Errore dichiarazione fiscale: è tardi per correggere?

Una società ha impugnato una cartella di pagamento milionaria, sostenendo un errore nella dichiarazione fiscale. La Corte di Cassazione ha respinto il ricorso, sottolineando che il contribuente non aveva fornito prove sufficienti dell’errore. La sentenza ribadisce che il processo non può diventare una sede per riesaminare nel merito le prove già valutate dai giudici dei gradi precedenti, specialmente in presenza di una “doppia conforme”.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 25 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Errore Dichiarazione Fiscale: La Cassazione e i Limiti alla Correzione in Giudizio

Commesso un errore dichiarazione fiscale, è sempre possibile rimediare, anche a distanza di anni e nel corso di un contenzioso tributario? Con una recente ordinanza, la Corte di Cassazione ha fornito chiarimenti cruciali su questo tema, delineando i confini entro cui un contribuente può far valere le proprie ragioni e, soprattutto, l’importanza di un solido apparato probatorio. Il caso analizzato offre spunti fondamentali sull’onere della prova e sui limiti del sindacato di legittimità.

I Fatti di Causa: Un Errore Dichiarazione Fiscale Costato Caro

Una società si è vista notificare una cartella di pagamento per quasi 450.000 euro, a titolo di IRAP, IVA, sanzioni e interessi per l’anno d’imposta 2007. L’importo era stato determinato tramite un controllo automatizzato della dichiarazione fiscale presentata. La società ha immediatamente contestato la pretesa, sostenendo di essere incorsa in un mero errore materiale nella compilazione del modello. Secondo la sua difesa, l’imposta effettivamente dovuta era significativamente inferiore, pari a circa 106.000 euro, di cui una parte già versata. A sostegno della propria tesi, ha prodotto in giudizio le liquidazioni periodiche IVA e l’elenco delle fatture. Tuttavia, sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale hanno respinto le sue ragioni, confermando la legittimità della cartella. La vicenda è così approdata in Corte di Cassazione.

I Motivi del Ricorso in Cassazione

La società contribuente ha basato il suo ricorso su cinque motivi principali, lamentando:
1. L’omesso esame di documenti decisivi (liquidazioni IVA e fatture) che avrebbero dimostrato l’errore.
2. La violazione delle norme sulla valutazione delle prove.
3. L’errata applicazione delle regole sull’onere della prova, sostenendo di aver dimostrato l’imposta effettivamente dovuta.
4. La violazione del principio di capacità contributiva, per aver qualificato un errore materiale come scelta negoziale irretrattabile.
5. La violazione delle norme sul contraddittorio preventivo, che sarebbe stato necessario data l’incertezza della dichiarazione.

Le Motivazioni della Corte: L’inammissibilità dell’errore dichiarazione fiscale non provato

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso in toto, dichiarando i motivi in parte inammissibili e in parte infondati. Le argomentazioni della Suprema Corte sono un’importante lezione sul funzionamento del processo tributario e sui limiti del giudizio di legittimità.

L’ostacolo della “Doppia Conforme”

Il primo motivo è stato dichiarato inammissibile a causa del principio della “doppia conforme”. Poiché le due sentenze di merito (primo e secondo grado) erano giunte alla stessa conclusione basandosi sulla medesima ricostruzione dei fatti, alla società era preclusa la possibilità di contestare in Cassazione un vizio di motivazione. Inoltre, la Corte ha ribadito che il giudizio di legittimità non può trasformarsi in un terzo grado di merito, dove riesaminare le prove e sostituire la valutazione del giudice con una diversa.

L’onere della prova e la valutazione del giudice

Anche il secondo e il terzo motivo sono stati respinti. La Corte ha chiarito che criticare il modo in cui il giudice di merito ha valutato le prove non equivale a denunciare una violazione di legge. Il giudice è libero di formare il proprio convincimento sulla base degli elementi disponibili, e una sua valutazione può essere contestata in Cassazione solo entro limiti molto ristretti. Nel caso specifico, i giudici di merito avevano ritenuto che la società non avesse fornito prove sufficienti per dimostrare l’errore contabile e la sua incidenza sulla dichiarazione, adempiendo così l’Agenzia al suo obbligo motivazionale e lasciando la prova contraria a carico del contribuente, prova ritenuta non raggiunta.

Obiter Dictum vs. Ratio Decidendi

Di particolare interesse è l’analisi del quarto motivo. La Corte ha qualificato come obiter dictum (un’argomentazione non essenziale per la decisione) il riferimento della sentenza d’appello alla giurisprudenza sul valore “negoziale” della dichiarazione. La vera ragione della decisione (ratio decidendi) era la totale assenza di prove sull’errore. Un motivo di ricorso che critica un obiter dictum è inammissibile per difetto di interesse, perché anche se fosse accolto non cambierebbe l’esito della lite.

Il contraddittorio preventivo: non sempre obbligatorio

Infine, la Corte ha respinto il quinto motivo, ribadendo un principio consolidato: in caso di controllo automatizzato (ex art. 36-bis), l’obbligo di contraddittorio preventivo scatta solo se emergono “incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione”. Non è necessario quando, come in questo caso, la cartella viene emessa semplicemente per il mancato versamento di un’imposta che risulta dalla dichiarazione stessa presentata dal contribuente.

Le Conclusioni: Le Implicazioni Pratiche della Sentenza

L’ordinanza in esame rafforza alcuni principi fondamentali per chi affronta un contenzioso tributario. In primo luogo, l’importanza cruciale di fornire prove concrete, complete e inequivocabili di un eventuale errore dichiarazione fiscale. Non è sufficiente affermare l’errore; è necessario dimostrarlo documentalmente e spiegarne l’impatto contabile. In secondo luogo, la pronuncia evidenzia i rigidi limiti del ricorso in Cassazione, che non può essere utilizzato come un’ulteriore istanza per ridiscutere i fatti o la valutazione delle prove. Infine, conferma che il contraddittorio preventivo nei controlli automatizzati è una garanzia circoscritta a casi di effettiva incertezza, non una formalità sempre dovuta.

È possibile correggere un errore materiale in una dichiarazione fiscale durante un processo tributario?
Sì, ma è onere del contribuente fornire una prova sufficiente e inequivocabile dell’errore e della sua incidenza contabile. In questo caso, la Corte ha ritenuto che la documentazione prodotta (liquidazioni periodiche e fatture) non fosse sufficiente a dimostrare l’errore dedotto.

L’Agenzia delle Entrate deve sempre inviare un avviso di irregolarità prima di emettere una cartella di pagamento a seguito di controllo automatizzato?
No. La Corte ha ribadito che la comunicazione preventiva (c.d. “avviso bonario”) non è dovuta quando la cartella viene emessa per il mero mancato pagamento di quanto risulta dalla dichiarazione del contribuente. L’obbligo sussiste solo quando emergono incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione che richiedono chiarimenti.

Cosa significa “doppia conforme” e come limita il ricorso in Cassazione?
Si ha “doppia conforme” quando le sentenze di primo e secondo grado giungono alla stessa conclusione sui fatti della causa. In base all’art. 348 ter c.p.c., questa situazione preclude al soccombente la possibilità di presentare ricorso in Cassazione per il motivo di omesso esame di un fatto decisivo (art. 360, n. 5, c.p.c.), limitando di fatto l’accesso al giudizio di legittimità.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 30632 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 30632 Anno 2025

Presidente: LA COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 20/11/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 1956/2018 R.G. proposto da :

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliato in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE) che la rappresenta e difende;

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE RISCOSSIONE;

–

-intimate- avverso SENTENZA di COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE DEL LAZIO n. 9801/2016 depositata il 30/12/2016.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 24/09/2025 dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

In data 11 maggio 2011 è stata notificata alla società contribuente una cartella di pagamento con la quale è stato richiesto il versamento della somma complessiva di euro 447,852,00, a titolo di IRAP, IVA, sanzioni e interessi, in relazione all’anno d’imposta

2007. L’importo è stato determinato a seguito del controllo automatizzato della dichiarazione modello NUMERO_DOCUMENTO 2008, presentata dalla medesima società, ai sensi dell’art. 36 -bis del d.P .R. n. 600 del 1973 e dell’art. 54 -bis del d.P.R. n. 633 del 1972. Avverso tale cartella la contribuente ha proposto ricorso dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Roma, che lo ha respinto. La decisione è stata impugnata dalla società con appello proposto innanzi alla Commissione tributaria regionale del Lazio, la quale ha confermato integralmente la pronuncia di primo grado.
Avverso la sentenza della CTR la contribuente ha proposto ricorso per cassazione, affidato a cinque motivi. L’RAGIONE_SOCIALE è rimasta intimata, senza svolgere attività difensiva.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso la contribuente deduce l’omesso esame di fatti decisivi per il giudizio che sono stati oggetto di discussione tra le parti, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c., lamentando che la Commissione tributaria regionale del Lazio ha del tutto omesso di esaminare i documenti prodotti in giudizio, tra cui le liquidazioni periodiche IVA mensili relative all’intero anno 2007 e l’elenco RAGIONE_SOCIALE fatture emesse e ricevute nello stesso periodo. Da tali documenti emergeva che l’importo iscritto a ruolo, pari ad euro 291.088, non poteva derivare da un mero errore materiale nella compilazione della dichiarazione, risultando invece evidente che l’imposta a debito maturata nel corso dell’anno 2007 ammontava ad euro 106.656,84, di cui euro 20.923,39 già versati in data 16 maggio e 16 luglio 2007.
Con il secondo motivo si denuncia la violazione dell’art. 116, comma 1, c.p.c., ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., per omessa valutazione degli elementi istruttori offerti nel presente giudizio. La contribuente lamenta che la CTR ha omesso ogni considerazione in merito ai documenti prodotti, già indicati nel

primo motivo di ricorso, nonostante fossero rilevanti ai fini della decisione.

Con il terzo motivo si deduce la violazione RAGIONE_SOCIALE regole in materia di onere della prova di cui all’art. 2697 c.c., ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., sostenendosi che la sentenza impugnata è illegittima per avere disatteso il principio secondo cui, una volta fornita prova documentale dell’imposta effettivamente dovuta, l’Amministrazione non può pretendere somme ulteriori. In particolare, si ribadisce che l’imposta a debito per l’anno 2007 ammontava ad euro 106.656,84, di cui euro 20.923,39 già versati. Con il quarto motivo si lamenta la violazione del principio di capacità contributiva di cui all’art. 53 Cost., ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., per avere la CTR erroneamente qualificato come manifestazione di volontà negoziale, e dunque irretrattabile in sede contenziosa, un errore materiale contenuto nella dichiarazione fiscale. La contribuente evidenzia come la sentenza impugnata abbia confuso l’errore emendabile relativo al contenuto della dichiarazione di scienza con quello relativo alla manifestazione di volontà, affermando che nel caso di specie venisse in rilievo una dichiarazione cui il legislatore subordina la concessione di un beneficio fiscale, e che pertanto non poteva essere rettificata.
Con il quinto motivo si denuncia la violazione degli artt. 36 -bis del d.P.R. n. 600 del 1973, 54 -bis del d.P.R. n. 633 del 1972 e dell’art. 6, comma 5, della l. n. 212 del 2000, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., per avere la CTR implicitamente affermato che il potere di valutare l’esistenza di eventuali incertezze nelle dichiarazioni fiscali spetta esclusivamente agli uffici dell’Amministrazione finanziaria. Secondo la contribuente, tale interpretazione svuoterebbe di contenuto la previsione normativa che impone il contraddittorio preventivo, privando il contribuente di una garanzia fondamentale.
Il primo motivo è inammissibile.

Innanzitutto, la sentenza impugnata si colloca in continuità con quella di primo grado, dando luogo a una fattispecie di ‘doppia conforme’. L’inammissibilità travolge il motivo, ai sensi dell’art. 348 ter cod. proc. civ., vertendosi in fattispecie nella quale la società ricorrente è risultata soccombente in entrambi i giudizi di merito, sulla base di statuizioni fondate sui medesimi rilievi in fatto, che hanno disatteso i diversi argomenti – sostanziali e probatori – dalla stessa proposti (cfr. Cass., 9 marzo 2022, n. 7724; Cass., 26 gennaio 2021, n. 1562).
In definitiva, la censura s’infrange nel principio della cd. doppia conforme ex art. 348 ter cod. proc. civ., non avendo la parte attuale ricorrente specificato in ricorso le ragioni di fatto poste rispettivamente a fondamento della decisione di primo grado e di secondo grado, così dimostrando che esse sono tra loro diverse (Cass. 20 marzo 2024, n. 7442; Cass., 20 settembre 2023, n. 26934; Cass., 28 febbraio 2023, n. 5947; Cass., 9 marzo 2022, n. 7724; Cass., 26 gennaio 2021, n. 1562; Cass., 11 maggio 2018, n. 11439)
Il motivo è inammissibile anche su un convergente piano: non è, infatti, consentito – come pure il mezzo di ricorso aspira a fare censurare l’omesso esame di risultanze istruttorie e gli elementi valutativi apprezzati dal giudice di merito, ogni qualvolta la doglianza si risolva, come nella specie, in una sollecitazione a una diversa lettura del materiale probatorio, non consentita in sede di legittimità. La CTR ha compiuto un accertamento di fatto, mettendo in risalto, nel proprio libero sindacato, i profili di prova che sono parsi ad essa più attendibili. Come chiarito da questa Corte spetta unicamente al giudice di merito il compito di individuare le fonti del proprio convincimento, di assumere e valutare le prove, di controllarne l’attendibilità e la concludenza, di scegliere, tra le complessive risultanze del processo, quelle ritenute maggiormente idonee a dimostrare la veridicità dei fatti ad esse sottesi,
assegnando prevalenza all’uno o all’altro dei mezzi di prova acquisiti, nonché la facoltà di escludere anche attraverso un giudizio implicito la rilevanza di una prova, dovendosi ritenere, a tal proposito, che egli non sia tenuto ad esplicitare, per ogni mezzo istruttorio, le ragioni per cui lo ritenga irrilevante (Cass., 13 giugno 2014, n. 13485; Cass., 15 luglio 2009, n. 16499)

Il secondo motivo è inammissibile.

Invero, la censura si fonda su una pretesa erronea valutazione del materiale probatorio, senza indicare alcuna violazione del principio di disponibilità della prova o travisamento del contenuto documentale. La doglianza si risolve in una critica al convincimento del giudice di merito, che ha ritenuto non dimostrato l’errore materiale dedotto dalla contribuente.

Le Sezioni Unite di questa Corte, d’altronde, hanno affermato che « in tema di ricorso per cassazione, la doglianza circa la violazione dell’art. 116 c.p.c. è ammissibile solo ove si alleghi che il giudice, nel valutare una prova o, comunque, una risultanza probatoria, non abbia operato -in assenza di diversa indicazione normativa -secondo il suo “prudente apprezzamento”, pretendendo di attribuirle un altro e diverso valore oppure il valore che il legislatore attribuisce ad una differente risultanza probatoria (come, ad esempio, valore di prova legale), oppure, qualora la prova sia soggetta ad una specifica regola di valutazione, abbia dichiarato di valutare la stessa secondo il suo prudente apprezzamento, mentre, ove si deduca che il giudice ha solamente male esercitato il proprio prudente apprezzamento della prova, la censura è ammissibile, ai sensi del novellato art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c., solo nei rigorosi limiti in cui esso ancora consente il sindacato di legittimità sui vizi di motivazione » (Cass., Sez. U., 30 settembre 2020, n. 20867).
Il terzo motivo non coglie neanch’esso nel segno e va disatteso.

La parte ricorrente prospetta la violazione dell’art. 2697 c.c., ma non allega che il giudice di appello abbia erroneamente attribuito l’onere della prova ad una parte diversa da quella che ne era gravata, secondo le regole di scomposizione della fattispecie. Al contrario, la CTR ha ritenuto che l’RAGIONE_SOCIALE avesse assolto l’obbligo motivazionale e che la contribuente non avesse fornito prova sufficiente dell’errore dedotto. Come chiarito dalla giurisprudenza di legittimità (Cass., 19 agosto 2020, n. 17313; Cass., 23 ottobre 2018, n. 26769; Cass., 5 settembre 2006, n. 19064), la violazione dell’art. 2697 c.c. si configura soltanto nell’ipotesi in cui il giudice attribuisca l’onere della prova in modo erroneo, non anche quando, a seguito di una valutazione incongrua RAGIONE_SOCIALE acquisizioni istruttorie, ritenga erroneamente che la parte onerata abbia assolto tale onere. In quest’ultimo caso, si è in presenza di un errore di apprezzamento sull’esito della prova, sindacabile in sede di legittimità nei soli limiti in cui sia deducibile il vizio di cui all’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c., e non per violazione di legge.
In realtà, la doglianza si risolve in una critica alla ricostruzione della fattispecie concreta operata dalla CTR, mediata dalla valutazione RAGIONE_SOCIALE risultanze probatorie, e non integra alcuna violazione del precetto normativo invocato.

Il quarto motivo di ricorso è inammissibile.

La CTR ha escluso la sussistenza di un errore materiale nella dichiarazione fiscale sulla base di un accertamento di fatto, ritenendo non dimostrata l’incidenza contabile dell’anomalia dedotta. La pronuncia ha evidenziato come la dichiarazione non fosse stata oggetto di alcuna rettifica e come le allegazioni della contribuente fossero sfornite di riscontro documentale, sia in relazione alla quantificazione dell’imposta dovuta, sia quanto alla riconducibilità dell’errore alla compilazione del modello dichiarativo. Si tratta di una valutazione fondata su elementi istruttori e su un apprezzamento discrezionale riservato al giudice di merito,
insindacabile in sede di legittimità, salvo il vizio di motivazione nei limiti dell’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ., vizio non dedotto secondo i requisiti stabiliti dalla giurisprudenza di questa Corte (Cass., Sez. U., 30 settembre 2020, n. 20867).

La sentenza d’appello è inequivoca, poiché: i) rileva che l’Ufficio si è limitato alla liquidazione e riscossione di imposte dichiarate e non versate; ii) esclude l’esistenza di un errore nell’imputazione dei centesimi; iii) afferma che l’IVA dovuta coincide con quella indicata in dichiarazione; iv) constata la totale assenza di prova circa l’incidenza contabile dell’asserito errore.

In tale quadro, il richiamo operato dalla CTR alla giurisprudenza che attribuisce valore negoziale alla dichiarazione fiscale nelle ipotesi in cui la fruizione di un beneficio sia subordinata alla sua tempestiva indicazione costituisce un’argomentazione svolta meramente ad abundantiam e priva di qualunque incidenza sul dispositivo. La fattispecie in esame concerneva, infatti, l’omesso versamento di imposte dichiarate in regime di autotassazione, sicché quel diverso riferimento, vistosamente eccentrico rispetto al thema decidendum , si configura come un obiter dictum sprovvisto di rilievo ai fini della decisione.
È principio consolidato che sia inammissibile, in sede di legittimità, il motivo di ricorso volto a censurare un’argomentazione ad abundantiam , non costituente ratio decidendi , poiché inidonea a produrre effetti giuridici e a influire sul dispositivo (Cass., 10 aprile 2018, n. 8755; Cass., 8 giugno 2022, n. 18429).

Ne deriva che il motivo è inammissibile, non censurando la reale ratio decidendi , ma limitandosi a criticare un obiter dictum , insuscettibile di ricorso per difetto di interesse.

Il quinto motivo è infondato.

Questa Corte ha affermato che ‘ L’art. 6, comma 5, della l. n. 212 del 2000 non impone l’obbligo del contraddittorio preventivo in tutti i casi in cui si debba procedere ad iscrizione a ruolo ai sensi

dell’art. 36 bis del d.P.R. n. 600 del 1973, ma solo quando sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione, situazione quest’ultima che non ricorre quando la cartella sia stata emessa in ragione del mero mancato pagamento di quanto risultante dalla dichiarazione, sicché in tale ipotesi non è dovuta comunicazione di irregolarità, né, in ogni caso, dalla omissione di detta comunicazione può derivare la non debenza o la riduzione RAGIONE_SOCIALE sanzioni e degli interessi di cui all’art. 2, comma 2, del d.lgs. n. 462 del 1997′ (Cass. n. 18405 del 2021). Questa Corte già in precedenza aveva evidenziato che ‘ La notifica della cartella di pagamento a seguito di controllo automatizzato è legittima anche se non preceduta dalla comunicazione del c.d. “avviso bonario” ex art. 36 bis, comma 3, d.P.R. n. 600 del 1973, nel caso in cui non vengano riscontrate irregolarità nella dichiarazione; nè il contraddittorio endoprocedimentale è invariabilmente imposto dall’art. 6, comma 5, l. n. 212 del 2000, il quale lo prevede soltanto quando sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione, situazione, quest’ultima, che non ricorre necessariamente nei casi soggetti al citato art. 36 bis, che implica un controllo di tipo documentale sui dati contabili direttamente riportati in dichiarazione, senza margini di tipo interpretativo ‘ (Cass. n. 33344 del 2019). Ed ancora prima la giurisprudenza nomofilattica aveva puntualizzato che ‘ L’emissione della cartella di pagamento con le modalità previste dall’art. 36 bis, comma 3, del d.P.R. n. 600 del 1973, e dall’art. 54 bis, comma 3, del d.P.R. n. 633 del 1972, non richiede di regola la preventiva comunicazione dell’esito del controllo al contribuente, salvo che la procedura di liquidazione automatizzata non si limiti a rilevare meri errori materiali e richieda rettifiche preventive dei dati contenuti nella dichiarazione, nel qual caso la sua omissione, a seconda che sussistano o meno incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione, può costituire mera irregolarità, non incidente sulla
validità della cartella di pagamento, oppure può comportarne la nullità ex art. 6, comma 5, della l. n. 212 del 2000’ (Cass. n. 1711 del 2018).

Il ricorso va, in ultima analisi, rigettato. Nulla va disposto sulle spese.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso. Spese irripetibili.

Si dà atto del fatto che, ai sensi del d.P .R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 -quater, sussistono i presupposti per il versamento dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello per il ricorso, a norma dello stesso articolo 13, comma 1 -bis, se dovuto.

Così deciso in Roma, il 24/09/2025.

Il Presidente

NOME LA COGNOME

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