Esenzione accise carburante: serve la prova dell'uso

Una società operante nel noleggio nautico ha richiesto l’esenzione dalle accise sul carburante, sostenendo l’uso commerciale della propria imbarcazione. La Corte di Cassazione, con l’ordinanza in esame, ha stabilito che la mera esistenza di un contratto di noleggio non è sufficiente per beneficiare dell’agevolazione. È onere del contribuente dimostrare l’effettivo e concreto utilizzo dell’imbarcazione per la fornitura di servizi a titolo oneroso. La Corte ha cassato la decisione del giudice di merito che aveva erroneamente invertito l’onere della prova, rinviando la causa per un nuovo esame dei fatti alla luce di questo principio.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

Prenota un appuntamento

Per una consulenza legale o per valutare una possibile strategia difensiva prenota un appuntamento.

La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza.

PRENOTA

02.37901052

8:00 – 20:00
(Lun - Sab)

Pubblicato il 14 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Esenzione Accise Carburante: La Prova dell’Uso Commerciale è Decisiva

L’esenzione accise carburante per le imbarcazioni da diporto utilizzate a fini commerciali è un tema complesso, che richiede una distinzione netta tra la forma contrattuale e la sostanza dell’utilizzo. Con una recente ordinanza, la Corte di Cassazione è tornata a ribadire un principio fondamentale: per ottenere l’agevolazione fiscale, non è sufficiente presentare un contratto di noleggio. È necessario, invece, che il contribuente fornisca la prova concreta e inequivocabile che l’imbarcazione sia stata effettivamente impiegata per erogare servizi a titolo oneroso, in linea con la normativa europea.

I Fatti del Caso: Una Lunga Battaglia sull’Esenzione delle Accise

La vicenda giudiziaria ha origine dalla richiesta di una società, operante nel settore del noleggio di imbarcazioni da diporto, di beneficiare dell’esenzione dal pagamento delle accise sul carburante per gli anni dal 1997 al 2000. L’Agenzia delle Dogane aveva negato il beneficio e recuperato le imposte, sostenendo che mancasse la prova di un utilizzo esclusivamente commerciale dell’imbarcazione.

Il contenzioso ha attraversato tutti i gradi di giudizio, con un primo intervento della Corte di Cassazione che aveva già annullato una precedente decisione favorevole alla società, rinviando la causa alla Commissione Tributaria Regionale. La Corte aveva specificato che, in conformità con la direttiva europea 2003/96/CE, il diritto all’esenzione è subordinato all’accertamento di una navigazione che implichi una prestazione di servizi a titolo oneroso, con onere della prova a carico di chi invoca il beneficio.

Tuttavia, nel giudizio di rinvio, la Commissione Tributaria Regionale aveva nuovamente dato ragione alla società, ritenendo sufficienti gli elementi formali prodotti (contratto di assicurazione, licenza di navigazione per noleggio, iscrizione in appositi registri) e invertendo di fatto l’onere della prova, affermando che spettasse all’Agenzia dimostrare un uso diverso da quello commerciale. Contro questa decisione, l’Agenzia ha proposto un nuovo ricorso in Cassazione.

La Decisione della Cassazione e l’Importanza dell’Esenzione Accise Carburante

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Dogane, cassando la sentenza impugnata e rinviando nuovamente la causa a un’altra sezione della Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado. La Suprema Corte ha censurato la decisione del giudice di rinvio per non essersi attenuto al principio di diritto precedentemente enunciato.

Il punto cruciale è che il giudice di merito si è fermato a una valutazione formale e documentale, senza procedere all’accertamento, richiesto dalla Cassazione, sull’utilizzo effettivo del natante. La semplice esistenza di contratti di noleggio o di autorizzazioni amministrative non è, di per sé, prova sufficiente a garantire l’esenzione accise carburante.

Le Motivazioni: Perché la Prova dell’Uso Effettivo è Fondamentale

La Corte ha ribadito che la disciplina europea, prevalente su quella nazionale, mira a tassare i prodotti energetici in base al loro “effettivo utilizzo”. Permettere un’esenzione basata solo sulla stipula di un contratto di noleggio aprirebbe la porta a facili elusioni. Un proprietario potrebbe, ad esempio, cedere l’imbarcazione a una società a lui riconducibile per poi riottenerla in noleggio per uso privato, beneficiando indebitamente del carburante agevolato.

Il principio cardine è il seguente: il contratto di noleggio ha una valenza puramente strumentale per stabilire chi ha la disponibilità di fatto dell’imbarcazione. Successivamente, è indispensabile verificare come questa disponibilità viene concretamente esercitata. L’onere di dimostrare che l’utilizzo è stato finalizzato a una prestazione di servizi a pagamento spetta interamente al contribuente. Il giudice del rinvio, invece, si è limitato a dedurre l’uso commerciale da elementi presuntivi, omettendo la verifica fattuale richiesta e scaricando impropriamente l’onere probatorio sull’Amministrazione Finanziaria.

Anche l’argomento secondo cui l’esenzione spetterebbe anche per escursioni di pesca sportiva è stato ritenuto un travisamento del principio di diritto. Sebbene l’attività di organizzare escursioni a pagamento sia commerciale, il punto non era qualificare l’attività, ma accertare che l’uso del carburante fosse effettivamente riconducibile a tali servizi onerosi, prova che il contribuente non aveva fornito in modo adeguato.

Le Conclusioni: Implicazioni per gli Operatori del Noleggio Nautico

Questa ordinanza consolida un orientamento rigoroso in materia di esenzione accise carburante. Per gli operatori del settore del noleggio nautico, emerge la chiara necessità di non limitarsi alla corretta gestione contrattuale e amministrativa delle proprie imbarcazioni. È fondamentale essere in grado di documentare e provare in modo inequivocabile l’effettivo svolgimento di attività commerciali. Questo significa mantenere registrazioni dettagliate dei viaggi, delle prestazioni rese e dei corrispettivi incassati, così da poter dimostrare, in caso di controllo, che l’utilizzo del carburante agevolato è stato pienamente legittimo e non una mera copertura per un uso privato.

Per ottenere l’esenzione dalle accise sul carburante di una barca da diporto, è sufficiente dimostrare di avere un contratto di noleggio?
No. Secondo l’ordinanza, il contratto di noleggio è solo un presupposto formale. Il contribuente deve dimostrare l’effettivo e concreto utilizzo dell’imbarcazione per una prestazione di servizi a titolo oneroso.

Su chi ricade l’onere di provare l’uso commerciale dell’imbarcazione per l’esenzione accise carburante?
L’onere della prova ricade interamente sul soggetto che invoca l’esenzione (il contribuente). Non è l’Agenzia delle Dogane a dover dimostrare un uso privato, ma il contribuente a dover provare l’uso commerciale.

Se il cliente noleggia la barca per un’attività ludica come la pesca sportiva, si perde il diritto all’esenzione?
No, il fine ludico dell’utilizzatore finale (il cliente) è irrilevante. Ciò che conta è che l’attività svolta dal proprietario della barca (il noleggio) sia una prestazione di servizi resa a titolo oneroso, quindi un’attività commerciale. Il contribuente deve però provare che il carburante sia stato effettivamente utilizzato per tale servizio a pagamento.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 32094 Anno 2024

Oggetto: Tributi

Civile Ord. Sez. 5 Num. 32094 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME DI COGNOME NOME

Data pubblicazione: 12/12/2024

ACCISE OLI MINERALI -ESENZIONE -IMBARCAZIONI DA DIPORTO1997-1999-2000 Giudizio di rinvio

ORDINANZA

Sul ricorso iscritto al numero 30140 del ruolo generale RAGIONE_SOCIALE‘anno 2022, proposto

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma, INDIRIZZO, presso l’Avvocatura Generale RAGIONE_SOCIALEo Stato che la rappresenta e difende;

-ricorrente –

Contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del suo legale rappresentante, NOME NOME, COGNOME NOME e COGNOME NOME, rappresentati e difesi, giusta procura speciale in calce al controricorso, dall’AVV_NOTAIO, elettivamente domiciliati presso lo studio presso l’indirizzo PEC del difensore: EMAIL ;

-controricorrenti – per la cassazione RAGIONE_SOCIALEa sentenza RAGIONE_SOCIALEa Commissione tributaria RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE –RAGIONE_SOCIALE n. 990/08/2022, depositata in data 23 agosto 2022, non notificata;

e sul ricorso iscritto al n. NUMERO_DOCUMENTO del ruolo generale RAGIONE_SOCIALE‘anno 2022, proposto

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma, INDIRIZZO, presso l’Avvocatura Generale RAGIONE_SOCIALEo Stato che la rappresenta e difende;

-ricorrente –

Contro

-controricorrenti – per la cassazione RAGIONE_SOCIALEa sentenza RAGIONE_SOCIALEa Commissione tributaria RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE –RAGIONE_SOCIALE n. 991/08/2022, depositata in data 23 agosto 2022, non notificata;

udita la relazione svolta nella camera di consiglio in data 8 ottobre 2024 dal Consigliere NOME COGNOME NOME COGNOME di Nocera;

RILEVATO CHE

1.In controversia avente ad oggetto l’impugnazione proposta da RAGIONE_SOCIALE del provvedimento RAGIONE_SOCIALEa RAGIONE_SOCIALE Regionale RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE DD/15/2004/AGC- prot. 11396 del 6.4.2004 di rigetto del ricorso gerarchico avverso l’avviso di p agamento con il quale, previo p.v.c. RAGIONE_SOCIALEa RAGIONE_SOCIALE, l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE aveva recuperato nei confronti RAGIONE_SOCIALEa suddetta società l’accisa sugli oli minerali, per gli anni 1997 -1999- 2000, oltre interessi e indennità di mora, stante il disconoscimento RAGIONE_SOCIALE‘esenzione prevista dal punto 3 RAGIONE_SOCIALEa Tabella A allegata al Dlgs. n. 504/95 per l’utilizzo di carburante nella navigazione in acque di comunitarie con riguardo all’imbarcazione da diporto RAGIONE_SOCIALEa società denominata ‘RAGIONE_SOCIALE‘ abilitata indifferentemente all’attività di locazione o noleggio, la RAGIONE_SOCIALETRAGIONE_SOCIALE, con la sentenza 165/01/2011, ha accolto l’appello proposto da RAGIONE_SOCIALE, nonché da COGNOME NOME, COGNOME NOME e COGNOME NOME avverso la sentenza n. 30/09/2007 RAGIONE_SOCIALEa C.T.P. di Bologna, riconoscendo il diritto RAGIONE_SOCIALEa società predetta ad “usufruire del gasolio agevolato per l’attività svolta dalla propria imbarcazione Buster 3”, ai sensi di quanto previsto al punto 3 RAGIONE_SOCIALEa tab. A allegata al d.lgs. n. 504 del 1995, trattandosi di natante destinato al noleggio in favore di terzi.
Avverso tale sentenza, l’RAGIONE_SOCIALE proponeva ricorso per cassazione, affidato a cinque motivi, cui resisteva, con controricorso, la società contribuente, in fallimento.

Con ordinanza n. 14731/2021, la Corte di cassazione, accoglieva il ricorso nei termini di cui in motivazione, con rinvio alla CTR RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE – RAGIONE_SOCIALE in diversa composizione.

In particolare, per quanto di interesse, la Corte riteneva non osservato dalla CTR il principio di diritto, avente portata generale, affermato dalla giurisprudenza di legittimità secondo cui, in tema di esenzione d’accisa per l’utilizzazione di carburante per la navigazione, l’art. 2, comma 1, lett. a), d.lgs. n. 171 del 2005, limitandosi a prevedere che ” l’unità da diporto è utilizzata a fini commerciali: a) quando è oggetto di contratti di locazione e di noleggio “, va disapplicato perché in contrasto con l’art. 14, n. 1, lett. c), RAGIONE_SOCIALEa direttiva n. 2003/96/CE, dovendosi accertare, con onere RAGIONE_SOCIALEa prova in capo al soggetto che invoca l’esenzione, che la navigazione da parte RAGIONE_SOCIALE‘utilizzatore implichi una prestazione di servizi a titolo oneroso (venivano richiamate Cass., Sez. 5, 23.10.2020, n. 23226 e in senso conforme anche Cass., 3.11.2020, n. 24290); ciò in quanto, il giudice di appello, nel ritenere legittima l’esenzione per cui è causa , ne aveva ravvisato il fondamento nella astratta conclusione dei contratti di noleggio relativi all’imbarcazione TARGA_VEICOLO, senza verificare, al contrario, l’utilizzazione che, a seguito RAGIONE_SOCIALEa conclusione di tali contratti, fu fatta del natante (e, quindi, del carburante in esso caricato).
Nel procedimento R.G. n. 30140/2022, il processo veniva riassunto a cura RAGIONE_SOCIALEa società e di NOME, NOME e NOME dinanzi alla CTR RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE –RAGIONE_SOCIALE; controdeduceva l’RAGIONE_SOCIALE chiedendo la conferma RAGIONE_SOCIALEa legittimità RAGIONE_SOCIALEa pretesa impositiva.

La CTR, con la sentenza n. 990/08/2022, depositata in data 23 agosto 2022, accoglieva il ricorso in riassunzione RAGIONE_SOCIALEa società e di NOME, NOME e NOME, annullando l’atto impositivo.

Nel procedimento RG 30291/2022 il processo veniva riassunto a cura RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE dinanzi alla CTR RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE –RAGIONE_SOCIALE; controdeducevano la società e di NOME, NOME e NOME lamentando l’illegittimità del provvedimento di diniego e RAGIONE_SOCIALEa pretesa impositiva.

La CTR con la sentenza 991/08/2022, depositata in data 23 agosto 2022, rigettava il ricorso in riassunzione RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE, annullando l’atto impositivo.

In entrambi i procedimenti, nelle sentenze n. 990/08/2022 e n. 991/08/2022, in punto di diritto, la CTR, in sede di rinvio, ha osservato che: 1) a fronte di elementi probatori offerti dalla società contribuente circa l’utilizzo RAGIONE_SOCIALE‘imbarcazione in questione a fini commerciali (mancata soluzione di continuità nella proprietà RAGIONE_SOCIALE‘imbarcazione da parte RAGIONE_SOCIALEa società, avente, ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘art. 2249 c.c., necessariamente ad oggetto un’attività commerciale, con presunzione RAGIONE_SOCIALEa strumentalità del bene; sentenza penale n. 63/2003 del Tribunale di Pesaro di assoluzione dei soci dal reato di sottrazione al pagamento RAGIONE_SOCIALE‘accisa ; stipula di apposito contratto di assicurazione R.C., licenza di abilitazione alla navigazione dalla Capitaneria di porto ‘esclusivamente per l’attività di locazione e noleggio’, iscrizione RAGIONE_SOCIALE‘imbarcazione al Registro Unità da Diporto adibite alla Locazione e al Noleggio, con successivo Nulla Osta RAGIONE_SOCIALE‘Autorità marittima, Ruolino RAGIONE_SOCIALE‘imbarcazione con i nomi dei componenti l’equipaggio, l’espressa attestazione RAGIONE_SOCIALEa G.d.F. nel p.v.c. che l’imbarcazione era stata sempre adibita dal proprietario ad attività di noleggio per l’esecuzione di navigazione da diporto) l’RAGIONE_SOCIALE non aveva dimostrato un utilizzo concreto diverso RAGIONE_SOCIALE‘ imbarcazione; infatti la giurisprudenza unionale ripresa dall’ordinanza RAGIONE_SOCIALEa Corte di rinvio che richiedeva per il godimento del beneficio la prova in concreto RAGIONE_SOCIALE‘utilizzo del bene per fini commerciali, non avrebbe potuto essere intesa nel senso di rove sciare l’onere probatorio a carico dei contribuenti; 2) sussistevano le condizioni per l’esenzione dalle accise sugli oli minerali anche con riguardo all’organizzazione di escursioni in mare per la pesca sportiva operata dalla società per conto di clienti privati, dovendo tale attività essere qualificata come una ‘prestazione di servizi a titolo oneroso’ e non essendo richiesto che l’utilizzo RAGIONE_SOCIALE‘imbarcazione da parte del noleggiatore non potesse avere un fine ludico.
In entrambi i procedimenti, avverso le suddette sentenze , l’RAGIONE_SOCIALE propone ricorso per cassazione affidato a un motivo.

In entrambi i procedimenti, resistono con controricorso la società, NOME, NOME e NOME.

I contribuenti hanno depositato memoria nella quale chiedono – previa riunione del ricorso RG 30291/22 a quello RG 30140/22 – il rigetto degli stessi con condanna alle spese di lite.

CONSIDERATO CHE

1.Preliminarmente va disposta la riunione del procedimento RG NUMERO_DOCUMENTO a quello RG NUMERO_DOCUMENTO afferendo all’impugnativa RAGIONE_SOCIALE sentenze RAGIONE_SOCIALEa CTR RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE n. 990/08/2022 e n. 991/08/2022 , rese all’esito RAGIONE_SOCIALEa riassunzione (a cura RAGIONE_SOCIALEa società e di COGNOME NOME, COGNOME NOME e NOME nel procedimento NUMERO_DOCUMENTO e a cura RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE in quello RG NUMERO_DOCUMENTO) del processo, a seguito di cassazione con rinvio – in forza di ordinanza RAGIONE_SOCIALEa Corte di cassazione n. 14731 del 2021- RAGIONE_SOCIALEa medesima sentenza n. 165/01/2011 RAGIONE_SOCIALEa CTR RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE –RAGIONE_SOCIALE di accoglimento RAGIONE_SOCIALE‘appello dei contribuenti.
In entrambi i procedimenti, c on l’unico motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 384 c.p.c. e 2697 c.c. per avere la CTR in sede di rinvio – in spregio sia al principio distributivo RAGIONE_SOCIALE‘onere RAGIONE_SOCIALEa prova che d i quello enunciato dalla Corte di cassazione nell’ordinanza n. 14731/2021 secondo cui ricadeva a carico RAGIONE_SOCIALEa società contribuente l’onere di dimostrare l’utilizzo del carburante in un uso esente -ritenuto: 1) assolto l’onere probatorio dei contribuenti circa l’effettivo utilizzo RAGIONE_SOCIALE‘imbarcazione con contratti di noleggio a terzi a fini di lucro, avendo questi ultimi prodotto la relativa documentazione autorizzativa (contratto di
assicurazione; licenza di abilitazione RAGIONE_SOCIALEa Capitaneria esclusivamente per l’attività di noleggio, iscrizione nel registro Unità da Diporto adibite alla locazione e al noleggio con nullaosta RAGIONE_SOCIALE‘Autorità marittima, ruolino RAGIONE_SOCIALE‘equipaggio, espressa atte stazione RAGIONE_SOCIALEa Guardia di finanza nel p.v.c. che l’imbarcazione era adibita dal proprietario all’attività di noleggio per l’esecuzione di navigazione da diporto) a fronte RAGIONE_SOCIALEa quale l’Ufficio non aveva dimostrato l’utilizzo RAGIONE_SOCIALE‘imbarcazione per un uso diverso (dall’attività di noleggio o comunque commerciale) laddove, una volta che l’RAGIONE_SOCIALE aveva indicato gli elementi anche indiziari sui quali si fondava la confutazione dei requisiti per l’agevolazione era onere del contribuente l’effettiva esistenza dei detti requisiti e, nella specie, l’effettivo impiego del natante per scopi commerciali; 2) spettante l’esenzione dall’accise sugli oli minerali anche nel caso di utilizzo RAGIONE_SOCIALE‘imbarcazione da parte del noleggiatore per fine ludico e, dunque, nel caso del l’organizzazione di escursioni in mare per la pesca sportiva operata dalla società per conto di clienti privati sebbene -in base alla giurisprudenza di legittimità ( Cass. n. 23226 del 2020 e n. 24290 del 2020) richiamata nell’ordinanza n. 14731/2021 -per fruire RAGIONE_SOCIALE‘agevolazione fosse necessario l’accertamento RAGIONE_SOCIALE‘effettivo impiego del natante a scopi commerciali da parte del noleggiatore essendo, altrimenti, la disciplina unionale suscettibile di essere agevolmente aggirata potendo ‘ il proprietario limitarsi a cedere il bene ad ..una società dal medesimo costituita e a lui riferibile ..per poi riottenerlo per il suo uso privato con un contratto di noleggio così fruendo del carburante in esenzione d’accisa per l’alimentazione dei motori e la navigazione ‘ (Cass. n. 23226 del 2020 cit.).
2.1.Il motivonella parte in cui denuncia la violazione RAGIONE_SOCIALE‘art. 384 c.p.c. – è fondato.

2 .2.La controversia in esame involge l’impugnativa del provvedimento RAGIONE_SOCIALEa RAGIONE_SOCIALE di diniego del ricorso gerarchico presentato da RAGIONE_SOCIALE avverso l’avviso di pagamento con il quale l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE aveva recuperato nei confronti di quest’ultima

l’accisa sugli oli minerali, per gli anni 1997 -1999-2000, con riguardo al carburante utilizzato in esenzione per la navigazione nelle acque marine dall’imbarcazione da diporto RAGIONE_SOCIALEa società denominata ‘RAGIONE_SOCIALE‘ abilitata indifferentemente all’att ività di locazione o noleggio.

2.3 La CTR RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE –RAGIONE_SOCIALE, con sentenza n. 165/01/2011, ha accolto l’appello proposto da RAGIONE_SOCIALE, nonché da COGNOME NOME, COGNOME NOME e COGNOME NOME avverso la sentenza n. 30/09/2007 RAGIONE_SOCIALEa C.T.P. di Bologna, riconoscendo il diritto RAGIONE_SOCIALEa società predetta ad “usufruire del gasolio agevolato per l’attività svolta dalla propria imbarcazione Buster 3”, ai sensi di quanto previsto al punto 3 RAGIONE_SOCIALEa tab. A allegata al d.lgs. n. 504 del 1995, trattandosi di natante destinato al noleggio in favore di terzi.
2.4.Con ordinanza n. 14731 del 2021, la Corte di cassazione, sezione tributaria, accoglieva, nei termini e per le causali di cui in motivazione, il ricorso proposto dall’RAGIONE_SOCIALE, in particolare con riguardo ai motivi primo, secondo, terzo e qui nto (1) con il primo motivo, l’RAGIONE_SOCIALE lamentava, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione degli artt. 111 Cost., 132, comma 1, n. 4, cod. proc. civ. e 36, comma 2, nn. 2 e 3, d.lgs. n. 546 del 1992; 2) con il secondo motivo la difesa RAGIONE_SOCIALEa parte ricorrente si doleva, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., RAGIONE_SOCIALEa violazione e falsa applicazione RAGIONE_SOCIALE‘art. 24, comma 1, d.lgs. n. 504 del 1995, del punto 3 RAGIONE_SOCIALEa Tabella A, allegata allo stesso d.lgs. n. 504 cit., del d.m. n. 577 del 1995, nonché RAGIONE_SOCIALE‘art. 15 RAGIONE_SOCIALEa I. n. 171 del 1989, come modificato art. 10, comma 11, RAGIONE_SOCIALEa l. n. 674 del 1996, per avere la C.T.R. ritenuto applicabile, nella specie, l’esenzione dall’accise, nonostante non vi fosse prova che il carburante sotteso alla ripresa per cui è causa fosse stato usato, in concreto, per lo svolgimento di attività esente; 3) con il terzo motivo parte ricorrente lamentava, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione RAGIONE_SOCIALE‘art. 2697 cod. civ. e dei principi generali in materia di onere RAGIONE_SOCIALEa prova, per avere la C.T.R. erroneamente ritenuto che spettasse all’RAGIONE_SOCIALE dimostrare che
il carburante sotteso all’avviso di accertamento per cui è causa non fosse stato utilizzato per lo svolgimento di attività in regime di esenzione dall’accisa;4) con il quinto motivo la difesa RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE si doleva in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ.) RAGIONE_SOCIALEa carenza e contraddittorietà RAGIONE_SOCIALEa motivazione circa la corretta individuazione dei presupposti per l’attribuzione RAGIONE_SOCIALE‘esenzione d’accisa per cui è causa) assorbendo il primo motivo di ricorso, nella parte in cui l’RAGIONE_SOCIALE si era doluta RAGIONE_SOCIALE‘omessa pronunzia, ad opera RAGIONE_SOCIALEa RAGIONE_SOCIALE.T.R., sulle doglianze – benché sviluppate in via subordinata – relative alla non fruibilità RAGIONE_SOCIALE‘esenzione in questione per l’anno di imposta 2000, a cagione RAGIONE_SOCIALEa diversità soggettiva tra soggetto autorizzato ai rifornimenti (RAGIONE_SOCIALE) e soggetto che ebbe ad emettere le fatture per il noleggio RAGIONE_SOCIALE‘imbarcazione in questione (RAGIONE_SOCIALE), e il quarto motivo.
2.5.Nella richiamata ordinanza la Corte ha osservato che il giudice di appello, nel ritenere legittima l’esenzione per cui è causa, non si fosse attenuto al principio di diritto affermato dalla giurisprudenza di legittimità secondo cui, ‘ in tema di esenzione d’accisa per l’utilizzazione di carburante per la navigazione, l’art. 2, comma 1, lett. a), d.lgs. n. 171 del 2005, limitandosi a prevedere che “l’unità da diporto è utilizzata a fini commerciali: a) quando è oggetto di contratti di locazione e di noleggio”, va disapplicato perché in contrasto con l’art. 14, n. 1, lett. c), RAGIONE_SOCIALEa direttiva n. 2003/96/CE, dovendosi accertare, con onere RAGIONE_SOCIALEa prova in capo al soggetto che invoca l’esenzione, che la navigazione da parte RAGIONE_SOCIALE‘utilizzatore implichi una prestazione di servizi a titolo oneroso (è richiamata Cass., sez. 5, 23.10.2020, n. 23226 e in senso conforme cfr. anche Cass., 3.11.2020, n. 24290); ‘ il principio suddetto, benché affermato in relazione all’art. 2 cit:, aveva evidente portata generale, nel senso che la disciplina unionale riconosceva carattere solo strumentale al titolo grazie al quale si consolidava il potere di utilizzo sul mezzo nautico, cui doveva seguire, per fruire del beneficio, la concreta utilizzazione del bene per scopi commerciali da parte
del titolare del potere di fatto’ . Nella specie, la CTR, mal governando il detto principio, aveva ravvisato il fondamento RAGIONE_SOCIALE‘esenzione nella astratta conclusione dei contratti di noleggio relativi all’imbarcazione TARGA_VEICOLO, senza verificare, al contrario, l’utilizzazione che, a seguito RAGIONE_SOCIALEa conclusione di tali contratti, era stata fatta del natante (e, quindi, del carburante in esso caricato).

2.6. I limiti dei poteri attribuiti al giudice di rinvio sono diversi a seconda che la pronuncia di annullamento abbia accolto il ricorso per violazione o falsa applicazione di norme di diritto, ovvero per vizi di motivazione in ordine a punti decisivi RAGIONE_SOCIALEa controversia, ovvero per entrambe le ragioni: nella prima ipotesi, il giudice deve soltanto uniformarsi, ex art. 384, comma 1, c.p.c., al principio di diritto enunciato dalla sentenza di cassazione, senza possibilità di modificare l’accertamento e la valutazione dei fatti acquisiti al processo, mentre, nella seconda, non solo può valutare liberamente i fatti già accertati, ma anche indagare su altri fatti, ai fini di un apprezzamento complessivo in funzione RAGIONE_SOCIALEa statuizione da rendere in sostituzione di quella cassata, ferme le preclusioni e decadenze già verificatesi; nella terza, infine, la sua ” potestas iudicandi “, oltre ad estrinsecarsi nell’applicazione del principio di diritto, può comportare la valutazione “ex novo” dei fatti già acquisiti, nonché la valutazione di altri fatti, la cui acquisizione, nel rispetto RAGIONE_SOCIALE preclusioni e decadenze pregresse, sia consentita in base alle direttive impartite dalla decisione di legittimità (Cass., Sez. 2, Sentenza n. 448 del 14/01/2020; SU n. 11303 del 2014).
2.7. Orbene, in entrambe le sentenza impugnate il giudice del rinvio – a fronte RAGIONE_SOCIALEa ordinanza n. 14731 del 2021 con la quale la Corte aveva accolto il ricorso, nei termini di cui in motivazione, per violazione di norme di diritto e per vizio assoluto di motivazione – ha affermato, per quanto di interesse, che nella specie ‘ oltre alle risultanze RAGIONE_SOCIALE‘accertamento in sede penale [sentenza n. 63/2003 del Tribunale di Pesaro di assoluzione dei soci dal reato di sottrazione al pagamento RAGIONE_SOCIALE‘accisa] e alla mancata soluzione di continuità nella proprietà
RAGIONE_SOCIALE‘imbarcazione da parte di una società che per legge [aveva] natura commerciale -per cui l’imbarcazione era sempre stata un bene strumentale esiste[vano] altri elementi non contestati circa la professionalità RAGIONE_SOCIALE prestazioni dei servizi di locazione e noleggio resi come la stipula di un apposito contratto di assicurazione R.C., la licenza di abilitazione alla navigazione dalla Capitaneria di porto esclusivamente per l’attività di locazione e noleggio, l’iscrizione RAGIONE_SOCIALE‘imbarcazione al Registro Unità da Diporto adibite alla locazione e al Noleggio con successivo Nulla Osta RAGIONE_SOCIALE‘Autorità Marittima, il Ruolino RAGIONE_SOCIALE‘imbarcazione con i nomi dei componenti l’equipaggio; rilevava, infine, al riguardo, l’espressa attestazione RAGIONE_SOCIALEa Guardia di Finanza nel p.v .c. per la quale l’imbarcazione [era] sempre stata adibita dal proprietario ad attività di noleggio per l’esecuzione di navigazione da diporto ‘ e che ‘ di fronte agli elementi probatori offerti da RAGIONE_SOCIALE doveva essere l’RAGIONE_SOCIALE a dimos trare un utilizzo concreto RAGIONE_SOCIALE‘imbarcazione diverso ‘; con ciò, il giudice del rinvio ha fatto applicazione solo formale ed apparente del principio di diritto richiamato, limitandosi a dedurre l’utilizzo del carburante, sotteso alla ripresa in questione, per lo svolgimento di attività esente, da elementi atti a dimostrare l’idoneità RAGIONE_SOCIALE‘imbarcazione per l’attività di noleggio (continuità RAGIONE_SOCIALEa titolarità RAGIONE_SOCIALE‘imbarcazione in capo alla società in nome collettivo con presunzione RAGIONE_SOCIALEa strumentalità del bene, dalla sentenza penale di assoluzione dei soci, dalla documentazione autorizzativa, e dalla attestazione RAGIONE_SOCIALEa G.d.f. circa la destinazione del natante ad attività di noleggio oneroso) senza verificare, in base ai singoli contratti di noleggio, l’oggettivo ed effettivo impiego del natante per scopi commerciali; la CTR, in sede di rinvio, ha poi aggiunto che la giurisprudenza unionale e l’ordinanza di rinvio RAGIONE_SOCIALEa cassazione richiedevano ‘ che la navigazione da parte RAGIONE_SOCIALE‘utilizzatore implica[sse] l’esistenza di una prestazione di servizi a titolo oneroso non che l’utilizzatore finale (noleggiatore) [non] potesse avere un fine un fine ludico; anzi, di regola il fine era proprio questo … questa Commissione ritene[va] perciò verificato che sussistessero le condizioni agevolative anche per l’organizzazione di escursioni in mare per la
pesca sportiva operata da RAGIONE_SOCIALE per conto di clienti privati e che dunque tale attività poteva essere qualificata come prestazione di servizi a titolo oneroso con diritto all’esenzione dalle accise sugli oli minerali ‘; con ciò il giudice del rinvio ha travisato il principio di diritto – ritenuto avere una evidente portata generaleespresso nella richiamata ordinanza n. 14731 del 2021, secondo cui, in tema di esenzione d’accisa per l’utilizzazione di carburante per la navigazione, l’art. 2, comma 1, lett. a), d.lgs. n. 171 del 2005, limitandosi a prevedere che “l’unità da diporto è utilizzata a fini commerciali: a) quando è oggetto di contratti di locazione e di noleggio”, va disapplicato perché in contrasto con l’art. 14, n. 1, lett. c), RAGIONE_SOCIALEa direttiva n. 2003/96/CE, dovendosi accertare, con onere RAGIONE_SOCIALEa prova in capo al soggetto che invoca l’esenzione, che la navigazione da parte RAGIONE_SOCIALE‘utilizzatore implichi una prestazione di servizi a titolo oneroso (era richiamata Cass., Sez. 5, 23.10.2020, n. 23226 e, in senso conforme, anche Cass., 3.11.2020, n. 24290). In particolare, nella sentenza n. 23226 del 2020 richiamata nella ordinanza di rinvio, la Corte, nell’evidenziare il contrasto RAGIONE_SOCIALE‘art. 2, comma 1, lett. a), d.lgs. n. 171 del 2005 con la disciplina unionale, ha puntualizzato che: ‘ La prospettiva a fondamento RAGIONE_SOCIALEa previsione di cui alla citata lett. a), dunque, è che la stipula di determinate figure contrattuali – e, in ispecie, del noleggio – ha valore conformativo per tutte le attività conseguenti: la natura, commerciale, del rapporto di concessione RAGIONE_SOCIALE‘imbarcazione da diporto dal noleggiante al noleggiatore si estende anche alla successiva attività di navigazione di quest’ultimo. Una simile conclusione, peraltro, appare frutto di una impropria confusione tra l’oggetto del rapporto contrattuale di concessione RAGIONE_SOCIALE‘imbarcazione (che verte tra noleggiante e noleggiatore) e utilizzazione del bene stesso (si considera solo l’uso, commerciale, che ne fa il noleggiante e non quello – di uso personale ovvero, a propria volta, commerciale – operato dal noleggiatore), rispetto al quale, invece, il contratto di noleggio non può che avere valenza solo strumentale (come, in alternativa, la proprietà del bene stesso) ai fini RAGIONE_SOCIALEa titolarità RAGIONE_SOCIALEa posizione di fatto sul natante. Da tale assunto, tuttavia, deriva che non vi è necessità di distinguere tra le due situazioni, né,
quindi, di accertare quale sia l’effettivo uso del bene da parte del soggetto che ne ha la concreta disponibilità ai fini del riconoscimento RAGIONE_SOCIALE‘esenzione. In altri termini, in ordine alla concreta utilizzazione del natante nessun accertamento in fatto è stato operato né esso può essere effettuato: è la stessa norma che qualifica, in via generale, la natura commerciale RAGIONE_SOCIALE‘impiego del bene perché oggetto di un contratto di noleggio, per cui l’accertamento giudiziale si risolve nella mera ricognizione RAGIONE_SOCIALE‘esistenza o meno di un simile rapporto. 5. Orbene, l’art. 2, comma 1, lett. a), d.lgs. n. 171 del 2005 si pone in diretto e palese contrasto con la disciplina unionale ‘ e che ‘ Non si può non sottolineare, del resto, che la disposizione interna si presta, in quanto tale, al conseguimento di risultati paradossali e irragionevoli. È sufficiente, infatti, che la nave venga data a nolo per fruire RAGIONE_SOCIALE‘esenzione anche se, poi, il noleggiatore la utilizzi esclusivamente a fini personali e/o ludici o ricreativi. In tal modo, la stessa ratio RAGIONE_SOCIALEa disciplina unionale è suscettibile di essere agevolmente aggirata poiché il proprietario può limitarsi a cedere il bene ad (o a farlo acquistare da) una società dal medesimo costituita e a lui riferibile (o ad altro soggetto disponibile) per poi riottenerlo, per il suo uso privato, con un contratto di noleggio, così fruendo del carburante in esenzione d’accisa per l’alimentazione dei motori e la navigazione. Si tratta di esito in evidente distonia con la giurisprudenza RAGIONE_SOCIALEa Corte su indicata e, comunque, con il principio, più volte affermato, secondo il quale «i prodotti energetici sono tassati in relazione al loro effettivo utilizzo» (sentenza Corte di Giustizia, 2 giugno 2016, in C418/14, ROZ-WIT, EU:C:2016:400, punto 33). 6.3. L’art. 2, comma 1, lett. a), d.lgs. n. 171 del 2005 va, quindi, disapplicato ove qualifica l’utilizzazione a fini commerciali RAGIONE_SOCIALE‘unità 13 da diporto – con conseguente riconoscimento RAGIONE_SOCIALE‘esenzione d’accisa – in relazione alla mera circostanza che il natante sia l’oggetto di un contratto di locazione o noleggio, ossia per il solo fatto RAGIONE_SOCIALE‘avvenuta conclusione di un simile contratto, senza richiedere, invece, alcun accertamento sull’effettivo uso per scopi commerciali RAGIONE_SOCIALE‘unità da diporto da parte RAGIONE_SOCIALE‘utilizzatore.’. Risulta, dunque, evidente che la CTR in sede di rinvio non ha fatto corretta applicazione del principio di diritto
enunciato nella ordinanza n. 14731 del 2021 nel ritenere che anche le escursioni in mare per la pesca sportiva operate dalla società per conto di clienti privati potessero essere qualificate come ‘prestazioni di servizi a titolo oneroso’ con diritto all’esenzione dalle accise sugli ol i minerali, in luogo di accertare, alla luce RAGIONE_SOCIALEa giurisprudenza di legittimità e unionale richiamata nell’ordinanza di rinvio -con onere probatorio a carico RAGIONE_SOCIALEa società invocante l’esimente – l’effettivo uso per scopi commerciali RAGIONE_SOCIALE‘unità da diporto da parte dei noleggiatori.
In conclusione, previa riunione, i ricorsi vanno accolti con cassazione RAGIONE_SOCIALE rispettive sentenze impugnate, e rinvio al giudice a quo affinché, in diversa composizione, applichi il principio di diritto di cui alla precedente ordinanza n. 14731 del 2021 di questa Corte, previo il necessario accertamento da quest’ultimo demandatogli, oltre a regolare le spese del giudizio di legittimità.

P.Q. M.

La Corte riunisce il procedimento RG 30291/22 a quello RG 30140/22; accoglie i ricorsi; cassa le sentenze impugnate e rinvia, anche per la determinazione RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALERAGIONE_SOCIALE, in diversa composizione;

Così deciso in Roma in data 8 ottobre 2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

Desideri approfondire l'argomento ed avere una consulenza legale?

Prenota un appuntamento. La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza / conference call e si svolge in tre fasi.

Prima dell'appuntamento: analisi del caso prospettato. Si tratta della fase più delicata, perché dalla esatta comprensione del caso sottoposto dipendono il corretto inquadramento giuridico dello stesso, la ricerca del materiale e la soluzione finale.

Durante l’appuntamento: disponibilità all’ascolto e capacità a tenere distinti i dati essenziali del caso dalle componenti psicologiche ed emozionali.

Al termine dell’appuntamento: ti verranno forniti gli elementi di valutazione necessari e i suggerimenti opportuni al fine di porre in essere azioni consapevoli a seguito di un apprezzamento riflessivo di rischi e vantaggi. Il contenuto della prestazione di consulenza stragiudiziale comprende, difatti, il preciso dovere di informare compiutamente il cliente di ogni rischio di causa. A detto obbligo di informazione, si accompagnano specifici doveri di dissuasione e di sollecitazione.

Il costo della consulenza legale è di € 150,00.