Esenzione ICI enti non commerciali e aiuti di Stato

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 33585 Anno 2025

Civile Sent. Sez. 5 Num. 33585 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 22/12/2025

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 4685/2022 R.G., proposto

DA

Comune di RAGIONE_SOCIALE (RA), in persona del Sindaco pro tempore , r appresentato e difeso dall’AVV_NOTAIO, con studio in Lecce, elettivamente domiciliata presso l’AVV_NOTAIO, con studio in Roma, giusta procura in margine al ricorso introduttivo del presente procedimento;

RICORRENTE

CONTRO

RAGIONE_SOCIALE, con sede in RAGIONE_SOCIALE (RA), in persona del Parroco pro tempore ;

INTIMATA

avverso la sentenza depositata dalla RAGIONE_SOCIALE tributaria regionale per l’Emilia -Romagna il 5 luglio 2021, n. 893/13/2021;

udita la relazione AVV_NOTAIOa causa svolta nella pubblica udienza del 12 novembre 2025 dal AVV_NOTAIO;

ICI IMU ACCERTAMENTO ESENZIONE PER GLI ENTI NON LUCRATIVI REGIME DE MINIMIS IUS SUPERVENIENS

udito il P.M., nella persona del Sostituto Procuratore Generale, AVV_NOTAIO , che ha concluso per l’accoglimento del ricorso ; dato atto che nessuno è comparso per il Comune di RAGIONE_SOCIALE

(RA);

FATTI DI CAUSA

Il Comune di RAGIONE_SOCIALE (RA) ha proposto ricorso per la cassazione AVV_NOTAIOa sentenza depositata dalla RAGIONE_SOCIALE tributaria regionale per l’Emilia -Romagna il 5 luglio 2021, n. 893/13/2021, la quale, in controversia su impugnazione di revoca di rimborso AVV_NOTAIO‘ICI versata dalla ‘ RAGIONE_SOCIALE ‘ per gli anni 2009, 2010 e 2011 (con provvedimento reso il 23 dicembre 2015, prot. n. NUMERO_DOCUMENTO), in relazione ad un fabbricato ubicato nel medesimo Comune e destinato a scuola paritaria, ha rigettato l’appello proposto dal Comune di RAGIONE_SOCIALE (RA) nei confronti del la ‘ RAGIONE_SOCIALE ‘ avverso la sentenza depositata dalla RAGIONE_SOCIALE tributaria provinciale di Ravenna il Torino il 15 dicembre 2017, n. 420/3/2017, con compensazione AVV_NOTAIOe spese giudiziali.
Il giudice di appello ha confermato la decisione di prime cure -che aveva accolto il ricorso originario AVV_NOTAIOa contribuente – sul rilievo che i presupposti per il riconoscimento alla contribuente del l’esenzione prevista da ll’art. 7 , comma 1, lett. i), del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, sussistessero in relazione agli anni di riferimento.

L a ‘ RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE ‘ è rimasta intimata.

Con ordinanza interlocutoria, valutando la rilevanza nomofilattica AVV_NOTAIOa questione concernente l’applicabilità del regime de minimis , con particolare riguardo alla relazione tra

l’esenzione da ICI e la disciplina euro -unitaria degli aiuti di Stato, così come risultante dalla decisione n. 2023/2103/UE AVV_NOTAIOa RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE del 3 marzo 2023, che è stata medio tempore oggetto di recepimento interno da parte AVV_NOTAIO‘art. 16 -bis del d.l. 16 settembre 2024, n. 131, convertito, con modificazioni, dalla legge 14 novembre 2024, n. 166 ( ‘ Misure urgenti per l’applicazione AVV_NOTAIOa sentenza AVV_NOTAIOa Corte di giustizia AVV_NOTAIO‘Unione europea del 6 novembre 2018, relative alle cause riunite da C-622/16 P a C-624/16 P, e AVV_NOTAIOe decisioni AVV_NOTAIOa RAGIONE_SOCIALE europea del 19 dicembre 2012 e del 3 marzo 2023 ‘ ), il collegio ha rinviato la causa a nuovo ruolo per la trattazione in pubblica udienza.
Il P.M. ha depositato conclusioni scritte, che sono state confermate in pubblica udienza.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Il ricorso è affidato ad un unico motivo, col quale si denuncia violazione e falsa applicazione AVV_NOTAIO‘art. 7, comma 1, lett. i), del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, nell’applicazione europeisticamente orientata, in combinato disposto con l’art. 2697 cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3), cod. proc. civ., per essere stato erroneamente ritenuto dal giudice di secondo grado che il contribuente avesse diritto all’esenzione per gli anni di riferimento, essendo stata riconosciuta la natura non simbolica AVV_NOTAIOa retta soltanto per l’ inidoneità alla copertura dei costi di gestione.
Prima di scrutinare il predetto motivo, il collegio è chiamato a verificare l’incidenza sulla presente controversia AVV_NOTAIOo ius superveniens , avendosi riguardo alla decisione n. 2023/2103/UE AVV_NOTAIOa RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE del 3 marzo 2023, che è stata medio tempore oggetto di recepimento interno da parte AVV_NOTAIO‘art. 16 -bis del d.l. 16 settembre 2024, n. 131,

convertito, con modificazioni, dalla legge 14 novembre 2024, n. 166.

2.1 Come è noto, la decisione n. 2013/284/UE AVV_NOTAIOa RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE del 19 dicembre 2012 aveva stabilito (art. 1) che: « L’aiuto di Stato accordato sotto forma di esenzione dall’ICI, concesso a enti non commerciali che svolgevano negli immobili esclusivamente le attività elencate all’articolo 7, primo comma, lettera i), del decreto legislativo n. 504/92, illecitamente posto in essere dall’Italia in violazione AVV_NOTAIO‘articolo 108, paragrafo 3, del trattato, è incompatibile con il mercato interno ».
2.2 Indi, la sentenza depositata dalla Corte di Giustizia AVV_NOTAIO‘Unione RAGIONE_SOCIALE il 6 novembre 2018, cause riunite C -622/16 P – C-623/16 P, C-624/16, RAGIONE_SOCIALE , ha chiarito che l’ordine di recupero di un aiuto illegale è la logica e normale conseguenza AVV_NOTAIO‘accertamento AVV_NOTAIOa sua illegalità e che diversamente si farebbero perdurare gli effetti anticoncorrenziali AVV_NOTAIOa misura, precisando che le decisioni AVV_NOTAIOa RAGIONE_SOCIALE AVV_NOTAIO‘Unione RAGIONE_SOCIALE volte ad autorizza re o vietare un regime RAGIONE_SOCIALE hanno portata generale.
2.3 Su tali premesse, ritenendo (§ 111) che « le autorità italiane non abbiano dimostrato l’impossibilità assoluta di recuperare gli aiuti illegali concessi mediante l’esenzione dall’ICI. In tali circostanze, il recupero è la normale conseguenza AVV_NOTAIO‘accertamento di un aiuto di Stato illegale nella decisione finale » la decisione n. 2023/2103/UE AVV_NOTAIOa RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE del 3 marzo 2023, aveva ordinato (art. 1) che: « L’Italia recupera dai beneficiari l’aiuto incompatibile concesso nell’ambito AVV_NOTAIOa misura di cui all’articolo 1 AVV_NOTAIOa decisione 2013/284/UE, ossia l’esenzione dall’imposta
comunale sugli immobili (ICI) concessa agli enti non commerciali che svolgevano negli immobili esclusivamente le attività elencate all’articolo 7, comma 1, lettera i), del decreto legislativo n. 504/92 » , pur con l’attenuazione ‘ fisiologica ‘ (artt. 2 e 3) che: « L’aiuto individuale concesso nel quadro del regime di cui all’articolo 1 non costituisce aiuto di Stato se, al momento AVV_NOTAIOa concessione, soddisfa le condizioni di un regolamento adottato a norma AVV_NOTAIO‘articolo 2 del regolamento (UE) 2015/1588 del Consiglio ( 37) o AVV_NOTAIO‘articolo 2 del regolamento (CE) n. 994/98 del Consiglio, a seconda di quale sia applicabile al momento AVV_NOTAIOa concessione AVV_NOTAIO‘aiuto »; e che: « L’aiuto individuale concesso nel quadro del regime di cui all’articolo 1 che, al momento AVV_NOTAIOa concessione, soddisfa le condizioni di un regolamento adottato a norma AVV_NOTAIO‘articolo 1 del regolamento (UE) 2015/1588 o AVV_NOTAIO‘articolo 1 del regolamento (CE) n. 994/98 o da qualunque altro regime di aiuti autorizzato, è compatibile con il mercato interno fino a concorrenza AVV_NOTAIO‘intensità di aiuto massima applicabile a detto tipo di aiuti ».
2.4 Al fine di assicurare , nell’ottica del recepimento interno, l’a pplicazione « AVV_NOTAIOa sentenza AVV_NOTAIOa Corte di giustizia AVV_NOTAIO‘Unione europea del 6 novembre 2018, relativa alle cause riunite da C-622/16 P a C-624/16 P, e AVV_NOTAIOe decisioni AVV_NOTAIOa RAGIONE_SOCIALE europea del 19 dicembre 2012 e del 3 marzo 2023 », l’art. 16bis del d.l. 16 settembre 2024, n. 131, convertito, con modificazioni, dalla legge 14 novembre 2024, n. 166, ha previsto, per un verso (comma 1), che « i soggetti passivi, che abbiano presentato la dichiarazione per l’imposta municipale propria e per il tributo per i servizi indivisibili per gli enti non commerciali (IMU/TASI ENC) in almeno uno degli anni 2012 e 2013, recante l’indicazione di un’imposta a debito
superiore a 50.000 euro annui, o che comunque siano stati chiamati a versare, anche a seguito di accertamento da parte dei RAGIONE_SOCIALE, un importo superiore a 50.000 euro annui, presentano, esclusivamente in via telematica, la dichiarazione per il recupero AVV_NOTAIO‘imposta comunale sugli immobili (ICI) relativamente al periodo dal 2006 al 2011, secondo il moAVV_NOTAIOo approvato con decreto del RAGIONE_SOCIALE, sentita l’RAGIONE_SOCIALE, con il quale sono stabilite anche le modalità di trasmissione AVV_NOTAIOa dichiarazione e di messa a disposizione AVV_NOTAIOa stessa ai RAGIONE_SOCIALE », per altro verso (commi 2 e 3) che tale versamento non deve essere « effettuato se nel periodo dal 2006 al 2011 non sono state superate le soglie di aiuto, ovvero sono stati rispettati le condizioni e i limiti previsti dalle discipline europee, al tempo vigenti, in materia di aiuti di Stato di importo limitato . ovvero « se l’ammontare AVV_NOTAIO‘aiuto soddisfa i requisiti stabiliti da un regolamento europeo che dichiara alcune categorie di aiuti compatibili con il mercato interno in applicazione degli articoli 107 e 108 del Trattato sul funzionamento AVV_NOTAIO‘Unione europea, ovvero se integra la compensazione di obblighi di servizio pubblico o la remunerazione AVV_NOTAIOa fornitura di servizi di interesse economico generale esentata dalla notifica alla RAGIONE_SOCIALE europea, secondo le condizioni e i requisiti prescritti dalla disciplina europea in materia, in applicazione AVV_NOTAIO‘articolo 106, paragrafo 2, del Trattato sul funzionamento AVV_NOTAIO‘Unione europea ».
2.5 Dunque, alla luce di un armonico coordinamento del diritto unionale e del diritto RAGIONE_SOCIALE, si pone l’esigenza di bilanciare il sollecito recupero AVV_NOTAIO‘ICI relativa alle annate suindicate (in quanto ‘ aiuto di stato illegale ‘) con la tolleranza accordata al regime esonerativo de minimis (in quanto ‘ aiuto di stato

legale ‘), in forza, dapprima, del regolamento n. 994/98/CE del Consiglio Europeo del 7 maggio 1998, e, poi, del regolamento n. 1407/2013/UE AVV_NOTAIOa RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE del 18 dicembre 2013, entro la soglia massima di € 200.000,00 nell’arco di un triennio.

Per cui, per effetto AVV_NOTAIOo ius superveniens , i contribuenti obbligati al pagamento AVV_NOTAIO‘ICI relativa al periodo compreso dall’anno 2006 all’anno 2011 possono beneficiare AVV_NOTAIO‘esonero dal recupero (anche in sede giudiziale) nei limiti AVV_NOTAIOe « soglie di aiuto », sempre che l’esenzione sia stata indebitamente invocata rispetto all’esercizio di un’attività svolta con modalità commerciali e, quindi, con finalità imprenditoriale (art. 2082 cod. civ.), rientrando potenzialmente nella sfera interdetta dall’art. 107 del Trattato sul funzionamento AVV_NOTAIO‘Unione RAGIONE_SOCIALE.
In definitiva, il richiamato art. 16bis del d.l. 16 settembre 2024, n. 131, lascia aperta agli enti non lucrativi la possibilità che il versamento possa essere escluso se nel periodo di riferimento gli ‘ aiuti ‘ percepiti siano contenuti nei limiti de minimis . Quindi, il versamento AVV_NOTAIO‘ICI relativa agli anni 2009, 2010 e 2011 può essere scongiurato se il quantum dovuto non supera il limite di € 200.000,00 in tre anni.

3. Pertanto, nella fattispecie in decisione, va fatta applicazione del principio secondo cui, nel giudizio di legittimità, lo ius superveniens , che introduca una nuova disciplina del rapporto controverso, può trovare di regola applicazione solo alla duplice condizione che, da un lato, la sopravvenienza sia posteriore alla proposizione del ricorso per cassazione, e ciò perché, in tale ipotesi, il ricorrente non ha potuto tener conto dei mutamenti operatisi successivamente nei presupposti legali che condizionano la disciplina dei singoli casi concreti; e,
dall’altro lato, la normativa sopraggiunta sia pertinente rispetto alle questioni agitate nel ricorso, posto che i principi generali AVV_NOTAIO‘ordinamento in materia di processo per cassazione – e soprattutto quello che impone che la funzione di legittimità sia esercitata attraverso l’individuazione AVV_NOTAIOe censure espresse nei motivi di ricorso e sulla base di esse – impediscono di rilevare d’ufficio (o a seguito di segnalazione fatta dalla parte mediante memoria difensiva) regole di giudizio determinate dalla sopravvenienza di disposizioni, ancorché dotate di efficacia retroattiva, afferenti ad un profilo AVV_NOTAIOa norma applicata che non sia stato investito, neppure indirettamente, dai motivi di ricorso e che concernano, quindi, una questione non sottoposta al giudice di legittimità (Cass., Sez. Lav., 1 ottobre 2012, n. 16642; Cass., Sez. 5^, 24 luglio 2018, n. 19617). Per cui, ove la nuova situazione di diritto obiettivo (che può conseguire, oltre che all’entrata in vigore o alla dichiarazione di illegittimità costituzionale di una norma di legge, anche alla decisione di organismi comunitari) richieda accertamenti di fatto non necessari alla stregua AVV_NOTAIOa precedente disciplina, questi debbono essere compiuti in sede di merito, al qual fine, ove il processo si trovi nella fase di cassazione, deve disporsi il rinvio AVV_NOTAIOa causa al giudice di appello (tra le tante: Cass., Sez. Lav., 17 marzo 2005, n. 5888; Cass., Sez. 5^, 19 gennaio 2018, n. 1325; Cass., Sez. 5^, 7 agosto 2020, n. 16812; Cass., Sez. Lav., 8 aprile 2024, n. 9396; Cass., Sez. Trib., 9 dicembre 2024, n. 31648).
Così, la sopravvenuta decisione AVV_NOTAIOa RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE è immediatamente applicabile, trattandosi, ai sensi AVV_NOTAIO‘art. 288 del Trattato sul funzionamento AVV_NOTAIO‘Unione RAGIONE_SOCIALE, di atto normativo vincolante e, dunque, di ius superveniens , sicché il giudice di legittimità è tenuto a dare immediata attuazione,

anche d’ufficio, alla nuova regolamentazione AVV_NOTAIOa materia oggetto AVV_NOTAIOa decisione comunitaria, decidendo nel merito ovvero, se sia necessario un accertamento dei presupposti di fatto, cassando la sentenza impugnata e rimettendo al giudice di rinvio il relativo compito (Cass., Sez. Lav., 30 giugno 2016, n. 13458; Cass., Sez. 5^, 17 dicembre 2019, n. 33319; Cass., Sez. 5^, 27 aprile 2021, n. 11038; Cass., Sez. 5^, 12 luglio 2022, n. 22046; Cass., Sez. Trib., 1 agosto 2024, n. 21722; Cass., Sez. Trib., 20 settembre 2024, n. 25273; Cass., Sez. Trib., 22 marzo 2025, n. 7681).
4 . Con specifico riferimento, poi, all’incidenza AVV_NOTAIOe sopravvenienze normative di fonte unionale sul regime de minimis , questa Corte ha avuto modo di precisare, per un verso, che, trattandosi di accertamento in fatto, spetta al giudice di merito valutare la sussistenza AVV_NOTAIOe condizioni che, secondo la sopravvenuta decisione AVV_NOTAIOa RAGIONE_SOCIALE AVV_NOTAIO‘Unione RAGIONE_SOCIALE, fanno ri tenere comunque compatibili gli aiuti in esame con il mercato interno, ai sensi AVV_NOTAIO‘art. 107, par. 2, del Trattato sul funzionamento del l’Unione RAGIONE_SOCIALE, e, per altro verso, che la prova AVV_NOTAIOe circostanze presupposte è a carico del soggetto che invoca il beneficio fiscale, ma l’applicazione AVV_NOTAIOo ius superveniens , rappresentato dalla vincolante decisione AVV_NOTAIOa RAGIONE_SOCIALE AVV_NOTAIO‘Unione RAGIONE_SOCIALE, che è sopravvenuta nel corso del giudizio di appello, e la sua diretta incidenza sulla decisione AVV_NOTAIOa lite, nel determinare la cassazione AVV_NOTAIOa sentenza impugnata, consentono alle parti l’esibizione, in sede di rinvio, di quei documenti prima non ottenibili ovvero l’accertamento di quei fatti che in base alla precedente disciplina non erano indispensabili, ma che costituiscono il presupposto per l’applicazione AVV_NOTAIOa nuova regola giuridica (in termini: Cass., Sez. 6^-5, 26 giugno 2019,
n. 17199; Cass., Sez. 5^, 17 dicembre 2019, n. 33319; Cass., Sez. 6^-5, 27 ottobre 2021, n. 30249; Cass., Sez. Trib., 10 ottobre 2022, n. 29503; Cass., Sez. Trib., 22 novembre 2023, n. 32369; Cass., Sez. Trib., 11 dicembre 2024, n. 31976; Cass., Sez. Trib., 22 marzo 2025, n. 7681).

Dunque, anche considerando la sopravvenienza AVV_NOTAIOa suddetta decisione in corso di causa, l’accertamento positivo sull’esistenza AVV_NOTAIOe condizioni per l’esclusione dal recupero degli aiuti di Stato non può che essere demandato al giudice di merito (in caso speculare: Cass., Sez. Trib., 14 maggio 2025, n. 12928).

A tal fine, in relazione all’apprezzamento dei requisiti stabiliti dall’art. 16 -bis , comma 2, del d.l. 6 settembre 2024, n. 131, convertito, con modificazioni, dalla legge 14 novembre 2024, n. 166, il giudice del rinvio dovrà tenere conto che:

-l’art. 7 del regolamento n. 1407/2013/UE (regolamento adottato sulla base giuridica AVV_NOTAIO‘art. 2 del regolamento n. 994/98/CE) ha disposto, in via transitoria, nei seguenti termini: «1. Il presente regolamento si applica agli aiuti concessi prima AVV_NOTAIO‘entrata in vigore AVV_NOTAIOo stesso purché l’aiuto sia conforme a tutte le condizioni di cui al presente regolamento. Gli aiuti non rispondenti a dette condizioni sono sottoposti alla valutazione AVV_NOTAIOa RAGIONE_SOCIALE conformemente agli orientamenti e alle comunicazioni applicabili. 2. Si ritiene che per gli aiuti « de minimis » individuali concessi tra il 2 febbraio 2001 e il 30 giugno 2007, che soddisfano le condizioni del regolamento (CE) n. 69/2001, non ricorrano tutti i criteri di cui all’articolo 107, paragrafo 1, del trattato e che essi siano pertanto esentati dall’obbligo di notifica di cui all’articolo 108, paragrafo 3, del trattato. 3. Si ritiene che per gli aiuti « de minimis » individuali concessi tra il 1° gennaio 2007 e il 30
giugno 2014, che soddisfano le condizioni del regolamento (CE) n. 1998/2006, non ricorrano tutti i criteri di cui all’articolo 107, paragrafo 1, del trattato e che essi siano pertanto esentati dall’obbligo di notifica di cui all’articolo 108, paragrafo 3, del trattato. 4. Alla fine del periodo di applicazione del presente regolamento, questo continuerà ad applicarsi per un ulteriore periodo di sei mesi a tutti i regimi di aiuti « de minimis » che soddisfano le condizioni in esso stipulate »;

– tale disposizione, nel richiamare i previgenti regolamenti de minimis (n. 69/2001/CE e n. 1998/2006/CE, entrambi adottati, così come il regolamento n. 1407/2013/UE, sulla medesima base giuridica offerta dal regolamento n. 994/98/CE, a sua volta testualmente richiamato dall’art. 2 AVV_NOTAIOa decisione n. 2023/2103), ha espressamente confermato la legittimità degli aiuti de minimis già concessi (in quanto esentati dall’obbligo di notifica di cui all’articolo 108, par. 3, del Trattato di funzionamento AVV_NOTAIO‘Union e RAGIONE_SOCIALE, non ricorrendo « tutti i criteri di cui all’articolo 107, paragrafo 1, del trattato ») che, pertanto, possono essere ricondotti alla disciplina (retroattiva) del nuovo regolamento;
– secondo le indicazioni rinvenienti dagli stessi regolamenti sopra ricordati ( considerando n. 5 del regolamento n. 69/2001/CE; considerando n. 9 del 1998/2006/CE; considerando n. 10 del regolamento n. 1407/2013/UE), la soglia di aiuto (predeterminata in € 200.000,00 dall’art. 3, par. 2, del regolamento n. 1407/2013/UE, così come dall’art. 2, par. 2, del regolamento n. 1998/2006/CE) va ascritta « nell’arco di tre esercizi finanziari » e che il triennio in questione rileva quale periodo mobile (Cass., Sez. Trib., 27 dicembre 2024, n. 34530) nel senso che (come precisato nei predetti consideranda) « Il periodo di tre anni da prendere in considerazione ai fini del
presente regolamento deve essere valutato su base mobile, nel senso che, in caso di nuova concessione di un aiuto « de minimis », si deve tener conto AVV_NOTAIO‘importo complessivo degli aiuti « de minimis » concessi nell’esercizio finanziario in questione e nei due esercizi finanziari precedenti »;

-venendo in considerazione, nella fattispecie, l’ICI dovuta dal contribuente per gli anni 2010 e 2011 e, con questa, l’esenzione rispondente ad un regime di aiuto previsto da disposizione di legge RAGIONE_SOCIALE (art. 7, comma 1, lett. i), del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504), la soglia di aiuto de minimis impone la considerazione del nuovo aiuto (anno 2011) e di quelli concessi nei due anni precedenti, secondo la specifica disciplina dei versamenti del tributo di cui all’art. 10 del d.lgs. 30 novembre 1992, n. 504;
– come questa Corte ha in più occasioni rilevato (in conformità AVV_NOTAIOe disposizioni di cui ai citati regolamenti de minimis ), l’aiuto di Stato deve essere preso in considerazione come concesso nel momento in cui è accordato, indipendentemente dalla sua effettiva erogazione (art. 3, par. 4, del regolamento n. 1407/2013/UE; art. 2 e considerando n. 10 del regolamento n. 1998/2006/CE; art. 2 e considerando n. 5 del regolamento n. 69/2001/CE – Cass., Sez. 5^, 21 novembre 2019, n. 30373; Cass., Sez. 5^, 27 novembre 2019, n. 30927; Cass., Sez. Trib., 27 dicembre 2024, n. 34530);
-l’onere AVV_NOTAIOa prova dei presupposti di applicazione AVV_NOTAIOa regola de minimis grava su chi l’invoca (dunque, sul contribuente: Cass., Sez. Lav., 6 aprile 2020, n. 7704; Cass., Sez. Lav., 27 gennaio 2022, n. 2452; Cass., Sez. 1^, 4 dicembre 2023, n. 33683; Cass., Sez. Lav., 19 gennaio 2023, n. 1583; Cass., Sez. Lav., 4 dicembre 2024, n. 31006);

l’onere probatorio gravante sul contribuente, al fine del rispetto del regolamento de minimis , potrà essere assolto, per il solo periodo antecedente alla data di entrata in funzione del registro centrale degli aiuti di Stato (31 maggio 2017), mediante il deposito di un’autocertificazione attestante il mancato percepimento di aiuti di tal tipo, purché sia riferita ai trienni comprendenti l’anno di entrata in vigore AVV_NOTAIOa norma agevolativa, a prescindere da quando è stato percepito, senza che eventuali errori nell’individuazione del triennio possano essere sanati o integrati mediante la produzione di tale autocertificazione nel giudizio di legittimità (Cass., Sez. Trib., 27 dicembre 2024, n. 34530; Cass., Sez. Trib., 8 luglio 2025, n. 18673);
in caso di superamento AVV_NOTAIOa citata soglia, riacquista vigore in pieno la disciplina del divieto che involge l’intera somma, la quale deve necessariamente essere recuperata, e non solo per la parte che eccede la soglia di tolleranza (Cass., Sez. Trib., 3 novembre 2023, n. 30651; Cass., Sez. Trib., 23 luglio 2025, n. 20921);

il cumulo degli aiuti di Stato -espressamente disciplinato dall’art. 5 del regolamento n. 1407/2013/UE (vedasi, altresì, l’art. 2, par. 5, del regolamento n. 1998/2006/CE) – va considerato ai fini del rispetto AVV_NOTAIOa citata soglia di € 200.000,00.

In tale prospettiva, quindi, il ricorso va riletto e reinterpretato attraverso la lente AVV_NOTAIOo ius superveniens , che ha ribadito la natura di ‘ aiuto di stato illegittimo ‘ per l’esenzione usufruita dagli enti non lucrativi con riguardo agli immobili destinati ad attività svolte con modalità non commerciali ed ha sancito la recuperabilità generalizzata dei tributi non versati per tale causale nel periodo compreso tra gli

anni 2016/2021, rimettendo al regime de minimis (nella versione vigente ratione temporis ) per individuare le condizioni immunizzanti dalla ripetizione AVV_NOTAIO‘indebita agevolazione. Per cui, è inevitabile che la pretesa impositiva debba essere riesaminata e rivalutata in sede di rinvio alla luce AVV_NOTAIOe regole dettate e dei limiti stabiliti dal diritto unionale, tenendo conto del conseguente ampliamento AVV_NOTAIO‘area di imponibilità.

7. Ciò detto, quindi, il motivo è fondato per quanto di ragione. 7.1 L’art. 7, comma 1, lett. i), del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, nel testo novellato dall’art. 39 del d.l. 4 luglio 2006, n. 223, convertito, con modificazioni, nella legge 4 agosto 2006, n. 248, che ha sostituito il comma 2bis AVV_NOTAIO‘art. 7 del d.l. 30 settembre 2005, n. 203, convertito, con modificazioni, dalla legge 2 dicembre 2005, n. 281, ha stabilito che l’esenzione per « gli immobili utilizzati dai soggetti di cui all’art. 87, comma 1, lettera c), del testo unico AVV_NOTAIOe imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente AVV_NOTAIOa Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 e successive modificazioni, destinati esclusivamente allo svolgimento di attività assistenziali, previdenziali, sanitarie, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive », è applicabile alle attività indicate nella medesima lettera « che non abbiano esclusivamente natura commerciale ».
7 .2 Occorre rammentare, inoltre, che l’esenzione è subordinata alla compresenza di un requisito soggettivo, costituito dallo svolgimento di tali attività da parte di un ente che non abbia come oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali (art. 87, comma 1, lett. c), del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, a cui rinvia il citato art. 7 del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504), e di un requisito oggettivo, rappresentato dallo svolgimento esclusivo nell’immobile di attività di assistenza o di altre attività equiparate, il cui accertamento deve essere
operato in concreto, verificando che l’attività cui l’immobile è destinato, pur rientrando tra quelle esenti, non sia svolta con le modalità di un’attività commerciale (Cass., Sez. 5^, 21 marzo 2012, n. 4502; Cass., Sez. 5^, 8 luglio 2015, n. 14226; Cass., Sez. 5^, 8 luglio 2016, n. 13966, 13967, 13969, 13970 e 13971; Cass., Sez. 5^, 30 maggio 2017, n. 13574; Cass., Sez. 6^-5, 3 giugno 2018, n. 15564; Cass., Sez. 5^, 11 aprile 2019, nn. 10123 e 10124; Cass., Sez. 5^, 30 dicembre 2019, n. 34602; Cass., Sez. 5^, 15 dicembre 2020, n. 28578; Cass., Sez. 5^, 10 febbraio 2021, nn. 3244, 2345, 3248 e 3249; Cass., Sez. 5^, 9 giugno 2021, n. 16262; Cass., Sez. 5^, 14 settembre 2021, n. 24655 e 24644; Cass., Sez. Trib., 7 novembre 2022, nn. 32742 e 32765; Cass., Sez. Trib., 7 dicembre 2022, nn. 36028 e 36032; Cass., Sez. Trib., 16 febbraio 2023, n. 4915 e 4917; Cass., Sez. Trib., 15 giugno 2023, n. 17108; Cass., Sez. Trib., 12 marzo 2024, n. 6501; Cass., Sez. Trib., 10 luglio 2025, n. 18946).
7.3 Sul diverso versante AVV_NOTAIOa compatibilità AVV_NOTAIOa norma in esame con il diritto AVV_NOTAIO‘Unione RAGIONE_SOCIALE, da tempo si è affermato un orientamento di legittimità secondo cui, dovendo tenersi conto AVV_NOTAIOa decisione adottata dalla RAGIONE_SOCIALE AVV_NOTAIO‘Unione RAGIONE_SOCIALE del 19 dicembre 2012, l’esenzione prevista in favore degli enti non commerciali dall’art. 7, comma 1, lett. i), del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, è compatibile con il divieto di aiuti di Stato sancito dalla normativa AVV_NOTAIO‘Unione RAGIONE_SOCIALE solo qualora abbia ad oggetto immobili destinati allo svolgimento di attività non economica nei termini sopra precisati: cioè, quando l’attività sia svolta a titolo gratuito ovvero dietro il versamento di un corrispettivo simbolico (Cass., Sez. 5^, 12 febbraio 2019, n. 4066; Cass., Sez. 5^, 12 aprile 2019, n. 10288; Cass., Sez. 6^, 10 settembre 2020, n.
18831; Cass., Se. 5^, 11 febbraio 2021, nn. 3443, 3444 e 3446; Cass., Sez. 6^-5, 13 maggio 2022, n. 15364; Cass., Sez. 5^, 25 settembre 2022, n. 34766; Cass., Sez. 5^, 14 febbraio 2023, n. 4579; Cass., Sez. 5^, 12 marzo 2024, n. 6501).

Sul punto, questa Corte ha verificato se l’art. 7, comma 1, lett. i), del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, in tema di esenzione da ICI, nelle sue diverse formulazioni succedutesi nel tempo, concretizzasse una forma di aiuto di Stato in violazione del diritto AVV_NOTAIO‘Unione RAGIONE_SOCIALE, in particolare con l’art. 107, paragrafo 1, del Trattato, secondo il quale: « sono incompatibili con il mercato interno, nella misura in cui incidano sugli scambi tra Stati membri, gli aiuti concessi dagli Stati, ovvero mediante risorse statali, sotto qualsiasi forma che, favorendo talune imprese o talune produzioni, falsino o minaccino di falsare la concorrenza ».
È stato, poi, precisato che anche un ente senza fine di lucro può svolgere attività economica, cioè offrire beni o servizi sul mercato; la finalità sociale AVV_NOTAIO‘attività svolta non è, dunque, di per sé sufficiente ad escluderne la classificazione in termini di attività economica; per escludere la natura economica AVV_NOTAIO‘attività è necessario che essa sia svolta a titolo gratuito o dietro il versamento di un importo simbolico.

Né può tenersi conto AVV_NOTAIOa circolare emanata dal RAGIONE_SOCIALE il 26 gennaio 2009, n. 2/F, nella parte esplicativa dei criteri utili per stabilire quando le attività di cui all’art. 7, comma 1, lett. i, del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, debbano essere considerate di natura « non esclusivamente commerciale ».

La RAGIONE_SOCIALE AVV_NOTAIO‘Unione RAGIONE_SOCIALE ha ritenuto, infatti, che l’applicazione dei criteri di cui alla citata circolare non vale ad

escludere la natura economica AVV_NOTAIOe attività interessate ed ha concluso nel senso che l’esenzione di cui all’art. 7, comma 1, lett. i, del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504 costituisce aiuto di Stato (in quella ipotesi, tuttavia, non è stato ritenuto possibile ordinare il recupero AVV_NOTAIOe somme).

Tale ultimo aspetto è stato affrontato e risolto dalla sentenza depositata dalla Corte di Giustizia AVV_NOTAIO‘Unione RAGIONE_SOCIALE il 6 novembre 2018, cause riunite C-622/16 P – C-623/16 P, C624/16, RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE ed RAGIONE_SOCIALE , con la quale è stato chiarito che l’ordine di recupero di un aiuto illegale è la logica e normale conseguenza AVV_NOTAIO‘accertamento AVV_NOTAIOa sua illegalità e che diversamente si farebbero perdurare gli effetti anticoncorrenziali AVV_NOTAIOa misura; in questo senso è stato precisato che le decisioni AVV_NOTAIOa RAGIONE_SOCIALE AVV_NOTAIO‘Unione RAGIONE_SOCIALE volte ad autorizzare o vietare un regime RAGIONE_SOCIALE hanno portata generale.
Se ne è concluso, quindi, dando seguito al più recente orientamento AVV_NOTAIOa giurisprudenza di legittimità (Cass., Sez. 5^, 12 febbraio 2019, n. 4066; Cass., Sez. 5^, 12 aprile 2019, n. 10288; Cass., Sez. 6^, 10 settembre 2020, n. 18831; Cass., Sez. 5^, 11 febbraio 2021, nn. 3443, 3444 e 3446; Cass., Sez. 6^-5, 13 maggio 2022, n. 15364; Cass., Sez. 5^, 15 giugno 2023, n. 17142; Cass., Sez. 5^, 12 marzo 2024, n. 6501), che l’esenzione prevista in favore degli enti non commerciali dall’art. 7, comma 1, lett. i, del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, è compatibile con il divieto di aiuti di Stato sancito dalla normativa AVV_NOTAIO‘Unione RAGIONE_SOCIALE soltanto qualora abbia ad oggetto immobili destinati allo svolgimento di attività non economica nei termini sopra precisati: cioè, quando l’attività
sia svolta a titolo gratuito ovvero dietro il versamento di un corrispettivo simbolico.

Ed è questa la disposizione normativa (nell’interpretazione ‘ europeisticamente ‘ orientata di questa Corte) da applicare ratione temporis alla fattispecie in esame, con riguardo al pagamento AVV_NOTAIO‘ICI per gli anni 2010 e 2011, prima AVV_NOTAIOe modifiche apportate dall’art. 91 -bis del d.l. 24 gennaio 2012, n.1, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 marzo 2012, n. 27, e dall’art. 11bis del d.l. 28 dicembre 2013, n. 149, convertito, con modificazioni, dalla legge 21 febbraio 2014, n. 7.4 Ora, con particolare riguardo alle attività didattiche, la RAGIONE_SOCIALE AVV_NOTAIO‘Unione RAGIONE_SOCIALE ha stabilito che « queste si ritengono svolte con modalità non commerciali se sono soddisfatte alcune condizioni specifiche. In particolare, l’attività deve essere paritaria rispetto all’istruzione pubblica e la scuola deve garantire la non discriminazione in fase di accettazione degli alunni; la scuola deve inoltre accogliere gli alunni portatori di handicap, applicare la contrattazione collettiva, avere strutture adeguate agli standard previsti e prevedere la pubblicazione del bilancio. Oltre a ciò, l’attività deve essere svolta a titolo gratuito, ovvero dietro versamento di un importo simbolico, tale da coprire solamente una frazione del costo effettivo del servizio, tenuto anche conto AVV_NOTAIO‘assenza di relazione con lo stesso. Al riguardo, la RAGIONE_SOCIALE ricorda che, conformemente alla giurisprudenza, non costituiscono attività economica i corsi offerti da determinati stabilimenti che formano parte del sistema AVV_NOTAIO ‘istruzione pubblica e sono finanziati, del tutto o prevalentemente, con fondi pubblici. La natura non economica AVV_NOTAIO‘istruzione pubblica non viene in linea di principio contraddetta dal fatto che talvolta gli alunni o i loro genitori debbano versare tasse scolastiche o di iscrizione,
che contribuiscono ai costi di esercizio del sistema scolastico, purché tali contributi finanziari coprano solo una frazione del costo effettivo del servizio e non possano pertanto considerarsi una retribuzione del servizio prestato. Come anche la RAGIONE_SOCIALE ha riconosciuto nella comunicazione sull’applicazione AVV_NOTAIOe norme AVV_NOTAIO‘Unione RAGIONE_SOCIALE in materia di aiuti di Stato alla compensazione concessa per la prestazione di servizi di interesse economico generale, tali principi riguardano la formazione professionale, la scuola elementare e gli asili nido privati e pubblici, l’attività d’insegnamento esercitata in via accessoria nelle università, nonché l’offerta di istruzione universitaria. Alla luce di quanto precede, la RAGIONE_SOCIALE ritiene che le rette di importo simbolico cui si riferisce il decreto non possano essere considerate una remunerazione del servizio fornito. Pertanto, nella fattispecie, considerati i requisiti generali e soggettivi di cui agli articoli 1 e 3 del regolamento e i requisiti oggettivi specifici di cui all’articolo 4, la RAGIONE_SOCIALE ritiene che il servizio didattico fornito dagli enti in questione non possa essere considerato un’attività economica ».
7.5 Il legislatore RAGIONE_SOCIALE ha successivamente provveduto ad abrogare l’ICI e ad introdurre l’IMU sulla componente immobiliare; in particolare, il d.lgs 14 marzo 2011, n. 23, ha introdotto nel nostro ordinamento l’IMU con decorrenza dall’anno 2014 (artt. 7 e 8) ed ha confermato anche per essa le esenzioni previste per l’ICI dall’art. 7, comma 1, lett. d) e lett. i), del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504 (art. 9, comma 8); peraltro, il d.l. 6 dicembre 2011, n. 201, convertito, con modificazioni, dalla legge 22 dicembre 2011, n. 214, che ha modificato alcuni aspetti AVV_NOTAIO‘imposta rispetto alla sua concezione originaria, ha poi ritenuto opportuno anticipare in
via sperimentale l’applicazione AVV_NOTAIOa nuova imposta già con decorrenza dall’anno 2012 (art. 13), senza, comunque, intervenire sull’esenzione per gli immobili di cui al ricordato art. 7, comma 1, lett. d) e lett. i), del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504.

In seguito, l’art. 91bis , comma 1, del d.l. 24 gennaio 2012, n. 1, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 marzo 2012, n. 27, che, con decorrenza dall’1 gennaio 2013 (quindi, esulante dalla fattispecie in esame), ha modificato il testo AVV_NOTAIO‘art. 7, lett. i, del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, che è stato così riformulato: « Sono esenti dall’imposta: (…) i) gli immobili utilizzati dai soggetti di cui all’articolo 87 , comma 1, lettera c), del testo unico AVV_NOTAIOe imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente AVV_NOTAIOa Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e successive modificazioni, destinati esclusivamente allo svolgimento con modalità non commerciali di attività assistenziali, previdenziali, sanitarie, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive, nonché AVV_NOTAIOe attività di cui all’articolo 16, lettera a), AVV_NOTAIOa legge 20 maggio 1985, n. 222 ». L’esenzione dall’IMU è attualmente fruibile da parte di soggetti che soddisfino contemporaneamente due requisiti: l’uno soggettivo e l’altro oggettivo; ai fini AVV_NOTAIO‘esenzione, gli immobili gravati dal tributo devono essere utilizzati direttamente da soggetti (pubblici o privati) che non abbiano come oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali ed ivi svolgano, effettivamente, con modalità non commerciali, attività « assistenziali, previdenziali, sanitarie, di ricerca scientifica, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive, nonché (quelle) di cui all’art. 16, lett. a), AVV_NOTAIOa legge 20 maggio 1985, n. 222 ».
Con tale disposizione, dunque, il legislatore RAGIONE_SOCIALE ha riformulato l’esenzione (ora riferita all’IMU), introducendo l’ulteriore requisito secondo cui l’attività agevolata deve svolgersi con modalità « non commerciali »; pertanto, ai requisiti oggettivo e soggettivo già vigenti si affianca ora il riferimento alle concrete modalità di esercizio AVV_NOTAIO‘attività che deve svolgersi nell’immobile perché l’esenzione possa applicarsi.

Così, la giurisprudenza di legittimità ha ribadito che, in tema di IMU, l’esenzione prevista dall’art. 7, comma 1, lett. i), del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, si applica agli immobili di cui all’art. 9, comma 8, del d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23, destinati esclusivamente allo svolgimento con modalità non commerciali di attività assistenziali, previdenziali, sanitarie, di ricerca scientifica, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive, nonché AVV_NOTAIOe attività di cui all’art. 16, lett. a, AVV_NOTAIOa legge 20 maggio 1985, n. 222 (attività di religione e di culto), purché essi siano direttamente utilizzati dall’ente possessore e siano destinati esclusivamente ad attività peculiari non produttive di reddito, non spettando il beneficio in caso di utilizzazione indiretta, seppur assistita da finalità di pubblico interesse (Cass., Sez. 5^, 15 giugno 2023, n. 17100).
Si pone, quindi, la questione AVV_NOTAIOa prova dei requisiti previsti dall’art. 7, comma 1, lett. i), del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, per beneficiare AVV_NOTAIO‘esenzione dall’ICI (ma lo stesso dicasi per l’esenzione dall’IMU, stante l’espresso richiamo a tale a gevolazione da parte AVV_NOTAIO‘art. 9, comma 8, del d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23).

Sotto il profilo AVV_NOTAIOa distribuzione degli oneri probatori è stato affermato, ed è un principio del tutto condiviso da questo collegio, che « il contribuente ha l’onere di dimostrare

l’esistenza, in concreto, dei requisiti AVV_NOTAIO‘esenzione, mediante la prova che l’attività cui l’immobile è destinato, pur rientrando tra quelle esenti non sia svolta con le modalità di un’attività commerciale » (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 2 aprile 2015, n.6711; Cass., Sez. 6^-5, 16 luglio 2019, n. 19072; Cass., Sez. 6^-5, 25 maggio 2021, n. 14316; Cass., Sez. Trib., 25 novembre 2022, n. 34766; Cass., Sez. Trib., 17 ottobre 2023, n. 28756; Cass., Sez. Trib., 8 agosto 2024, n. 22565).

7.6 L’art. 9, comma 6, del d.l. 10 ottobre 2012 n. 174, convertito, con modificazioni, dalla legge 7 dicembre 2012 n. 213, ha poi aggiunto un ulteriore periodo all’art. 91bis , comma 3, del d.l. 24 gennaio 2012, n. 1, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 marzo 2012, n. 27, prevedendo che, con successivo decreto del AVV_NOTAIORAGIONE_SOCIALE, siano stabiliti anche « i requisiti, generali e di settore, per qualificare le attività di cui alla lettera i) del comma 1 AVV_NOTAIO‘articolo 7 del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504, come svolte con modalità non commerciali ».
In ossequio alla previsione AVV_NOTAIO‘art. 91 -bis , comma 3, del d.l. 24 gennaio 2012, n. 1, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 marzo 2012, n. 27, l’art. 4, comma 3, del d.m. 19 novembre 2012, n. 200 (portante regolamento in materia di IMU per gli enti non commerciali) ha previsto che: « 3. Lo svolgimento di attività didattiche si ritiene effettuato con modalità non commerciali se: a) l’attività è paritaria rispetto a quella statale e la scuola adotta un regolamento che garantisce la non discriminazione in fase di accettazione degli alunni; b) sono comunque osservati gli obblighi di accoglienza di alunni portatori di handicap, di applicazione AVV_NOTAIOa contrattazione collettiva al personale docente e non docente, di adeguatezza AVV_NOTAIOe strutture agli standard previsti, di pubblicità del bilancio;
c) l’attività è svolta a titolo gratuito, ovvero dietro versamento di corrispettivi di importo simbolico e tali da coprire solamente una frazione del costo effettivo del servizio, tenuto anche conto AVV_NOTAIO‘assenza di relazione con lo stesso ».

Inoltre, l’art. 1, lett. p), del d.m. 19 novembre 2012, n. 200 sancisce che le ‘ modalità non commerciali ‘ sono le « modalità di svolgimento AVV_NOTAIOe attività istituzionali prive di scopo di lucro che, conformemente al diritto AVV_NOTAIO‘Unione RAGIONE_SOCIALE, per loro natura non si pongono in concorrenza con RAGIONE_SOCIALE operatori del mercato che tale scopo perseguono e costituiscono espressione dei principi di solidarietà e sussidiarietà ».

L’art. 3 del d.m. 19 novembre 2012, n. 200, elenca i requisiti generali per lo svolgimento con modalità non commerciali AVV_NOTAIOe attività istituzionali, che sono: « a) il divieto di distribuire, anche in modo indiretto, utili e avanzi di gestione nonché fondi, riserve o capitale durante la vita AVV_NOTAIO‘ente, in favore di amministratori, soci, partecipanti, lavoratori o collaboratori, a meno che la destinazione o la distribuzione non siano imposte per legge, ovvero siano effettuate a favore di enti che per legge, statuto o regolamento, fanno parte AVV_NOTAIOa medesima e unitaria struttura e svolgono la stessa attività ovvero altre attività istituzionali direttamente e specificamente previste dalla normativa vigente; b) l’obbligo di reinvestire gli eventuali utili e avanzi di gestione esclusivamente per lo sviluppo AVV_NOTAIOe attività funzionali al perseguimento AVV_NOTAIOo scopo istituzionale di solidarietà sociale c) l’obbligo di devolvere il patrimonio AVV_NOTAIO‘ente non commerciale in caso di suo scioglimento per qualunque causa, ad altro ente non commerciale che svolga un’analoga attività istituzionale, salvo diversa destinazione imposta dalla legge ».
7.7 In relazione a tale regolamento, la RAGIONE_SOCIALE AVV_NOTAIO‘Unione RAGIONE_SOCIALE ha stabilito, con particolare riguardo alle attività didattiche, che: « queste si ritengono svolte con modalità non commerciali se sono soddisfatte alcune condizioni specifiche. In particolare, l’attività deve essere paritaria rispetto all’istruzione pubblica e la scuola deve garantire la non discriminazione in fase di accettazione degli alunni; la scuola deve inoltre accogliere gli alunni portatori di handicap, applicare la contrattazione collettiva, avere strutture adeguate agli standard previsti e prevedere la pubblicazione del bilancio. Oltre a ciò, l’attività deve essere svolta a titolo gratuito, ovvero dietro versamento di un importo simbolico, tale da coprire solamente una frazione del costo effettivo del servizio, tenuto anche conto AVV_NOTAIO‘assenza di relazione con lo stesso. Al riguardo, la RAGIONE_SOCIALE ricorda che, conformemente alla giurisprudenza, non costituiscono attività economica i corsi offerti da determinati stabilimenti che formano parte del sistema AVV_NOTAIO‘istruzione pubblica e sono finanziati, del tutto o prevalentemente, con fondi pubblici. La natura non economica AVV_NOTAIO‘istruzione pubblica non viene in linea di principio contraddetta dal fatto che talvolta gli alunni o i loro genitori debbano versare tasse scolastiche o di iscrizione, che contribuiscono ai costi di esercizio del sistema scolastico, purché tali contributi finanziari coprano solo una frazione del costo effettivo del servizio e non possano pertanto considerarsi una retribuzione del servizio prestato. Come anche la RAGIONE_SOCIALE ha riconosciuto nella comunicazione sull’applicazione AVV_NOTAIOe norme AVV_NOTAIO‘Unione RAGIONE_SOCIALE in materia di aiuti di Stato alla compensazione concessa per la prestazione di servizi di interesse economico generale, tali principi riguardano la formazione professionale, la scuola elementare e
gli asili nido privati e pubblici, l’attività d’insegnamento esercitata in via accessoria nelle università, nonché l’offerta di istruzione universitaria. Alla luce di quanto precede, la RAGIONE_SOCIALE ritiene che le rette di importo simbolico cui si riferisce il decreto non possano essere considerate una remunerazione del servizio fornito. Pertanto, nella fattispecie, considerati i requisiti generali e soggettivi di cui agli articoli 1 e 3 del regolamento e i requisiti oggettivi specifici di cui all’articolo 4 , la RAGIONE_SOCIALE ritiene che il servizio didattico fornito dagli enti in questione non possa essere considerato un’attività economica » (paragrafo 172).
In definitiva, con decorrenza dall’anno 2013, le condizioni necessarie per beneficiare AVV_NOTAIO‘esenzione da IMU sono le seguenti: 1) gli immobili devono essere utilizzati da enti non commerciali (medesimo requisito soggettivo); 2) devono essere destinati esclusivamente allo svolgimento AVV_NOTAIOe attività tassativamente indicate (quelle assistenziali, previdenziali, sanitarie, didattiche, ricettive, culturali, ricreative, sportive e di religione o culto); 3) le attività tassativamente indicate devono essere svolte con modalità non commerciali (novità) (Cass., Sez. 5^, 15 dicembre 2020, n. 28578).
Il moAVV_NOTAIOo di dichiarazione in esame è stato approvato con l’art. 1 del d.m. 26 giugno 2014. Inoltre, l’art. 5 del d.m. 26 giugno 2014 ha stabilito che: « La dichiarazione relativa agli anni 2012 e 2013 deve essere presentata entro il 30 settembre 2014 ». D a ultimo, l’art. 1 del d.m. 23 settembre 2014 ha disposto che: « Il termine del 30 settembre 2014 previsto dal comma 2 AVV_NOTAIO‘art. 5 del decreto del AVV_NOTAIO AVV_NOTAIO‘RAGIONE_SOCIALE e AVV_NOTAIOe RAGIONE_SOCIALE 26 giugno 2014 per la presentazione AVV_NOTAIOa dichiarazione «IMU TASI ENC», relativa agli anni 2012 e 2013, è differito al 30 novembre 2014 ».
Inoltre, le istruzioni per la compilazione del moAVV_NOTAIOo di dichiarazione a fini AVV_NOTAIO‘I MU per gli enti non commerciali (sempre in allegato al d.m. 26 giugno 2014) hanno chiarito che l’attività didattica è svolta con modalità non commerciali e, quindi, non è assoggettabile a imposizione allorquando il corrispettivo medio (in sigla, CM, il corrispettivo medio percepito dalla scuola paritaria, equivalente alla media degli importi annui che vengono corrisposti alla scuola dalle famiglie) è inferiore o uguale al costo medio per studente (in sigla, CMS, il costo medio per studente secondo la tabella ministeriale per l’anno di riferimento).
7.8 Ora, è indiscutibile l’irretroattività AVV_NOTAIOa disciplina introdotta dal d.l. 24 gennaio 2012, n.1, convertito -con modificazioni -dalla legge 24 marzo 2012 n. 27, dal d.m. 19 novembre 2012, n. 200, e dal d.m. 26 giugno 2014. Per cui, non si può estenderne l’efficacia normativa a fattispecie perfezionatesi in epoca antecedente alla sua entrata in vigore.

Ciò nondimeno, non si può escludere che i criteri indicati nel d.m. 19 novembre 2012, n. 200, con riguardo all’I MU, possano assumere un valore sintomatico e presuntivo per il riconoscimento AVV_NOTAIO‘esenzione da ICI in relazione alle annate sottratte alla sua applicazione temporale, fornendo un indice privilegiato per l’interpretazione AVV_NOTAIO‘art. 7, comma 1, lett. i), del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504. (in termini: Cass., Sez. 5^, 11 febbraio 2021, n. 3443; Cas., Sez. 6^-5, 25 maggio 2021, n. 14316; Cass., Sez. Trib., 20 ottobre 2023, n. 29193), alla stregua di un parametro comparativo ad colorandum per v alutare l’irrisorietà del corrispettivo per le prestazioni rese dagli enti non commerciali.
7.9 Si tratta, dunque, di controllare se il giudice di merito, nell’accertamento dei vari requisiti, abbia correttamente

applicato l’art. 7, comma 1, lett. i), del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, nel testo novellato, dapprima, dall’art. 7, comma 2bis , del d.l. 30 settembre 2005, n. 203, convertito, con modificazioni, dalla legge 2 dicembre 2005, n. 281, dall’art. 39 del d.l. 4 luglio 2006, n. 223, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 2006, n. 248, quale richiamato dall’art. 9, comma 8, del d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23, nell’accezione compatibile con la decisione adottata dalla RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE il 19 dicembre 2012 e con la sentenza resa dalla Corte di Giustizia AVV_NOTAIO‘Unione RAGIONE_SOCIALE il 6 novembre 2018, cause riunite C-622/16 P – C-623/16 P, C-624/16, RAGIONE_SOCIALE vs. RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE ed RAGIONE_SOCIALE , verificando che l’attività didattica fosse stata svolta a titolo gratuito ovvero dietro versamento di un importo simbolico a copertura di una sola frazione del costo effettivo del servizio. Da ultimo, aggiungasi anche che, ai fini AVV_NOTAIO‘esenzione in parola, non si può attribuire alcun rilievo al fatto che la gestione operi in perdita, giacché anche un imprenditore può operare in un fisiologico stato di eccedenza AVV_NOTAIOe passività sulle attività (Cass., Sez. 5^, 8 luglio 2015, n. 14226; Cass., Sez. Trib., 14 febbraio 2023, n. 4560; Cass., Sez. Trib., 16 febbraio 2023, nn. 4915 e 4917; Cass., Sez. Trib., 19 giugno 2023, n. 17490), per cui la circostanza di conseguire o meno un guadagno e di pareggiare effettivamente i costi con i proventi risulta irrilevante se l’attività si connota economicamente, e cioè per il fatto che i beni ed i servizi siano offerti al pubblico con prezzi non simbolici (Cass., Sez. Trib., 14 febbraio 2023, n. 4560). 7.10 Le superiori considerazioni consentono di definire il significato e la portata dei criteri stabiliti dal d.m. 19 novembre 2012, n. 200 (così come quelli stabiliti dal d.m. 26 giugno
2014), che devono essere applicati in armonia con quanto

stabilito dalla decisione adottata dalla RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE il 19 dicembre 2012, secondo i principi posti dalla giurisprudenza RAGIONE_SOCIALE.

In proposito, questa Corte ha reiteratamente ritenuto -con orientamento da cui il collegio valuta di non doversi discostare anche in questa sede che l’osservanza dei requisiti fissati dall’art. 4, comma 2, del d.m. 19 novembre 2012, n. 200, non dà autom aticamente diritto all’esenzione, perché essa non incide sul potere AVV_NOTAIO‘ente impositore di eseguire un controllo e una valutazione (nei termini di cui sopra si è detto), né sul potere del giudice di merito di operare un accertamento – che costituisce giudizio di fatto e quindi sottratto al controllo di legittimità – sulla effettiva sussistenza AVV_NOTAIOe modalità non commerciali (vedansi: Cass., Sez. Trib., 29 novembre 2022, n. 35123; Cass., Sez. Trib., 12 marzo 2024, n. 6501; Cass., Sez. Trib., 24 giugno 2024, n. 17327).
Tanto è chiarito nello stesso allegato al d.m. 26 giugno 2014, laddove si precisa « sulla base degli anzidetti principi enucleati dalla decisione AVV_NOTAIOa RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE spetta quindi al Comune in sede di verifica AVV_NOTAIOe dichiarazioni e dei versamenti effettuati dagli enti non commerciali valutare la simbolicità dei corrispettivi praticati da ciascun ente commerciale non potendosi effettuare in astratto una definizione di corrispettivo simbolico perché in tal modo si violerebbe la finalità perseguita dalla decisione AVV_NOTAIOa RAGIONE_SOCIALE ». La giurisprudenza di legittimità, in proposito, ha già avuto occasione di affermare la natura non vincolante AVV_NOTAIOe predette istruzioni per la compilazione AVV_NOTAIOe dichiarazioni IMU, posto che esse non possono derogare, né alla normativa primaria, da interpretarsi in senso conforme alla citata decisione AVV_NOTAIOa RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, né alla stessa normativa secondaria alla quale
accedono, laddove si ribadisce il criterio del corrispettivo simbolico (Cass., Sez. Trib., 29 novembre 2022, n. 35123; Cass., Sez. Trib., 12 marzo 2024, n. 6501; Cass., Sez. Trib., 24 giugno 2024, n. 17327).

7.11 Nella specie, a ben vedere, la sentenza impugnata ha fatto malgoverno dei principi enunciati, essendosi limitata a desumere la sussistenza del requisito oggettivo per l’esenzione (e, quindi, la spettanza del rimborso) sulla base di un raffronto meramente aritmetico AVV_NOTAIOa retta annuale pro capite AVV_NOTAIOa contribuente con il CMS desunto dal sito ministeriale per l’anno di riferimento e AVV_NOTAIO‘incasso complessivo AVV_NOTAIOe rette annuali con i contributi erogati dallo Stato e dal Comune ed i costi AVV_NOTAIO‘esercizio annuale , senza considerare l’irrilevanza di tale comparazione per stimare l’irrisorietà e la simbolicità del corrispettivo versato per la prestazione AVV_NOTAIO‘attività didattica.
7.12 Per cui, tale accertamento dovrà essere rinnovato, tenendo conto anche AVV_NOTAIOe precedenti indicazioni del giudice di legittimità sull’eventuale incidenza del regolamento de minimis con riguardo all’ICI relativa agli anni 2010 e 2011.

8. In conclusione, alla stregua AVV_NOTAIOe suesposte argomentazioni, valutandosi la fondatezza per quanto di ragione del motivo dedotto, il ricorso può trovare accoglimento e la sentenza impugnata deve essere cassata con rinvio AVV_NOTAIOa causa -anche per l’esame AVV_NOTAIOa domanda sull’esenzione de minimis , in base allo ius superveniens – alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del l’Emilia -Romagna (ai sensi AVV_NOTAIO‘art. 1, comma 1, lett. a), AVV_NOTAIOa legge 31 agosto 2022), in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado

del l’Emilia -Romagna (ai sensi AVV_NOTAIO‘art. 1, comma 1, lett. a ), AVV_NOTAIOa legge 31 agosto 2022), in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Così deciso a Roma nella camera di consiglio del 12 novembre 2025.

IL CONSIGLIERE ESTENSORE IL PRESIDENTE AVV_NOTAIO NOME COGNOME AVV_NOTAIO NOME COGNOME