Efficacia giudicato penale tributario: la Cassazione

La Corte di Cassazione, con un’ordinanza interlocutoria, ha sospeso la decisione su un ricorso in materia fiscale. Il caso riguarda l’efficacia del giudicato penale tributario a seguito di una nuova legge (art. 21-bis, D.Lgs. 74/2000) che rende vincolante l’assoluzione penale nel processo tributario. A causa di dubbi interpretativi sulla portata e l’applicazione della nuova norma, la Corte ha ritenuto necessario attendere il pronunciamento delle Sezioni Unite, cui è stata rimessa una questione analoga, prima di decidere nel merito.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 4 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Efficacia del Giudicato Penale Tributario: La Cassazione Sospende il Giudizio

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha posto nuovamente i riflettori su un tema cruciale: l’efficacia del giudicato penale tributario. Con l’introduzione di una nuova normativa che rafforza il valore della sentenza di assoluzione penale nel processo fiscale, sorgono importanti questioni interpretative. La Corte ha deciso di sospendere la propria decisione, in attesa di un chiarimento da parte delle Sezioni Unite, creando un precedente significativo per tutti i contenziosi pendenti.

I Fatti di Causa

Una società di servizi S.r.l. aveva ricevuto un avviso di accertamento dall’Agenzia delle Entrate per l’anno d’imposta 2013. L’Ufficio contestava maggiori imposte ai fini Ires e Irap, oltre a sanzioni e interessi, sulla base di un processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza. L’accertamento scaturiva dalla presunta contabilizzazione di costi relativi a fatture per operazioni ritenute soggettivamente e oggettivamente inesistenti, intercorse con una società controllante. Entrambe le società erano amministrate dalla stessa persona fisica.

Il Percorso Giudiziario e i Motivi del Ricorso

La società contribuente aveva inizialmente ottenuto una vittoria in primo grado, con l’accoglimento del suo ricorso da parte della Commissione Tributaria Provinciale. Tuttavia, l’Agenzia delle Entrate ha impugnato la decisione e la Commissione Tributaria Regionale ha riformato la sentenza, accogliendo l’appello dell’Ufficio.

Di fronte alla Corte di Cassazione, la società ha presentato tre motivi di ricorso, lamentando principalmente:

1. L’erronea indeducibilità di costi che, pur legati a operazioni contestate, rispettavano i principi di effettività, inerenza e competenza.
2. La violazione delle norme sul distacco di lavoratori tra aziende appartenenti allo stesso gruppo.
3. L’omesso esame di prove documentali decisive, come le fatture relative al personale somministrato.

La Svolta: l’Assoluzione Penale e la Nuova Legge sull’Efficacia del Giudicato Penale Tributario

Durante il giudizio di cassazione, è emerso un fatto nuovo e determinante. L’amministratore di entrambe le società coinvolte era stato processato penalmente per i medesimi fatti e assolto con formula piena “perché il fatto non sussiste”. La sentenza penale era divenuta irrevocabile.

Contestualmente, è entrata in vigore una nuova norma, l’art. 21-bis del D.Lgs. 74/2000, introdotto dal D.Lgs. n. 87 del 2024. Questa disposizione stabilisce che la sentenza irrevocabile di assoluzione, pronunciata in dibattimento con le formule “perché il fatto non sussiste” o “l’imputato non lo ha commesso”, ha efficacia di giudicato nel processo tributario relativo agli stessi fatti.

La difesa della società ha immediatamente invocato l’applicazione di questa nuova legge (ius superveniens), sostenendo che l’assoluzione penale dovesse chiudere definitivamente anche la controversia fiscale.

Le Motivazioni della Cassazione

La Corte di Cassazione ha riconosciuto che l’art. 21-bis è applicabile anche ai giudizi pendenti, come quello in esame. Tuttavia, ha evidenziato come la nuova norma ponga una serie di complesse questioni interpretative che necessitano di un’analisi approfondita. In particolare, i dubbi riguardano:

* L’efficacia intertemporale: le precise modalità di applicazione della legge a sentenze divenute irrevocabili prima della sua entrata in vigore.
* L’ampiezza degli effetti: se il giudicato penale annulli solo le sanzioni o se estenda i suoi effetti anche al presupposto impositivo, azzerando quindi la pretesa fiscale nel suo complesso.
* La rilevanza della formula assolutoria: il peso specifico da attribuire alle diverse formule di assoluzione previste dal codice di procedura penale.

La Corte ha osservato che tali dubbi sono talmente rilevanti da essere già stati oggetto di una precedente ordinanza interlocutoria, che ha rimesso la questione al vaglio delle Sezioni Unite della Cassazione. Le Sezioni Unite avranno il compito di fornire un’interpretazione definitiva e uniforme, risolvendo i contrasti e garantendo la certezza del diritto.

Le Conclusioni

Pertanto, in attesa del pronunciamento delle Sezioni Unite, la Corte ha deciso di non definire il giudizio. Con un’ordinanza interlocutoria, ha disposto il rinvio della causa a nuovo ruolo. La decisione finale sul ricorso della società è sospesa fino a quando le Sezioni Unite non avranno chiarito la portata e le modalità di applicazione della nuova disciplina sull’efficacia del giudicato penale tributario. Questa scelta prudenziale sottolinea l’importanza della questione e la necessità di una soluzione coerente per tutti i casi simili.

Una sentenza penale di assoluzione ha sempre effetto in un processo tributario?
Secondo la nuova legge (art. 21-bis del D.Lgs. 74/2000), una sentenza penale irrevocabile di assoluzione “perché il fatto non sussiste” o “perché l’imputato non lo ha commesso” ha efficacia di giudicato nel processo tributario. Tuttavia, la portata esatta di questa efficacia (se riguarda solo le sanzioni o anche l’imposta) e le condizioni di applicazione sono oggetto di dubbi interpretativi che dovranno essere chiariti dalle Sezioni Unite della Cassazione.

Cosa significa l’ordinanza interlocutoria emessa dalla Cassazione in questo caso?
Significa che la Corte non ha emesso una decisione finale sul caso, ma ha sospeso il giudizio. Ha rinviato la causa a una data successiva, in attesa che le Sezioni Unite si pronuncino su questioni di diritto fondamentali sollevate dalla nuova normativa, la cui soluzione è indispensabile per poter decidere la controversia in esame.

Perché la Corte di Cassazione ha rinviato la decisione invece di applicare la nuova legge?
La Corte ha rinviato la decisione perché, sebbene la nuova legge sia applicabile, essa presenta significative incertezze interpretative. I dubbi riguardano l’efficacia temporale della norma, l’ampiezza dei suoi effetti (se si estendono alla pretesa impositiva oltre che alle sanzioni) e la rilevanza delle diverse formule assolutorie. Per evitare decisioni contrastanti e garantire una corretta e uniforme applicazione del diritto, la Corte ha preferito attendere la pronuncia chiarificatrice delle Sezioni Unite.

Testo del provvedimento

Ordinanza interlocutoria di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 18138 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 18138 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 03/07/2025

ORDINANZA INTERLOCUTORIA

sul ricorso iscritto al n. 30809/2021 R.G. proposto da: RAGIONE_SOCIALE elettivamente domiciliata in ROMA INDIRIZZO presso lo studio dell’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE che lo rappresenta e difende unitamente all’avvocato COGNOMECODICE_FISCALE

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in ROMA INDIRIZZO presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO . (NUMERO_DOCUMENTO) che la rappresenta e difende

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. DELLA CAMPANIA n. 3710/2021 depositata il 04/05/2021. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 14/05/2025

dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

In data 13 agosto 2018, l’Agenzia delle Entrate Direzione Provinciale I di Napoli notificava alla società RAGIONE_SOCIALE l’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO relativo all’anno d’imposta 2013 e con il quale venivano accertate maggiori imposte Ires pari ad € 5.082,00, Irap pari ad €891,00 oltre interessi e sanzioni.

In particolare, l’avviso di accertamento scaturisce da un processo verbale di constatazione redatto in data 13 ottobre 2016 dalla Guardia di Finanza Compagnia Il Casalnuovo, al termine di una verifica fiscale relativa agli anni d’imposta 2013, 2014 e 2015.

Nel corso della verifica, i militari, pur riscontrando la regolarità formale della contabilità tenuta, rilevavano irregolarità ed omissioni sostanziali dovute alla contabilizzazione di costi e ricavi riconducibili a fatture per operazioni, intercorse tra la verificata e la società controllante RAGIONE_SOCIALE, ritenute soggettivamente ed oggettivamente inesistenti. Pertanto, ai sensi degli artt. 2 ed 8 del D.Lgs 74/2000, procedevano all’invio del PVC alla Procura della Repubblica presso il Tribunale di Nola.
Entrambe le società risultavano amministrate dal legale rappresentante COGNOME Vincenzo.

La società impugnava l’avviso di accertamento dinanzi alla CTP di Napoli che, con la sentenza n. 8527/2019, emessa in data 12/07/2019, accoglieva il ricorso.

Avverso tale pronuncia, l’Ufficio proponeva appello dinanzi alla CTR della Campania.

La CTR adita, con sentenza n.3710/22/2021 pronunciata in data 15/03/2021 e depositata in data 04/05/2021 accoglieva l’appello erariale.

La società propone ora ricorso per cassazione affidato a tre motivi e in data 28/04/2025 deposita memoria ai sensi dell’art. 380 bis n.1 cod. proc. civ..

Resiste l’Ufficio con controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso si lamenta la violazione e falsa applicazione degli artt. 109 D.P.R. 917/1986, 14 comma 4 bis legge n. 537/1993 come modificato dall’art. 8 comma 1 D.L. 16/2012, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3) c.p.c., per aver la CTR erroneamente ritenuto indeducibili costi attinenti ad operazioni asseritamente inesistenti, seppur essi non fossero in contrasto con i principi di effettività, inerenza, competenza, certezza e determinabilità.

Con il secondo motivo di ricorso si deduce la violazione e falsa applicazione dell’art. 30 comma 1 D.lgs. 276/2003, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c., per non aver la CTR ritenuto che il distacco del lavoratore tra aziende facenti parte di un gruppo integrato di imprese sia legittimato da una presunzione iuris et de iure dell’interesse dell’impresa distaccante, poiché il collegamento funzionale tra imprese comporta il perseguimento di uno scopo economico unitario, al pari di quanto accade nei contratti di rete tra imprese.
Con il terzo motivo di ricorso si contesta l’omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio oggetto di discussione tra le parti, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 5 cod. proc. civ., per aver la CTR omesso di esaminare l’allegazione e la produzione da parte della società contribuente delle fatture relative al personale

somministrato dalle agenzie interinali che aveva preso parte a corsi di formazione e piani formativi, recanti ore di presenza e relativa mansione e, conseguentemente, ritenuto indeducibili i costi relativi a tale attività di supporto alla formazione.

Mette in conto rilevare che, unitamente alla memoria illustrativa, è stata depositata copia della sentenza penale n. 8475/2023 del Tribunale di Napoli pronunciata, a seguito di dibattimento, il 30.06.2023 e depositata il 28.09.2023, nei confronti di La Gatta Vincenzo, legale rappresentante delle società RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE, imputato dei reati di cui agli artt. 81 cpv e 2 D.Lvo 74/2000, con la quale è stato assolto ai sensi dell’art. 530 comma 2 c.p.p., con la formula ‘perché il fatto non sussiste’ in relazione ai medesimi fatti presi in esame dalla presente controversia. Tale copia riporta attestazione in calce datata 30.06.2023 di irrevocabilità della sentenza dal 14.11.2023.
La contribuente ha pertanto messo in luce la recente novella sull’efficacia del giudicato penale assolutorio nel processo tributario, contenuta nell’art. 1, comma 1, lett. m), del d.lgs. n. 87 del 2024, che ha introdotto l’art. 21 -bis nel d.lgs. n. 74.

Come evidenziato dalla parte ricorrente, nelle more del presente giudizio è stato emanato il d.lgs. n. 87 del 2024 (in esecuzione della delega conferita al Governo dall’art. 20 della legge n. 111 del 2023), pubblicato sulla G.U. n. 150 del 28/6/2024 ed entrato in vigore il 29/6/2024, il cui art. 1, comma 1, lett. m) ha introdotto, nel corpo del d.lgs. n. 74 del 2000, il nuovo art. 21-bis, rubricato ‘ Efficacia delle sentenze penali nel processo tributario e nel processo di Cassazione ‘, che, per quel che in questa sede interessa, così dispone: ‘1. La sentenza irrevocabile di assoluzione perché il fatto non sussiste o l’imputato non lo ha commesso, pronunciata in seguito a dibattimento nei confronti del medesimo soggetto e sugli stessi fatti materiali oggetto di valutazione nel processo tributario, ha, in questo, efficacia di giudicato, in ogni
stato e grado, quanto ai fatti medesimi. 2. La sentenza penale irrevocabile di cui al comma 1 può essere depositata anche nel giudizio di Cassazione fino a quindici giorni prima dell’udienza o dell’adunanza in camera di consiglio’.

Preliminarmente, va evidenziato che questa Corte ha già avuto modo di ribadire il principio di diritto in base al quale deve ritenersi che l’art. 21- bis del d.lgs. n. 74 del 2000, introdotto dal d.lgs. n. 87 del 2024, che riconosce efficacia di giudicato nel processo tributario alla sentenza penale dibattimentale irrevocabile di assoluzione, è applicabile, quale ius superveniens , anche ai casi in cui detta sentenza è divenuta irrevocabile prima della operatività di detto articolo e, alla data della sua entrata in vigore, risulta ancora pendente il giudizio di cassazione contro la sentenza tributaria d’appello che ha condannato il contribuente in relazione ai medesimi fatti, rilevanti penalmente, dai quali egli è stato irrevocabilmente assolto, in esito a giudizio dibattimentale, con una delle formule di merito previste dal codice di rito penale ‘ perché il fatto non sussiste o perché l’imputato non l’ha commesso ‘ (cfr. ex multis, Cass. n. 30814/2024, Cass. n. 23570/2024, Cass. n. 34406/2024).
Sicché la disposizione in esame appare quantomeno astrattamente interferente con il caso in esame.

Tuttavia, la nuova disposizione pone una serie di questioni, relative alla sua efficacia intertemporale, all’ampiezza degli effetti del giudicato penale di assoluzione nel giudizio tributario, ossia al se esso incida o meno sul presupposto fattuale delle riprese fiscali ovvero solo sul trattamento sanzionatorio, nonché alla rilevanza della sentenza penale pronunciata ai sensi dell’art. 530, comma 2, c.p.p..

Tali dubbi interpretativi sono analoghi a quelli oggetto dall’ordinanza interlocutoria n. 5714 del 4.3.2025 (trattata all’udienza del 5.2.2025) con la quale si è disposta ex art. 374,

secondo comma, c.p.c., la remissione degli atti alla Prima Presidente per le sue determinazioni in ordine alla eventuale assegnazione del ricorso alle sezioni unite per questione di massima di particolare importanza.

Su queste basi è stata susseguentemente rimessa alle Sezioni Unite la questione relativa all’ambito di efficacia del citato art. 21 -bis , sia in relazione al profilo dell’estensione anche al rapporto impositivo degli effetti della sentenza penale irrevocabile di assoluzione dal reato tributario, emessa ad esito del dibattimento con la formula ‘ perché il fatto non sussiste ‘, sia in ordine all’applicabilità della nuova disciplina all’ipotesi di assoluzione con la formula prevista dal secondo comma dell’art. 530 c.p.p..
Pertanto, in attesa di tale pronunciamento delle Sezioni Unite la controversia deve essere rinviata a nuovo ruolo.

P.Q.M.

Rinvia la causa a nuovo ruolo per le ragioni sopra esposte.

Così deciso in Roma, il 14/05/2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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