mediante produzione in giudizio dello statuto della cooperativa, dell’RAGIONE_SOCIALE comodata ria, del contratto di comodato gratuito e mediante la notifica, unitamente al ricorso per

cassazione, dei propri bilanci, dell’assenza di redditività e dei fatti che costituiscono il presupposto dell’esenzione; 2) la violazione, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., dell’art. 7, comma 1, lett. i), del d.lgs. n. 504 del 1992, non potendosi escludere l’esenzione in caso di concessione in comodato gratuito dell’immobile ad un soggetto privo di natura commerciale, la cui attività è meritevole e strumentale al perseguimento degli scopi statutari del comodante; 3) la violazione, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., dell’art. 7, comma 1, lett. i), del d.lgs. n. 504 del 1992 e degli artt. 2200 e 2195 c.c., dovendosi riconoscere il presupp osto soggettivo dell’esenzione, in quanto la forma della società per azioni della ricorrente è, comunque, compatibile con lo scopo mutualistico e la natura non commerciale dell’ente e l’attività di diffusione della pratica dello sport viene svolta per autoconsumo, in favore dei soci; 4) la violazione, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., dell’art. 10 della legge n. 212 del 2000, la cui applicazione è stata esclusa, nonostante la sussistenza, nel caso di specie, dell’obiettiva incertezza della norma fiscale e dell’affidamento della contribuente, ingenerato dalla condotta dell’amministrazione.
La controricorrente ha eccepito l’irritualità della produzione documentale effettuata ex art. 372 c.p.c. e contestato la fondatezza del ricorso. Nella memoria difensiva ha, inoltre, eccepito il giudicato, formatosi in virtù delle sentenze di questa Corte n. 14912 e 14913 del 2016, sull’assenza dei presupposti dell’esenzione invocata dalla contribuente.

In via pregiudiziale deve rilevarsi che, in tema di ICI, la sentenza che abbia deciso con efficacia di giudicato relativamente ad alcune annualità fa stato con riferimento anche ad annualità diverse, in relazione a quei fatti che appaiano elementi costitutivi della fattispecie a carattere tendenzialmente permanente (ad esempio, la categoria catastale dell’immobile), ma non con

riferimento ad elementi variabili (Cass., Sez. 5, 19 gennaio 2018, n. 1300), come quelli di cui si discute nella presente controversia (natura non commerciale dell’attività svolta, utiliz zazione diretta o indiretta dell’immobile, destinazione dell’immobile a determinate attività). Pure deve precisarsi che, come si evince dall’art. 2909 c.c., il giudicato si estende solo all’accertamento (dei fatti) e non anche all’interpretazione delle nor me giuridiche, che, essendo un’attività coessenziale alla funzione giurisdizionale, non può subire limitazioni, visto che il giudice è soggetto solo alla legge.
La documentazione ‘notificata’ unitamente al presente ricorso (bilanci della ricorrente), strumentale alla dimostrazione dei presupposti dell’esenzione invocata, non può essere esaminata in questa sede, stante l’art. 372, primo comma, c.p.c., che stabilisce che non è ammesso il deposito di atti e documenti non prodotti nei precedenti gradi del processo, tranne di quelli che riguardano la nullità della sentenza impugnata e l’ammissibilità del ricorso e del controricorso.

Nel merito, il ricorso è infondato.

5.1. In ordine ai primi tre motivi, concernenti il mancato riconoscimento dell’esenzione, è suf ficiente soffermarsi sul secondo motivo, avente ad oggetto l’utilizzazione indiretta dal fabbricato, che, ad avviso della ricorrente, non preclude, ricorrendo determinate condizioni, l’esenzione di cui all’art. 7, comma 1, lett. e, del d.lgs. n. 504 del 19 92, alla luce dell’orientamento della giurisprudenza di legittimità, espresso da Cass., Sez. 5, 18 dicembre 2015, n. 25508, secondo cui, in tema di imposta comunale sugli immobili, l’esenzione di cui all’art. 7, comma 1, lett. a), del d.lgs. n. 504 del 1992 spetta non soltanto se l’immobile è direttamente utilizzato dall’ente possessore (nella specie, una fondazione di religione e di culto) per lo svolgimento di compiti istituzionali, ma anche se il bene, concesso in comodato gratuito, sia utilizzato da un altro ente non commerciale per lo svolgimento
di attività meritevoli previste dalla norma agevolativa, al primo strumentalmente collegato ed appartenente alla stessa struttura del concedente (cfr. anche la più recente Cass., Sez. 5, 25 novembre 2022, n. 34772, secondo cui In tema di ICI, l’esenzione prevista dall’art. 7, comma 1, lett. i), del d.lgs. n. 504 del 1992 compete tendenzialmente solo in caso di utilizzo diretto del bene da parte dell’ente possessore, per lo svolgimento, con modalità non commerciali, delle attività previste dalla norma, potendo essere estesa all’ipotesi di utilizzo indiretto del bene solo qualora la concessione del godimento e dell’ uso – a favore di altro ente collegato all’ente possessore, nel perseguimento delle stesse finalità istituzionali – sia del tutto gratuita, senza alcuna forma di remunerazione). Tale orientamento giurisprudenziale non è pertinente nel caso di specie, in quanto si riferisce all’applicazione dell’art. 7, comma 1, lett. i, del d.lgs. n. 504 del 1992, mentr e la sentenza ha fatto applicazione dell’art. 9 del regolamento del Comune di Prato, ratione temporis vigente, in virtù del quale l’esenzione per gli immobili utilizzati dai soggetti di cui all’art.87 comma 1 lettera c) del testo unico delle imposte dei redditi, approvato con D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 e successive modificazioni, destinati allo svolgimento delle attività assistenziali, per l’infanzia, educative previdenziali, sanitarie, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive si applica soltanto ai fabbricati e a condizione che gli stessi, oltre che utilizzati, siano anche posseduti a titolo di proprietà o altro diritto reale di godimento, dall’ente non commerciale utilizzatore -disposizione con cui la ricorrente non si è neppure confrontata e che non risulta affetta da illegittimità, in quanto riconducibile all’art. 59, lett. c, del d.lgs. n. 446 del 1997, ai sensi del quale, con regolamento adottato a norma dell’articolo 52, i comuni possono stabilire che l’esenzione di cui all’articolo 7, comma 1, lettera i), del d.lgs. n. 504 del 1992, concernente gli immobili utilizzati da enti non
commerciali, si applica soltanto ai fabbricati ed a condizione che gli stessi, oltre che utilizzati, siano anche posseduti dall’ente non commerciale utilizzatore. Alla luce di tali premesse, i primi due motivi devono essere rigettati, con assorbimento del terzo motivo, il cui accoglimento non potrebbe, comunque, comportare il riconoscimento dell’esenzione.

In ordine all’ultimo motivo, concernente l’applicazione delle sanzioni, nessuna obiettiva incertezza o affidamento sussiste alla luce del regolamento del Comune di Prato, adottato con delibera n. 92 del 2005. A ciò si aggiunga che in ordine alla legittimità delle sanzioni la ricorrente non ha formulato alcun motivo di appello, secondo quanto dalla stessa riferito nel presente ricorso per cassazione.

In definitiva, il ricorso deve essere rigettato. Le spese seguono la soccombenza.

P.Q.M.

La Corte:

rigetta il ricorso;

condanna la ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese del giudizio di legittimità liquidate in euro 5000,00, oltre ad euro 200,00 per esborsi ed oltre rimborso forfettario delle spese generali nella misura del 15% ed altri accessori di legge;

ai sensi dell’articolo 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’articolo 1, comma 17, legge n. 228 del 2012, dichiara la sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 3 ottobre 2023.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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