Elusione fiscale: Cassazione chiarisce la linea sottile

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 5996/2024, ha annullato un avviso di accertamento dell’Agenzia delle Entrate. L’Amministrazione aveva riqualificato una serie di operazioni societarie come un’unica cessione d’azienda verbale non registrata, applicando l’imposta di registro. La Corte ha stabilito che si trattava di un’ipotesi di elusione fiscale e non di evasione. Di conseguenza, l’Agenzia avrebbe dovuto applicare la procedura anti-abuso prevista dall’art. 10-bis dello Statuto del Contribuente, che garantisce il contraddittorio, invece di presumere un contratto verbale inesistente. La mancata adozione della procedura corretta ha reso l’atto impositivo illegittimo.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

Prenota un appuntamento

Per una consulenza legale o per valutare una possibile strategia difensiva prenota un appuntamento.

La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza.

PRENOTA

02.37901052

8:00 – 20:00
(Lun - Sab)

Pubblicato il 4 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Elusione Fiscale: Quando una Catena di Atti Leciti Nasconde un Vantaggio Indebito

L’ordinanza n. 5996/2024 della Corte di Cassazione offre un’importante lezione sulla distinzione tra evasione e elusione fiscale, un confine sottile ma cruciale nel diritto tributario. La Corte ha chiarito che una sequenza di operazioni societarie, sebbene singolarmente legittime e regolarmente registrate, non può essere riqualificata come un unico contratto verbale non dichiarato per aggirare le garanzie procedurali previste dalla legge. Questo caso sottolinea l’importanza per l’Amministrazione Finanziaria di utilizzare gli strumenti giuridici corretti per contrastare l’abuso del diritto.

I Fatti di Causa

Il caso nasce da un avviso di accertamento emesso dall’Agenzia delle Entrate nei confronti di una società. L’Amministrazione aveva individuato una serie complessa di atti societari, realizzati in un breve arco temporale tra il 2014 e il 2016, che includevano:
* La costituzione di una nuova società.
* Un aumento di capitale realizzato tramite il conferimento di un ramo d’azienda.
* Modifiche nell’organo amministrativo e nella denominazione sociale.
* La cessione di partecipazioni societarie.

A giudizio del Fisco, questa sequenza di operazioni dissimulava un unico contratto verbale di cessione d’azienda. Di conseguenza, l’Agenzia ha applicato l’imposta di registro con aliquota al 3% e le relative sanzioni per omessa registrazione, come se si fosse trattato di un atto di evasione.

La Controversia: Corretta Procedura per l’Elusione Fiscale

La società contribuente ha impugnato l’atto, sostenendo che l’Agenzia avesse errato nell’inquadrare la fattispecie. Secondo la difesa, non si trattava di evasione (occultamento di un contratto verbale), ma, al più, di un’operazione di elusione fiscale o abuso del diritto. In questi casi, la legge prevede una procedura specifica (art. 10-bis dello Statuto del Contribuente) che garantisce al contribuente il diritto al contraddittorio prima dell’emissione dell’avviso di accertamento.

L’Agenzia, invece, aveva applicato l’art. 15 del D.P.R. n. 131/1986, che consente la registrazione d’ufficio di contratti verbali la cui esistenza è presunta da elementi gravi, precisi e concordanti. I giudici di primo e secondo grado avevano dato ragione all’Amministrazione Finanziaria, confermando l’idea di un “disegno volto all’elusione fiscale” che giustificava la presunzione di un contratto verbale.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha ribaltato le sentenze precedenti, accogliendo il ricorso della società. I giudici hanno stabilito che l’applicazione dell’art. 15 del D.P.R. n. 131/1986 è stata un errore di diritto. Questo articolo è stato concepito per contrastare l’evasione vera e propria, cioè l’occultamento di un contratto che non è stato sottoposto a registrazione.

Nel caso in esame, invece, tutte le operazioni erano state regolarmente concluse e registrate. Il problema non era l’esistenza di un atto nascosto, ma l’eventuale utilizzo di una sequenza negoziale per ottenere un vantaggio fiscale indebito, realizzando effetti economici simili a quelli di un’operazione più onerosa (la cessione d’azienda diretta). Questa è la definizione stessa di elusione fiscale.

Le Motivazioni della Sentenza

La Corte ha spiegato che la norma per contrastare l’elusione fiscale è l’art. 10-bis della Legge n. 212/2000 (Statuto del Contribuente). Questa disposizione consente all’Amministrazione Finanziaria di disconoscere i vantaggi fiscali derivanti da operazioni abusive, ma impone un percorso procedurale garantista. L’Agenzia deve dimostrare che le operazioni sono prive di sostanza economica e realizzate al solo scopo di ottenere un risparmio d’imposta. Fondamentalmente, deve avviare un contraddittorio con il contribuente, dandogli la possibilità di fornire le proprie giustificazioni.

Applicare la presunzione di un contratto verbale in una situazione come questa significa aggirare le garanzie previste per il contribuente. L’Amministrazione non può scegliere la via più semplice della presunzione quando lo strumento corretto è la contestazione per abuso del diritto. L’erronea qualificazione giuridica della fattispecie ha quindi viziato l’intero procedimento, rendendo l’avviso di accertamento illegittimo.

Le Conclusioni

La decisione della Cassazione rafforza un principio fondamentale: la distinzione tra evasione ed elusione non è solo teorica, ma ha conseguenze procedurali inderogabili. Se il Fisco sospetta che una serie di atti leciti sia stata concatenata per ottenere un vantaggio fiscale indebito, deve avviare la procedura anti-abuso e non può semplicemente presumere l’esistenza di un contratto diverso e mai stipulato. Questa ordinanza rappresenta una vittoria per le garanzie del contribuente, assicurando che anche nelle dispute sull’abuso del diritto venga rispettato il principio del contraddittorio.

Qual è la differenza tra evasione ed elusione fiscale secondo questa ordinanza?
L’evasione fiscale consiste nell’occultare materia imponibile, come non registrare un contratto verbale. L’elusione fiscale, invece, consiste nell’utilizzare una serie di atti formalmente leciti e registrati per ottenere un vantaggio fiscale indebito, aggirando lo spirito della norma tributaria.

Perché l’Agenzia delle Entrate non poteva applicare l’imposta basandosi sulla presunzione di un contratto verbale?
Perché tutti gli atti societari erano stati regolarmente registrati. La presunzione di un contratto verbale (art. 15 D.P.R. 131/1986) si applica solo quando un contratto non è stato sottoposto a registrazione. Nel caso di atti registrati, l’eventuale riqualificazione deve seguire la procedura per l’abuso del diritto.

Quale procedura avrebbe dovuto seguire l’Agenzia delle Entrate in questo caso?
L’Agenzia avrebbe dovuto applicare l’art. 10-bis della Legge n. 212/2000, che regola il contrasto all’abuso del diritto (o elusione fiscale). Questa procedura impone all’Amministrazione Finanziaria di avviare un contraddittorio con il contribuente prima di emettere l’avviso di accertamento, per permettergli di fornire le proprie giustificazioni.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 5996 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 5996 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 06/03/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 19000/2020 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE), che la rappresenta e difende -ricorrente-

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO P_IVA), che la rappresenta e difende -resistente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. TOSCANA n. 126/2020 depositata il 27/01/2020,

udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 16/02/2024 dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

L’RAGIONE_SOCIALE, previa individuazione della dissimulazione di un contratto verbale di cessione di azienda nella sequenza di atti societari realizzati, ha applicato l’imposta

di registro con aliquota al 3% e la sanzione per omessa registrazione. Più precisamente tra l’aprile del 2014 e l’aprile del 2016 sono stati posti in essere i seguenti atti: costituzione del RAGIONE_SOCIALE, con socio di maggioranza RAGIONE_SOCIALE e di minoranza RAGIONE_SOCIALE; deliberazione aumento di capitale da parte del RAGIONE_SOCIALE, realizzato con conferimento di un ramo di azienda; mutamento del consiglio di amministrazione del RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE (presidente NOME COGNOME) e contestuale mutamento della denominazione in RAGIONE_SOCIALE; cessione al RAGIONE_SOCIALE (presidente NOME COGNOME) RAGIONE_SOCIALE partecipazioni societarie di RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE nel RAGIONE_SOCIALE
RAGIONE_SOCIALE (prima denominata RAGIONE_SOCIALE) ha impugnato l’atto impositivo con ricorso rigettato in primo e secondo grado.

Nella sentenza di appello si legge «a norma dell’art. 15 d.P.R. n. 131 del 1986 l’Ufficio impositore può presumere l’esistenza di un contratto verbale di cui deve essere effettuata la registrazione d’ufficio. Devono sussistere elementi gravi, precisi e concordanti e gli atti, conclusi in un lasso di tempo così breve da società già connesse per rapporti esistenti, come risultano chiaramente dalla lettura degli atti medesimi, danno ampia ragione all’Ufficio di presumere l’esistenza, a monte, di un preciso disegno volto all’elusione fiscale. Non si tratta, quindi, di una violazione del rinnovato art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986, in quanto l’Ufficio non ha diversamente interpretato un atto registrato, ma ha individuato un contratto verbale, che, come è detto, è soggetto a tassazione e giustamente lo ha assoggettato
all’imposta di registro e conseguentemente applicato le penali previste ex art. 69 d.P.R. n. 131 del 1986».

Avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale ha proposto ricorso per cassazione la contribuente.

L’RAGIONE_SOCIALE non si è tempestivamente costituita, ma ha depositato memoria per l’eventuale partecipazione alla discussione.

La causa è stata trattata e decisa all’adunanza camerale del 16 febbraio 2024.

RAGIONI COGNOME DECISIONE

1.La ricorrente ha dedotto: 1) la violazione, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., dell’art. 10 -bis della legge n. 212 del 2000 e dell’art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986 con riguardo al mancato espletamento del contraddittorio, che sussiste, nel caso di specie, in virtù della specifica previsione di legge, pur trattandosi di accertamento a tavolino; 2), 3) e 4) la violazione, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3 e n. 4, cod. proc. civ., degli artt. 7 della legge n. 212 del 2000 e 52, comma 2-bis, del d.P.R. n. 131 del 1986, stante la contraddittorietà della motivazione dell’avviso di accertamento, fondato su disposizioni tra di loro inconciliabili (e, cioè, sugli art. 15 e 20 del d.P.R. n. 131 del 1986 e sull’art. 10 -bis della legge n. 212 del 2000), oltre alla mancata corrispondenza tra chiesto e pronunciato per omessa pronuncia su tale doglianza e motivazione solo apparente sul punto; 5) la violazione, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., degli artt. 15 e 20 del d.P.R. n. 131 del 1986 e 10-bis della legge n. 212 del 2000, anche in base a quanto disposto dalla legge n. 205 del 2017 e 145 del 2018, essendo stata erroneamente sussunta la fattispecie nell’art. 15 del d.P.R. n. 131 del 1986 e,
cioè, nell’accertamento presuntivo di un contratto verbale, nonostante la conclusione di contratti e negozi diversi riqualificati, senza le dovute garanzie procedimentali ed in contrasto con la nuova formulazione dell’art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986; 6), 7), 8) difetto assoluto di motivazione, violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato ed apparenza di motivazione sulla fondatezza della pretesa tributaria, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.; 9) la violazione, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., dell’art. 69 del d.P.R. n. 131 del 1986 con riguardo alle sanzioni, di cui era stata lamentata l’inapplicabilità per obiettiva incertezza normativa ed il difetto di proporzionalità, essendo stata irrogata la sanzione per omessa registrazione, nonostante l’avvenuta registrazione di una serie di atti diversi, riqualificati dall’Amministrazione finanziaria (violazione desunta anche da un diverso avviso relativo a fattispecie identica in cui non è stata applicata alcuna sanzione).
Il primo ed il quinto motivo, che sono connessi e risultano fondati, vanno esaminati prioritariamente, con assorbimento di tutte le altre censure, in ossequio al principio della ragione più liquida (v. Cass., Sez. 6-3, 26 novembre 2019, n. 30745, secondo cui l’ordine di trattazione RAGIONE_SOCIALE questioni, imposto dall’art. 276, secondo comma, cod.proc.civ., lascia libero il giudice di scegliere, tra varie questioni di merito, quella che ritiene «più liquida»).

2.1. Nella sentenza impugnata si legge «a norma dell’art. 15 d.P.R. n. 131 del 1986 l’Ufficio impositore può presumere l’esistenza di un contratto verbale di cui deve essere effettuata la registrazione d’ufficio. Devono sussistere elementi gravi, precisi e concordanti e gli atti, conclusi in un lasso di tempo così breve da società già connesse per rapporti esistenti, come risultano chiaramente dalla lettura degli atti medesimi, danno ampia ragione all’Ufficio di presumere l’esistenza, a monte, di un preciso disegno volto all’elusione fiscale. Non si tratta, quindi, di una violazione del
rinnovato art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986, in quanto l’Ufficio non ha diversamente interpretato un atto registrato, ma ha individuato un contratto verbale, che, come è detto, è soggetto a tassazione e giustamente lo ha assoggettato all’imposta di registro e conseguentemente applicato le penali previste ex art. 69 d.P.R. n. 131 del 1986».

2.2.Come prospettato con il quinto motivo, il giudice di merito (così come l’Amministrazione finanziaria) ha erroneamente applicato l’art. 15, lett. c, del d.P.R. n. 131 del 1986, ai sensi del quale, in mancanza di richiesta da parte dei soggetti tenuti, la registrazione è eseguita d’ufficio, previa riscossione dell’imposta dovuta, per i contratti verbali di cui alla lettera a) dell’art. 3 e per le operazioni di cui all’art. 4 quando, in difetto di prova diretta, risultino da presunzioni gravi, precise e concordanti.
La disposizione de qua mira a contrastare forme di evasione d’imposta vere e proprie e non di mera elusione (asserita o effettiva), consentendo l’accertamento, sulla base di presunzioni gravi, precisi e concordanti, e la conseguente registrazione di un contratto verbale che non è stato affatto sottoposto a tale adempimento, mentre l’art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986 (non invocato dall’Amministrazione finanziaria nel caso di specie) comporta una diversa interpretazione (e conseguentemente l’applicazione di un diverso regime tributario) di un atto, che è stato già sottoposto a registrazione dalle parti.
Nella fattispecie in esame, l’art. 15, lett c, del d.P.R. n. 131 del 1986 è stato erroneamente applicato, in quanto le parti coinvolte non hanno concluso una cessione di azienda (sia pure verbale), ma piuttosto sono ricorse ad una sequenza negoziale diversa dalla cessione di azienda (consistente in un una pluralità di operazioni negoziali, tutte regolarmente registrate, culminate nella cessione, da parte di RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE al RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE
RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE partecipazioni societarie nel RAGIONE_SOCIALE), proprio per realizzare effetti economici e giuridici analoghi a quelli della cessione di azienda, come risulta dall’accertamento di fatto contenuto in sentenza, dove vi è, peraltro, un chiaro riferimento ad un «disegno volto alla elusione fiscale». In tali ipotesi l’Amministrazione finanziaria deve necessariamente usare l’art. 10 -bis della legge n. 212 del 2000 ( ratione temporis applicabile all’avviso in esame), che consente di disconoscere i vantaggi fiscali indebiti derivanti da una o più operazioni abusive, in quanto prive di sostanza economica e poste in essere solo per conseguire l’indebito vantaggio fiscale, e conseguentemente di
La Corte: accoglie il primo ed il quinto motivo di ricorso, assorbiti gli altri; cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, accoglie l’originario ricorso, annullando l’atto impugnato; dichiara integralmente compensate le spese di lite. Così deciso in Roma, il 16/02/2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

Desideri approfondire l'argomento ed avere una consulenza legale?

Prenota un appuntamento. La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza / conference call e si svolge in tre fasi.

Prima dell'appuntamento: analisi del caso prospettato. Si tratta della fase più delicata, perché dalla esatta comprensione del caso sottoposto dipendono il corretto inquadramento giuridico dello stesso, la ricerca del materiale e la soluzione finale.

Durante l’appuntamento: disponibilità all’ascolto e capacità a tenere distinti i dati essenziali del caso dalle componenti psicologiche ed emozionali.

Al termine dell’appuntamento: ti verranno forniti gli elementi di valutazione necessari e i suggerimenti opportuni al fine di porre in essere azioni consapevoli a seguito di un apprezzamento riflessivo di rischi e vantaggi. Il contenuto della prestazione di consulenza stragiudiziale comprende, difatti, il preciso dovere di informare compiutamente il cliente di ogni rischio di causa. A detto obbligo di informazione, si accompagnano specifici doveri di dissuasione e di sollecitazione.

Il costo della consulenza legale è di € 150,00.