Esenzione ICI enti non commerciali: la prova decisiva

Una congregazione religiosa si è vista negare l’esenzione ICI per enti non commerciali su un immobile scolastico. La Cassazione ha confermato la decisione, sottolineando che spetta al contribuente dimostrare che l’attività svolta non è di natura commerciale. La presenza di entrate significative, anche se non coprono le uscite, è stata considerata un indicatore di commercialità, rendendo insufficiente la semplice qualifica di ente religioso per ottenere il beneficio fiscale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 5 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Esenzione ICI Enti Non Commerciali: La Prova della Non Commercialità è Decisiva

L’esenzione ICI per enti non commerciali è un tema di grande rilevanza, specialmente per le organizzazioni religiose, culturali e assistenziali. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha ribadito un principio fondamentale: per beneficiare dell’esenzione, non basta essere un ente non commerciale, ma è necessario dimostrare in modo concreto che l’attività svolta nell’immobile non abbia natura commerciale. Analizziamo questa importante pronuncia.

I Fatti del Caso

Una congregazione religiosa ha impugnato un avviso di accertamento emesso da un Comune per il mancato pagamento dell’ICI relativa all’anno 2010. L’accertamento riguardava tre unità immobiliari, tra cui una classificata in catasto come scuola e laboratori scientifici (categoria B/05). La congregazione sosteneva di avere diritto all’esenzione in quanto ente non commerciale che svolgeva attività educative e religiose.

Nei primi due gradi di giudizio, le Commissioni Tributarie avevano parzialmente accolto il ricorso, riconoscendo l’esenzione per due immobili ma negandola per l’unità immobiliare adibita a scuola. La Commissione Tributaria Regionale, in particolare, aveva sottolineato che la contribuente non aveva fornito alcuna prova idonea a dimostrare che nell’immobile in questione si svolgesse esclusivamente attività con modalità non commerciali. Anzi, dal bilancio emergeva un volume di entrate di oltre 167.000 euro, che, sebbene non sufficiente a coprire le uscite, presupponeva lo svolgimento di un’attività commerciale. La congregazione ha quindi proposto ricorso in Cassazione.

La Decisione della Corte e le Motivazioni sull’esenzione ICI per enti non commerciali

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso della congregazione, confermando la legittimità dell’avviso di accertamento. Le motivazioni della Corte si fondano su principi consolidati in materia di onere della prova e di requisiti per l’esenzione fiscale.

L’Onere della Prova a Carico del Contribuente

Il punto centrale della decisione è che l’onere di provare la sussistenza dei presupposti per beneficiare di un’agevolazione fiscale, come l’esenzione ICI, grava interamente sul contribuente. L’amministrazione finanziaria, nell’avviso di accertamento, è tenuta a motivare la pretesa indicando i dati catastali dell’immobile e i riferimenti normativi. Non è tenuta, invece, a dimostrare l’inesistenza dei requisiti per l’esenzione.

Spetta al contribuente che invoca il beneficio dimostrare di possedere sia il requisito soggettivo (essere un ente non commerciale) sia quello oggettivo (l’utilizzo dell’immobile per attività meritevoli di esenzione, svolte con modalità non commerciali). Nel caso di specie, la congregazione non è riuscita a fornire questa prova.

La Natura Non Commerciale dell’Attività

La Corte ha ribadito che per ottenere l’esenzione, l’attività svolta nell’immobile deve essere priva di carattere commerciale. Questo significa che deve essere svolta a titolo gratuito o dietro versamento di un importo meramente simbolico, non in grado di coprire i costi del servizio.

Nel caso analizzato, il bilancio della congregazione mostrava entrate per circa 167.000 euro. Secondo i giudici, questo dato è un chiaro indice della natura commerciale dell’attività educativa, a nulla valendo il fatto che tali entrate non coprissero integralmente i costi, generando un disavanzo. La presenza di un corrispettivo parametrato al servizio offerto esclude la modalità non commerciale e, di conseguenza, il diritto all’esenzione.

Conclusioni

L’ordinanza in esame rappresenta un’importante conferma della giurisprudenza in materia di esenzione ICI per enti non commerciali. La decisione chiarisce che la qualifica soggettiva di ente non commerciale o religioso non è di per sé sufficiente a garantire il beneficio fiscale sugli immobili. È indispensabile fornire la prova rigorosa del requisito oggettivo: l’immobile deve essere utilizzato per lo svolgimento di attività istituzionali con modalità non commerciali. L’onere di questa prova ricade sul contribuente, che deve dimostrare, ad esempio attraverso documentazione contabile e statutaria, che il servizio viene erogato gratuitamente o a fronte di un contributo simbolico. In assenza di tale prova, la pretesa tributaria del Comune è da considerarsi legittima.

A chi spetta l’onere di provare i requisiti per l’esenzione ICI/IMU per gli enti non commerciali?
L’onere di provare la sussistenza dei presupposti oggettivi e soggettivi per beneficiare dell’esenzione fiscale spetta interamente al contribuente. L’ente impositore deve solo motivare l’atto di accertamento indicando i dati dell’immobile e le norme applicate.

La presenza di un disavanzo di bilancio è sufficiente per dimostrare la natura non commerciale di un’attività?
No. Secondo la Corte di Cassazione, il fatto che le entrate non coprano le uscite, generando un disavanzo, non è di per sé sufficiente a qualificare l’attività come non commerciale. L’elemento decisivo è la presenza di corrispettivi non simbolici, che indicano lo svolgimento di un’attività economica sul mercato.

Quali sono le condizioni per considerare un’attività svolta da un ente non commerciale come ‘non commerciale’ ai fini dell’esenzione ICI/IMU?
Per essere considerata ‘non commerciale’, l’attività deve essere svolta a titolo gratuito oppure dietro il versamento di un importo che sia puramente simbolico e non commisurato al costo del servizio offerto. Se viene richiesto un corrispettivo che copre una parte significativa dei costi, l’attività assume carattere commerciale e l’immobile non può beneficiare dell’esenzione.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 20247 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 20247 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: PAOLITTO LIBERATO

Data pubblicazione: 22/07/2024

ICI IMU Accertamento

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 1327/2023 R.G. proposto da RAGIONE_SOCIALE, in persona del suo legale rappresentante p.t. NOME (cf.: CODICE_FISCALE), rappresentata e difesa dall’avvocato NOME COGNOME (cf.: CODICE_FISCALE; pec: EMAIL);

-ricorrente –

contro

Comune di Catania (cf.: NUMERO_DOCUMENTO), in persona del suo Sindaco p.t. , rappresentato e difeso dall’avvocato NOME COGNOME (c.f.CODICE_FISCALE; pec: EMAIL);

-controricorrente – avverso la sentenza n. 7524/2022, depositata il 9 settembre 2022, della Commissione tributaria regionale della Sicilia;

udita la relazione della causa svolta, nella camera di consiglio del 16 maggio 2024, dal AVV_NOTAIO.

Rilevato che:

-con sentenza n. 7524/2022, depositata il 9 settembre 2022, la Commissione tributaria regionale della Sicilia ha rigettato l’appello proposto dalla parte, odierna ricorrente, così confermando il decisum di prime cure che, a sua volta, aveva parzialmente accolto l’impugnazione di un avviso di accertamento (n. 68251), emesso dal Comune di Catania in relazione all’I CI dovuta dalla contribuente per l’anno 2010 e per il possesso di due unità immobiliari e di un terreno;

1.1 -il giudice del gravame ha rilevato che:

-l’avviso di accertamento impugnato risultava «sufficientemente motivato con la indicazione dei dati catastali dell’immobile oggetto di tassazione e dei riferimenti normativi giustificativi della imposta applicata, mentre spetta al contribuente l’onere di provare la sussistenza dei presupposti oggettivi previsti dalla norma citata per fruire della invocata esenzione dalla imposta (v. Cass. n. 27165/2011)»;

la Commissione tributaria provinciale aveva accolto il ricorso con riferimento a due immobili per il quali era stata riconosciuta l’esenzione dal tributo ai sensi del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, art. 7, comma 1, lett. d ) e i ) , esenzione che, diversamente, non ricorreva per l’unità immobiliare censita in catasto al fol. 8, p.lla 48 (di categoria B/5);

-detta unità immobiliare, in effetti, non poteva godere dell’esenzione in quanto «nessuna prova stata fornita neanche in sede di appello idonea a dimostrare che nell’immobile in questione (classificato in catasto in categoria B/05 e quindi con destinazione a scuola e laboratori scientifici) si svolge esclusivamente attività diretta all’esercizio del culto e alla cura delle anime, alla formazione del clero e dei religiosi, alla catechesi, all’educazione cristiana ed alla didattica in concreto esercitata con modalità non commerciali»;
la prova in discorso nemmeno poteva desumersi dal bilancio di esercizio de ll’anno 2010 -dal quale emergeva che «le entrate complessive sono pari a euro 167.596,37, mentre le uscite sono pari a euro 174.996,00 con un disavanzo di periodo pari a euro 7.399,63» che, per di più, supportava «la tesi contraria evidenziando entrate pari ad euro 167.596,37 che presuppongono chiaramente lo svolgimento di una attività commerciale, a nulla valendo, ai fini della prova rilevante nel presente giudizio, che tali entrate non coprono le uscite»;
-la RAGIONE_SOCIALE ricorre per la cassazione della sentenza sulla base di un solo motivo;

il Comune di Catania resiste con controricorso, ed ha depositato memoria.

Considerato che:

-ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la ricorrente denuncia violazione del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36, comma 2, nn. 3 e 4, assumendo, in sintesi, che il giudice del gravame -nel rilevare l’insussistenza dei presupposti della reclamata esenzione -aveva omesso di esaminare i motivi di gravame con i quali era stata dedotta la nullità dell’atto impositivo per difetto di motivazione, atteso che le ragioni di insussistenza dei presupposti del l’esenzione era no state esposte (solo) nelle controdeduzioni depositate nel giudizio di primo grado, senza che, dunque, ne risultasse l’articolazione (anche) nell’avviso di accertamento impugnato , così che il giudice del gravame avrebbe dovuto rilevare la nullità dell’atto impositivo tenuto conto (anche) del divieto di integrazione della relativa motivazione in corso di giudizio;
-ne conseguiva, pertanto, la nullità della sentenza che -pronunciata senza dar conto delle ragioni postevi a fondamento con riferimento ai presupposti dell’esenzione – non riportava le richieste delle parti e l’esposizione dei motivi del loro rigetto ;

-il motivo di ricorso è manifestamente destituito di fondamento;

2.1 -il giudice del gravame ha espressamente esaminato la questione relativa alla motivazione dell’atto impositivo rilevando, come anticipato, che l’atto risultava «sufficientemente motivato con la indicazione dei dati catastali dell’immobile oggetto di tassazione e dei riferimenti normativi giustificativi della imposta applicata, mentre spetta al contribuente l’onere di provare la sussistenza dei presuppos ti oggettivi previsti dalla norma citata per fruire della invocata esenzione dalla imposta (v. Cass. n. 27165/2011)»;
2.2 -detta argomentazione -che chiaramente delimita i contorni dell’obbligo di motivazione dell’atto impositivo col richiamo al riparto dell’onere probatorio in tema di cause di esenzione o di esclusione del tributo -è, poi, del tutto conforme alla giurisprudenza della Corte secondo la quale l’obbligo motivazionale dell’accertamento deve ritenersi adempiuto tutte le volte in cui il contribuente sia stato posto in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali e, quindi, di contesta re efficacemente l’ an ed il quantum dell’imposta; in particolare, il requisito motivazionale esige, oltre alla puntualizzazione degli estremi soggettivi ed oggettivi della posizione creditoria dedotta, soltanto l’indicazione dei fatti astrattamente giustificativi di essa, che consentano di delimitare l’ambito delle ragioni adducibili dall’ente impositore nell’eventuale successiva fase contenziosa, restando, poi, affidate al giudizio di impugnazione dell’atto le questioni riguardanti l’effettivo verificarsi dei fatti stessi e la loro idoneità a dare sostegno alla pretesa impositiva (Cass., 24 agosto 2021, n. 23386; Cass., 30 gennaio 2019, n. 2555; Cass., 8 novembre 2017, n. 26431; Cass., 10 novembre 2010, n. 22841; Cass., 15 novembre 2004, n. 21571);
e si è, altresì, rimarcato che detto onere di motivazione non comporta l’obbligo di indicare anche le ragioni giuridiche relative al

mancato riconoscimento di ogni possibile esenzione prevista dalla legge ed astrattamente applicabile, poiché è onere del contribuente dedurre e provare l’eventuale ricorrenza di una causa di esclusione dell’imposta (Cass., 24 gennaio 2018, n. 1694; Cass., 11 giugno 2010, n. 14094);

2.3 -con riferimento, poi, al requisito cd. oggettivo necessario ai fini dell’esenzione prevista dal d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, art. 7, comma 1, lett. i ) -requisito costituito dallo svolgimento esclusivo nell’immobile di un’ attività con modalità non commerciali -la Corte ha statuito che detto requisito va , per l’appunto, accertato in concreto, e con onere probatorio a carico del contribuente (Cass., 16 luglio 2019, n. 19072; Cass., 8 luglio 2015, n. 14226; Cass., 21 marzo 2012, n. 4502);

2.4 -non sussisteva, pertanto, alcun difetto di motivazione dell’atto impositivo a riguardo dell’oggetto dell’imposizione, e dei relativi criteri di applicazione del tributo, laddove gravava sulla stessa contribuente l’onere di dedurre, e provare, i presupposti della reclamata esenzione;

2.5 -quanto, poi, ai presupposti della reclamata esenzione, le conclusioni cui è pervenuto il giudice del gravame sono in linea con la giurisprudenza della Corte, essendosi rilevato, secondo un consolidato, e risalente, orientamento che la disposizione di cui al d.lgs. n. 504 del 1992, art. 7, comma 1, lett. i ), deve essere interpretata nel senso che le previste esenzioni «presuppongono il ricorrere di una duplice condizione costituita dall’utilizzazione diretta degli immobili da parte dell’ente possessore e dall’esclusiva loro destinazione ad attività peculiari che non siano produttive di reddito» (così Cass. Sez. U., 26 novembre 2008, n. 28160 cui adde , ex plurimis , Cass., 20 luglio 2016, n. 14913; Cass., 4 giugno 2014, n. 12495; Cass., 6 dicembre 2013, n. 27418; Cass., 11 maggio 2012, n. 7385); e si è, quindi, rimarcato che,
ai fini dell’integrazione dell’esenzione, occorrono un requisito oggettivo – rappresentato dallo svolgimento esclusivo nell’immobile di attività di assistenza o di altre attività equiparate dal legislatore ai fini dell’esenzione – ed un requisito soggettivo – costituito, a sua volta, dallo svolgimento di tali attività da parte di un ente pubblico o privato che non abbia come oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali – (v., ex plurimis , Cass., 30 aprile 2019, n. 11409; Cass., 20 luglio 2016, n. 14913; Cass., 4 maggio 2016, n. 8870; Cass., 8 luglio 2015, n. 14226; Cass., 21 marzo 2012, n. 4502);
detti arresti sono stati ulteriormente ribaditi, anche in fattispecie perfezionatesi in epoca antecedente alla modifica normativa dell’art. 7, comma 1, lett. i), cit., ad opera del d.l. n. 1 del 2012, art. 91 bis, comma 1, conv. in l. n. 27 del 2012, essendosi rilevato che il diritto all’esenzione dall’ICI presuppone che l’utilizzo, seppur indiretto, dell’unità immobiliare avvenga con modalità non commerciali, così come ritenuto nella decisione della Commissione dell’Unione Europea del 19 dicembre 2012, a l fine di evitare che il regime dell’esenzione si risolva in un aiuto di Stato; così che è necessario, al fine dell’esclusione del carattere economico dell’attività, che quest’ultima sia svolta a titolo gratuito, ovvero dietro versamento di un importo simbolico (Cass., 14 settembre 2021, n. 24655, cit.; Cass., 30 settembre 2019, n. 24308; Cass., 5 settembre 2019, n. 22223; Cass., 15 marzo 2019, n. 7415; Cass., 8 luglio 2016, n. 13970);
-le spese del giudizio di legittimità, liquidate come da dispositivo, seguono la soccombenza di parte ricorrente nei cui confronti sussistono, altresì, i presupposti processuali per il versamento di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello previsto per il ricorso principale, se dovuto (d.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, c. 1quater ).

P.Q.M.

La Corte

-rigetta il ricorso;

-condanna la ricorrente al pagamento, in favore del controricorrente, delle spese del giudizio di legittimità liquidate in € 5.400,00 per compensi professionali ed € 200,00 per esborsi, oltre rimborso forfettario delle spese generali nella misura del 15% ed altri accessori di legge;

-ai sensi dell’art. 13 comma 1 -quater del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17, l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello previsto per il ricorso principale, a norma del comma 1bis , dello stesso articolo 13, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 16 maggio 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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