Eccezioni nuove in appello: quando è troppo tardi

Una società di produzione cinematografica ha impugnato alcuni avvisi di accertamento fiscali. La Cassazione ha respinto il ricorso, stabilendo che le eccezioni nuove in appello, come la contestazione sulla qualifica del dirigente firmatario, sono inammissibili se non sollevate nel primo grado di giudizio. Inoltre, ha confermato che la notifica al portiere, seguita da raccomandata informativa, perfeziona la consegna e fa decorrere i termini per l’impugnazione.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 2 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Eccezioni nuove in appello: la Cassazione ribadisce i limiti nel processo tributario

Nel complesso mondo del contenzioso tributario, i tempi e le modalità di difesa sono cruciali. Sollevare una contestazione nel momento sbagliato può compromettere l’intero esito di una causa. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha riaffermato un principio fondamentale: le eccezioni nuove in appello sono inammissibili. Questo significa che le argomentazioni difensive non presentate nel primo grado di giudizio non possono essere introdotte successivamente. Analizziamo il caso di una società di produzione cinematografica per capire le implicazioni pratiche di questa regola.

I Fatti del Caso: La controversia tra una società di produzione e il Fisco

Una società operante nel settore della produzione cinematografica ha ricevuto tre avvisi di accertamento per IVA e imposte dirette relative agli anni dal 2007 al 2009. La società ha impugnato tali atti, ma il suo ricorso è stato respinto sia dalla Commissione Tributaria Provinciale che da quella Regionale.

I giudici di appello hanno ritenuto tardivo il ricorso per le annualità 2007 e 2008, in quanto notificato oltre il termine di 60 giorni. Hanno inoltre dichiarato inammissibile l’eccezione sulla presunta illegittimità della firma dell’atto da parte di un dirigente non nominato tramite concorso, poiché sollevata per la prima volta in appello. Infine, hanno confermato l’indeducibilità di costi per oltre un milione di euro per l’anno 2009, a causa della loro generica e non documentata registrazione contabile.

L’inammissibilità delle eccezioni nuove in appello

Il cuore della controversia, giunta fino alla Corte di Cassazione, ha riguardato proprio la strategia difensiva della società. La contribuente ha tentato di introdurre nel giudizio di appello due questioni procedurali decisive:
1. La nullità della notifica degli avvisi di accertamento.
2. La carenza di potere del dirigente che aveva firmato gli atti impositivi.

La Corte ha rigettato entrambe le argomentazioni, basandosi su principi consolidati del diritto processuale tributario. La contestazione sulla firma del dirigente, in particolare, è stata qualificata come un’eccezione in senso proprio, che doveva essere obbligatoriamente sollevata nel ricorso introduttivo di primo grado. Introdurla successivamente viola il divieto di ‘nova’ in appello, stabilito per garantire un corretto svolgimento del processo.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha dichiarato il ricorso della società inammissibile e infondato, confermando la decisione dei giudici di merito. La decisione si articola su tre punti principali.

La questione della notifica e la tardività del ricorso

La Corte ha stabilito che la notifica degli atti, avvenuta tramite consegna al portiere dello stabile e seguita dalla spedizione della raccomandata informativa (CAN), si è perfezionata in quella data. Di conseguenza, il termine di 60 giorni per presentare ricorso è iniziato a decorrere da quel momento. Il ricorso della società, spedito oltre tale termine, è stato correttamente giudicato tardivo.

L’inammissibilità della censura sulla firma dell’atto

La Cassazione ha ribadito che il vizio relativo alla mancanza di qualifica dirigenziale del sottoscrittore dell’atto impositivo non comporta una nullità assoluta rilevabile d’ufficio, ma deve essere specificamente eccepito dal contribuente fin dal primo atto del giudizio. Non avendolo fatto, la società ha perso la possibilità di far valere tale vizio nei gradi successivi.

La deducibilità dei costi non documentati

Infine, riguardo ai costi del 2009, la Corte ha dichiarato inammissibile il motivo di ricorso perché non coglieva la ratio decidendi della sentenza impugnata. I giudici di merito avevano negato la deducibilità non per un’errata applicazione del principio di derivazione dal bilancio, ma perché i costi erano registrati con causali talmente generiche (“imputazione generica”, “accertamento debito”) da non permettere di comprendere la reale natura delle operazioni sottostanti.

Le Motivazioni della Sentenza

Le motivazioni della Corte si fondano su un’interpretazione rigorosa delle norme processuali. Il principio del divieto di eccezioni nuove in appello (art. 57 del D.Lgs. 546/1992) è posto a tutela del contraddittorio e della ragionevole durata del processo. Consentire di introdurre nuove contestazioni in fasi avanzate del giudizio creerebbe incertezza e squilibri tra le parti. Allo stesso modo, il principio di autosufficienza del ricorso impone alla parte che contesta un vizio di notifica di fornire al giudice tutti gli elementi per valutarlo, trascrivendo integralmente gli atti pertinenti, cosa che la ricorrente non aveva fatto. Queste regole, sebbene severe, sono essenziali per garantire l’ordine e l’efficienza del processo tributario.

Le Conclusioni: Implicazioni Pratiche per i Contribuenti

Questa ordinanza offre una lezione fondamentale per i contribuenti e i loro difensori: la strategia processuale deve essere definita con la massima cura fin dal primo atto. Ogni possibile vizio dell’atto impositivo, sia formale (come la notifica o la sottoscrizione) che sostanziale, deve essere individuato e contestato immediatamente nel ricorso introduttivo. Attendere il giudizio di appello per sollevare nuove questioni è una tattica destinata al fallimento, che può comportare la perdita della causa e la condanna al pagamento delle spese legali.

Quando è valida la notifica di un atto tributario al portiere?
Secondo la Corte, la notifica si perfeziona con la consegna della copia dell’atto al portiere dello stabile, a cui segue la spedizione della raccomandata informativa (CAN) al destinatario. Da tale data decorre il termine per l’impugnazione.

È possibile contestare per la prima volta in appello la validità della firma su un avviso di accertamento?
No. La Corte ha stabilito che l’eccezione sulla carenza di potere del funzionario che firma l’atto deve essere sollevata nel ricorso introduttivo di primo grado. Se viene presentata per la prima volta in appello, è considerata un’eccezione nuova e quindi inammissibile.

Perché i costi registrati con causali generiche possono essere considerati non deducibili?
Perché causali come “imputazione generica” o “accertamento debito” non permettono di comprendere la reale natura delle operazioni. La mancanza di documentazione e di una descrizione specifica impedisce di verificare la certezza e l’inerenza del costo, requisiti essenziali per la sua deducibilità fiscale.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 13021 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 13021 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 15/05/2025

Oggetto:

Tributi

ordinanza

sul ricorso iscritto al n. 23415/2016 R.G. proposto da

RAGIONE_SOCIALE rappresentata e difesa dall’avvocato NOME COGNOME giusta procura speciale in calce al ricorso (PEC: EMAIL;

-ricorrente –

contro

Agenzia delle entrate , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, INDIRIZZO

-controricorrente e ricorrente incidentale – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio n. 1198/02/2016, depositata il 2.03.2016.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 29 gennaio 2025 dal Consigliere NOME COGNOME

RILEVATO CHE

Con la sentenza indicata in epigrafe, la Commissione tributaria regionale del Lazio rigettava l’appello proposto dalla RAGIONE_SOCIALE operante nel settore della produzione cinematografica, avverso la sentenza della CTP di Roma che aveva

rigettato il ricorso proposto dalla predetta contribuente avverso tre distinti avvisi di accertamento, per IVA e imposte dirette, in relazione agli anni dal 2007 al 2009;

i giudici di appello hanno osservato, per quanto ancora qui rileva, che:

-l’eccezione riguardante la presunta illegittimità degli avvisi di accertamento impugnati, in quanto firmati da un dirigente non nominato a seguito di concorso pubblico, era non solo sfornita di prova, ma soprattutto nuova e, quindi, non proponibile in appello;

il ricorso introduttivo era tardivo con riferimento agli avvisi di accertamento per gli anni 2007 e 2008, posto che detti atti impositivi erano stati notificati in data 23.04.2012, come risulta dalla documentazione prodotta dall’Ufficio (avvisi di ricevimento da cui risulta la consegna al portiere dello stabile e la contestuale spedizione della raccomandata CAN), mentre il ricorso introduttivo è stato spedito il 25.07.2012;

-nel merito, con riferimento all’avviso di accertamento per l’anno 2009, risultavano correttamente disconosciuti costi ed acquisti non documentati per euro 1.148.292,00, che, sebbene poi capitalizzati nel tempo, non potevano essere portati in detrazione, tenuto conto che anche nel libro giornale risultavano iscritti con causali generiche che non permettevano neppure di comprendere la reale natura delle operazioni;

la società contribuente impugnava la sentenza con ricorso per cassazione, affidato a tre motivi;

-l’Agenzia delle entrate resisteva con controricorso proponendo anche ricorso incidentale condizionato, affidato ad un unico motivo.

CONSIDERATO CHE

Con il primo motivo di ricorso, la contribuente deduce la violazione degli artt. 60, comma 1, lett. b )-bis del d.P.R. n. 600 del 1973, 26 del

d.P.R. n. 602 del 1973 e 138, 139 e 145 e 148 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR errato nel ritenere tardivo il ricorso introduttivo con riferimento agli avvisi di accertamento per le annualità 2007 e 2008 e per non avere considerato che la loro notificazione era nulla, in quanto eseguita mediante consegna al portiere dello stabile, senza indicare quali ricerche fossero state effettuate per la consegna alle persone abilitate alla ricezione, diverse dal portiere, e senza dimostrare l’invio della raccomandata informativa; in subordine, sostiene che la data della notifica degli avvisi di accertamento doveva essere considerata quella del 27.04.2012;
il motivo è inammissibile per difetto di specificità ed autosufficienza; – questa Corte ha ripetutamente affermato il principio secondo cui, ove sia contestata la rituale notifica di cartelle di pagamento -ma il principio vale anche per gli atti impositivi – per il rispetto del principio di specificità, è necessaria la trascrizione integrale delle relate e degli atti relativi al procedimento notificatorio, al fine di consentire la verifica della fondatezza della doglianza in base alla sola lettura del ricorso, senza necessità di accedere a fonti esterne allo stesso (Cass. 30 novembre 2018, n. 31038; Cass. 28 febbraio 2017, n. 5185; Cass. 29 agosto 2005, n. 17424);
la ricorrente non ha riportato nel contenuto del ricorso gli atti relativi alla notificazione degli avvisi di accertamento impugnati, dai quali sia possibile desumere i vizi denunciati e comprendere la doglianza;

il motivo è pure inammissibile per la sua novità, laddove la ricorrente eccepisce la nullità degli avvisi di accertamento per l’invalidità della loro notificazione, non avendo dimostrato di avere contestato, fin dal ricorso introduttivo, la nullità della notificazione del ricorso per il mancato invio della raccomandata informativa e per la

mancata effettuazione delle ricerche delle persone abilitate alla ricezione dell’atto, diverse dal portiere dello stabile;

la censura sarebbe in ogni caso infondata, atteso che la CTR ha accertato che gli avvisi di accertamento relativi agli anni d’imposta 2007 e 2008 erano stati regolarmente notificati in data 23.04.2012, mediante la loro consegna al portiere dello stabile e la contestuale spedizione della raccomandata informativa (CAN);

a tale proposito occorre richiamare i principi già affermati dalle Sezioni Unite di questa Corte, sia pure con riferimento alla notificazione del ricorso per cassazione (Cass. Sez. Un., 31 luglio 2017, n. 18992), secondo cui ‘ nella notificazione eseguita ex art. 139, comma 3, c.p.c., l’omessa spedizione della raccomandata prescritta dal comma 4 della medesima disposizione costituisce un vizio dell’attività dell’ufficiale giudiziario che determina, fatti salvi gli effetti della consegna dell’atto dal notificante all’ufficiale giudiziario medesimo, la nullità della notificazione nei riguardi del destinatario ‘, sicchè l’atto entra a far parte della sfera di effettiva conoscibilità del destinatario, ma in una sua porzione connotata da un grado minore di possibilità di prendere immediata conoscenza dell’atto rispetto alle altre fattispecie indicate dal secondo comma, per le quali è assai stretta la natura del vincolo che lega il consegnatario dell’atto al destinatario; un tale minore grado di conoscibilità non degrada la consegna al punto di rendere necessario lo spostamento ulteriore del momento di perfezionamento della notifica (come accade per l’ipotesi contemplata dall’art. 140 c.p.c.), ma esige solo di essere colmato con quel quid pluris costituito dalla spedizione dell’ulteriore avviso, sia pure ex post e non incidente sul tempo in cui l’attività notificatoria si è svolta e compiuta (Cass. 20 marzo 2019, n. 7892);
alla luce dei richiamati principi, pertanto, deve ritenersi che nel caso di specie l’attività notificatoria si era integralmente compiuta nel

momento di consegna della copia dell’atto al portiere dello stabile, avvenuta pacificamente in data 23.04.2012;

da tale data è iniziato a decorrere il termine di sessanta giorni ex art. 21 del d.lgs. n. 546 del 1992 per la proposizione del ricorso avverso i predetti avvisi di accertamento, sicchè correttamente la CTR ha affermato che il ricorso proposto in data 25.07.2012 era tardivo; – con il secondo motivo, deduce la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 19 e 21 del d.lgs. n. 546 del 1992, 42 del d.P.R. n. 600 del 1973, 57 del d.P.R. n. 633 del 1972 e 21-septies della l. n. 241 del 1990, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., per non avere la CTR ritenuto nulli gli avvisi impugnati, in quanto viziati per difetto assoluto di attribuzione, essendo stati firmati dal dott. NOME COGNOME nominato dirigente in modo illegittimo, in difetto del previo espletamento del concorso pubblico; sostiene che si trattava di eccezione rilevabile d’ufficio , in ogni stato e grado del giudizio, e che gli avvisi di accertamento non sono atti a contenuto vincolato;
il motivo è infondato;

-il vizio denunciato non determina la nullità dell’accertamento e non è rilevabile d’ufficio (Cass. 18.05.2018, n. 12313), ma deve essere eccepito dal contribuente fin dal primo atto introduttivo del giudizio;

occorre rammentare che, secondo questa Corte, “in tema di contenzioso tributario, il giudice d’appello, attesa la particolare natura del giudizio, non può decidere la controversia sulla base di un’eccezione (nella specie, relativa alla mancanza di qualifica dirigenziale del sottoscrittore dell’atto impositivo) non ritualmente dedotta con l’originario ricorso introduttivo” (Cass. 23.06.2017, n. 15769);

nel processo tributario, il divieto di nova in appello, ai sensi dell’art. 57 del d.lgs. n. 546 del 1992, si applica sia alle domande che alle

eccezioni in senso proprio, intese come lo strumento processuale con cui il contribuente, fa valere un fatto giuridico avente efficacia impeditiva, modificativa o estintiva della pretesa fiscale, che implica la deduzione di fatti che richiedono una specifica indagine, non effettuabile per la prima volta in appello (Cass., 30.10.2018, n. 27562);

la contribuente non ha dimostrato di avere dedotto, con il ricorso introduttivo, l’eccezione riguardante l’asserita carenza di potere del funzionario sottoscrittore dell’atto impugnato;

con il terzo motivo, denuncia la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 83 e 110 del TUIR, con riferimento all’avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2009, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., per non avere la CTR considerato, con riferimento al disconoscimento di alcuni costi ritenuti non giustificati, il principio di derivazione, in base al quale il reddito imponibile è determinato partendo dal bilancio della società, per cui l’indeducibilità dei costi non documentati deve operare in entrambi i sensi e non può essere applicata solo alla voce costi, ma deve operare anche sul fronte della voce incrementi delle immobilizzazioni per lavori interni che ha solo la specifica funzione di stornare tali costi;
il motivo è inammissibile perché non coglie la ratio decidendi della sentenza impugnata che ha escluso la deducibilità dei costi contestati, in quanto non documentati e registrati nel libro giornale con causali generiche (come ‘imputazione generica’, ‘accertamento debito’, ‘scritture di rettifica’) che non permettevano di comprendere ‘la reale natura delle operazioni poste in essere’;

-passando all’esame del ricorso incidentale condizionato, con l’unico motivo, l’Agenzia deduce la violazione e falsa applicazione dell’art. 18 del d.lgs. n. 546 del 1992, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ., per avere la CTR implicitamente rigettato l’eccezione

proposta dall’Ufficio fin dal ricorso introduttivo, riguardante la genericità dei motivi di impugnazione;

-il rigetto del ricorso principale esonera il Collegio dall’esaminare quello incidentale, proposto in via condizionata, il quale rimane assorbito;

-la società contribuente va, di conseguenza condannata al pagamento, in favore della controricorrente Agenzia delle entrate, delle spese relative al presente giudizio di legittimità, che si liquidano come in dispositivo.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso principale e dichiara assorbito quello incidentale; condanna la ricorrente al pagamento, in favore dell’Agenzia controricorrente, delle spese del presente giudizio di legittimità, che si liquidano in complessivi € 10.000,00, oltre alle spese prenotate a debito; ai sensi dell’art. 13 comma 1-quater d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1- bis dello stesso art. 13, se dovuto.
Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale del 29 gennaio 2025.

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