Esenzione fiscale IPAB: la Cassazione sui redditi

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 33337/2024, ha stabilito che i redditi derivanti dalla locazione di immobili da parte di un’IPAB (Istituzione Pubblica di Assistenza e Beneficenza) non beneficiano automaticamente dell’esenzione fiscale. Tale attività è considerata di natura commerciale e, pertanto, soggetta a tassazione. La Corte ha cassato la decisione di merito che aveva favorito l’ente, affermando che lo status di ente pubblico assistenziale non è sufficiente per escludere la commercialità dell’attività e ottenere l’esenzione fiscale IPAB.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 10 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Esenzione fiscale IPAB e redditi immobiliari: la Cassazione fa chiarezza

La recente ordinanza della Corte di Cassazione affronta un tema cruciale per gli enti non profit: l’esenzione fiscale IPAB sui redditi derivanti da attività commerciali, come la locazione di immobili. La Suprema Corte ha stabilito che la natura assistenziale di un ente non è di per sé sufficiente a garantire l’esenzione dalle imposte dirette se l’attività svolta ha carattere commerciale. Analizziamo insieme i dettagli di questa importante decisione.

I Fatti di Causa

Una Istituzione Pubblica di Assistenza e Beneficenza (IPAB), ente pubblico con finalità assistenziali, impugnava una cartella di pagamento emessa dall’Amministrazione Finanziaria. La pretesa fiscale riguardava il mancato versamento dell’Irpeg (l’imposta sul reddito delle persone giuridiche all’epoca vigente) per l’anno d’imposta 2002. L’importo contestato derivava dai canoni di locazione percepiti dall’ente per alcuni suoi immobili.

Nei primi due gradi di giudizio, le Commissioni Tributarie avevano dato ragione all’ente, ritenendo che le rendite immobiliari di un ente pubblico con scopi assistenziali non costituissero attività commerciale e fossero quindi esenti da imposta. La Commissione Tributaria Regionale, in particolare, aveva sottolineato la natura pubblica e morale dell’IPAB, il cui scopo statutario era l’assistenza gratuita a minori in stato di bisogno.

L’Amministrazione Finanziaria, non soddisfatta della decisione, ha proposto ricorso per cassazione, sostenendo la violazione di diverse norme del Testo Unico delle Imposte sui Redditi (TUIR).

La questione giuridica e l’esenzione fiscale IPAB

Il cuore della controversia ruotava attorno all’interpretazione dell’articolo 88 del TUIR (nella sua formulazione applicabile all’epoca, oggi corrispondente in parte all’art. 74). La questione era se l’esenzione fiscale IPAB potesse estendersi anche ai redditi derivanti da un’attività, come la locazione di immobili a terzi, che ha intrinsecamente natura commerciale.

L’Amministrazione Finanziaria sosteneva che l’agevolazione fiscale prevista per gli enti pubblici non soggetti alle imposte dirette fosse una norma speciale, applicabile solo ai soggetti espressamente elencati e non estensibile ad altre entità, anche se con finalità assistenziali. Inoltre, l’attività di locazione immobiliare non rientrava tra le funzioni istituzionali non commerciali, ma configurava un’attività commerciale a tutti gli effetti, i cui proventi dovevano essere tassati.

Le motivazioni della Corte di Cassazione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell’Amministrazione Finanziaria, cassando la sentenza impugnata. I giudici hanno riaffermato un principio consolidato: l’agevolazione fiscale prevista dall’art. 88 del TUIR è una norma speciale e, come tale, di stretta interpretazione. Non può essere estesa per analogia ad enti che, pur perseguendo finalità di interesse pubblico, non sono espressamente inclusi nell’elenco.

La Corte ha chiarito che il formale riconoscimento quale IPAB non comporta automaticamente l’appartenenza alla categoria delle persone giuridiche pubbliche esenti da imposte. È necessario, invece, verificare la natura dell’attività concretamente svolta.

Secondo la Cassazione, la verifica se un’attività sia commerciale o meno deve essere condotta dal giudice di merito sulla base delle finalità perseguite, desumibili dall’atto costitutivo o, in sua mancanza, dall’attività effettivamente esercitata. Nel caso specifico, la locazione di immobili a terzi è un’attività che, per sua natura, genera reddito e si configura come attività commerciale. Non rientra tra le funzioni istituzionali, statali o assistenziali, che possono godere dell’esenzione.

Inoltre, la Corte ha ribadito che spetta al contribuente che chiede l’esenzione o il rimborso fornire la prova dell’assenza dei presupposti impositivi. L’IPAB non aveva fornito tale prova, limitandosi a far valere la propria natura giuridica.

Le conclusioni

La Corte di Cassazione ha cassato la sentenza d’appello e, decidendo nel merito, ha rigettato il ricorso originario del contribuente. La decisione ha importanti implicazioni pratiche per tutte le IPAB e gli enti non profit. Lo status giuridico e le finalità assistenziali non sono sufficienti a garantire un’esenzione fiscale generalizzata. Ogni attività svolta dall’ente deve essere analizzata singolarmente: se essa ha natura commerciale, come la locazione di immobili, i relativi proventi sono soggetti a tassazione secondo le regole ordinarie. Questa pronuncia conferma la necessità per gli enti del terzo settore di una gestione contabile e fiscale attenta, in grado di distinguere chiaramente le attività istituzionali non commerciali da quelle commerciali, al fine di evitare contenziosi con il Fisco.

Un’IPAB è sempre esente dalle imposte sui redditi?
No. La Corte di Cassazione ha chiarito che lo status di IPAB non garantisce un’esenzione automatica e totale. L’esenzione fiscale dipende dalla natura dell’attività svolta: solo le attività istituzionali e non commerciali sono esenti, mentre quelle commerciali, come la locazione di immobili, sono soggette a tassazione.

La locazione di immobili da parte di un ente assistenziale è considerata attività commerciale?
Sì. Secondo la sentenza, la locazione di immobili a terzi costituisce un’attività commerciale i cui proventi sono soggetti a imposizione fiscale. Non rientra tra le funzioni istituzionali e assistenziali che possono beneficiare dell’esenzione, anche se i profitti vengono reinvestiti per gli scopi dell’ente.

Chi deve dimostrare l’assenza dei presupposti per la tassazione?
L’onere della prova spetta al contribuente. L’ente che richiede l’esenzione fiscale deve dimostrare attivamente che l’attività svolta non ha natura commerciale e che sussistono tutti i presupposti per beneficiare dell’agevolazione. Non è sufficiente invocare la propria natura di ente assistenziale.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 33337 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 33337 Anno 2024

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 19/12/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 23032/2015 R.G. proposto da :

RAGIONE_SOCIALE, domiciliata ex lege in ROMA INDIRIZZO presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587) che la rappresenta e difende

-ricorrente-

contro

OPERA PIA SOCIETA’ ASILI D’INFANZIA

-intimata- nonchè nei confronti di

AGENTE RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in ROMA INDIRIZZO presso lo studio dell’avvocato NOME COGNOME (CODICE_FISCALE rappresentata e difeso dall’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. della SICILIA-SEZ.DIST. MESSINA n. 2630/2014 depositata il 18/09/2014.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 13/11/2024 dal Co: COGNOME NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

L’RAGIONE_SOCIALE, ente pubblico svolgente attività di natura assistenziale, impugnava la cartella di pagamento emessa successivamente all’iscrizione a ruolo effettuata dall’Agenzia delle Entrate. Essa faceva seguito alla liquidazione ex art. 36 bis d.P.R. n. 600/1973 relativa alla dichiarazione dei redditi presentata dalla contribuente per l’anno d’imposta 2002 e al mancato versamento dell’Irpeg per l’importo di euro 44.935,00 derivante dai canoni di locazione a terzi di immobili, poi aumentato ad euro 61.931,81 in sede di iscrizione a ruolo.
I giudizi di merito esitavano in favore della contribuente. In particolare, la CTR, confermando la decisione della CTP, riteneva che le rendite immobiliari di un ente pubblico, avente finalità assistenziali, non costituisse attività commerciale a termini dell’art. 74 TUIR. A tal fine ricordava come la contribuente fosse un ‘ ente pubblico eretto ad ente morale con R.D. 26 novembre 1911, la cui natura di Ipab è sancita dalla Regione siciliana con decreto assessoriale n. 675 del 12 novembre 1987. Scopo dell’Opera pia ‘RAGIONE_SOCIALE‘ è di raccogliere presso gli asili dell’Ente ‘Castiglione’ e ‘Rusconi’, durante i giorni feriali e gratuitamente, i minori le cui famiglie versano in stato di bisogno e/o disagio morale e residenti preferibilmente nel Comune di Messina’.
Ricorre per la cassazione della sentenza l’Amministrazione finanziaria, che si affida ad un unico motivo di ricorso.

L ‘Agenzia della Riscossione ha depositato controricorso adesivo.

Rimane intimata la contribuente.

CONSIDERATO

Con l’unico motivo di ricorso l’Amministrazione finanziaria lamenta la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 87, 88, 108,

40 e 22 e ss. TUIR di cui al d.P.R. n. 917/1986 nelle formulazioni applicabili ratione temporis in relazione all’art. 360, co. 1, n. 3 c.p.c.

1.1 In sostanza critica la sentenza nella parte in cui la C.T.R. avrebbe escluso l’assoggettamento all’Irpeg ai sensi dell’art. 88 TUIR in ragione della natura non commerciale dell’attività svolta dalla contribuente e disciplinata dall’art. 88, co. 2, lett. b) e non dall’art. 88, co. 1, TUIR, con l’effetto che trovereb be applicazione la sola disciplina prevista per gli enti non commerciali ex art. 87, co. 1, lett. c) e 108, co. 1, TUIR e non anche l’esenzione Irpeg.

Il motivo è fondato. Anche recentemente questa Corte ha avuto modo di riaffermare il principio per cui «l’agevolazione di cui all’art. 88 (oggi 74) t.u.i.r., il quale elenca gli enti pubblici non soggetti alle imposte dirette, data la sua specialità, è applicabile esclusivamente ai soggetti ivi elencati e non può essere estesa ad emanazioni organizzative degli enti stessi o ad altri enti che si prefiggano il soddisfacimento di interessi particolari come quelli riguardanti una categoria ristretta di persone, in luogo della realizzazione dell’interesse generale o dei fini istituzionali propri dell’ente pubblico cui risultano collegati (Cass. 02/02/2021, n. 2232, Cass. 22/02/2019, nn. 5262 e 5263, Cass. 06/12/2017, n. 29185, 27/01/2004 n.1382).
E’ stato, pure, affermato che costituisce onere del contribuente, che chieda il rimborso dell’imposta asseritamente non dovuta, dare la prova dell’assenza dei presupposti impositivi (Cass. n. 2232 del 2021 cit., Cass. nn. 5262 e 5263 del 2019 cit.,). Si è precisato, inoltre, che la verifica dell’esercizio di funzioni che non costituiscono attività commerciali da parte dei soggetti contemplati dal citato art. 88 (oggi 74), va effettuata dal Giudice di merito, in base al criterio delle finalità perseguite sulla scorta dell’atto costitutivo, ovvero sulla base dell’attività effettivamente esercitata (Cass. nn. 5262 e 5263 del 2019 Cass. 20/05/2009, n. 11755). Si è aggiunto che l’art. 88, comma 2, t.u.i.r. stabilisce espressamente quali sono le attività
svolte dagli enti pubblici che non costituiscono attività commerciale e che compete al giudice di merito individuare, in base al criterio delle finalità perseguite sulla base dell’atto costitutivo, ovvero, in mancanza di questo, sulla base dell’attività effettivamente esercitata, se un ente pubblico eserciti funzioni statali, che non costituiscono (ai sensi dell’art. 88, comma 2, lett. a, cit. t.u.i.r.) attività commerciale. (Cass. nn. 5262 e 5263 del 2019 cit., Cass. 11755 del 2009 cit.)» (cfr. Cass., V, n. 27880/2023).
È stata in particolare affermata l’ impossibilità di includere tali istituti tra gli enti destinatari dell’esenzione e ciò indipendentemente e a prescindere da un formale riconoscimento quale istituzione pubblica di assistenza e beneficenza (IPAB), in quanto, a seguito della parziale dichiarazione d’illegittimità costituzionale dell’art. 1 della legge 17 luglio 1890, n. 6972, tale riconoscimento non comporta di per sé l’appartenenza alla categoria delle persone giuridiche pubbliche (Sez. 5, n. 422 del 2008) (Cfr. Cass., V, 5163/2013).
I l collegio d’appello, con la sentenza qui in scrutinio, non ha , pertanto, fatto buon governo dei principi enunciati da questa Corte, sicché il ricorso va accolto e la sentenza va cassata.

Non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, la causa può essere decisa nel merito ex art. 384, secondo comma, cod. proc. civ. con il rigetto del ricorso originario della contribuente.

Le spese dei gradi di merito vanno integralmente compensate tra le parti.

Le spese di questo giudizio seguono la regola della soccombenza e sono liquidate come in dispositivo in favore dell’Agenzia delle entrate mentre vanno compensate quelle tra quest’ultima e l’Agenzia delle entrate -Riscossione Sicilia s.p.a.

La Corte

P.Q.M.

accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata, e decidendo nel merito, rigetta l’originario ricorso della contribuente.

Compensa fra le parti le spese dei gradi di merito.

Compensa le spese fra la ricorrente e l’Agenzia Entrate Riscossione per la Sicilia s.p.a.

Condanna l ‘intimata RAGIONE_SOCIALE alla rifusione in favore dell’Agenzia delle entrate delle spese del giudizio di legittimità che liquida in €.cinquemilaseicento/00, oltre a spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, il 13/11/2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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